Fip_12_2010.pdf

Financije

12/10

i porezi TEB

Časopis za poduzeća i banke, obrtnike, proračune i proračunske korisnike, neprofitne i ostale organizacije

prosinac 2010.

poslovno savjetovanje

ISSN 1845-0814

UDK 65:33

AKTUALNO

Novi Zakon o platnom prometu Izmjene uz dobit i dohodak Poklon uz uz FIP FIP 1/11: 1/11: TEB-ov TEB-ov kalendar kalendar za za računovođe računovođe Poklon Ističemo:

TEB-ovi seminari i stručna usavršavanja:

◆ Pripreme za izradu financijskih izvještaja ◆ Manjkovi i viškovi ◆ Godišnji obračun amortizacije ◆ Godišnji popis ◆ Proračuni – pripreme za financijske izvještaje

◆ Kako koristiti fondove Europske unije ◆ Banke i osiguravatelji u sustavu PDV-a i izmjene poreza na dobit ◆ Platni promet i ovrha na novčanim sredstvima ◆ Praktikum za JLP(R)S ◆ Proračunsko računovodstvo i financije

Sretan Božić i Nova 2011. godina!

poslovno

TEB savjetovanje

Učimo na primjerima iz prakse

Praktikum ZA JEDINICE LOKALNE I PODRUČNE (REGIONALNE) SAMOUPRAVE HRVATSKA MATICA ISELJENIKA, Trg S. Radića 3 (kod dvorane “Vatroslav Lisinski”)

VODITELJI RADIONICE: Helena Masarić, dipl. iur., pročelnica u Gradu Opatiji Danijel Jerman, dipl. iur., pročelnik u Gradu Opatiji dr. sc. Alen Rajko, pročelnik u Gradu Opatiji Dušanka Marinković Drača, dipl. iur., TEB-ova viša savjetnica

ZAGREB 17. 12. 2010. početak u 9,30 sati prijam u 8,45 sati

TEB Poslovno savjetovanje d.o.o. 2340009-1100180787, Trg žrtava fašizma 15/I, 10000 Zagreb, p.p. 819, Tel.: 01/45 71 640, Fax: 01/46 11 411, e-mail: [email protected], www.teb.hr

Seminar

TEB

poslovno savjetovanje

BANKE I OSIGURAVATELJI U SUSTAVU PDV-a i izmjene u oporezivanju dobiti Oporezivanje PDV-om i sastavljanje PDV-K za 2010. HOTEL DUBROVNIK, Gajeva 1

ZAGREB 15. 12. 2010. PREDAVAČI:

početak u 9,30 sati prijam od 8,15 sati

Mirjana Račevska, viša savjetnica u Odjelu za PDV Središnjeg ureda Porezne uprave Zdravka Barac, stalna suradnica mr. sc. Ida Dojčić, TEB-ova viša savjetnica

TEB Poslovno savjetovanje d.o.o. 2340009-1100180787, Trg žrtava fašizma 15/I, 10000 Zagreb, p.p. 819, Tel.: 01/45 71 640, Fax: 01/46 11 411, e-mail: [email protected], www.teb.hr

Financije

12/10

i porezi Glavna urednica:

mr. sc. Mirjana Paić Ćirić Urednica rubrika: Porez na dohodak, Plaće i naknade plaća, MO i ZO

NEPROFITNE ORGANIZACIJE

UVODNIK Zamjenica glavne urednice:

Tko pjeva zlo ne misli

Nikolina Bičanić Urednica rubrike: Proračunsko računovodstvo

4

mr. sc. Mladen Štahan

Popis imovine i obveza kod neprofitnih organizacija Krešimir Vranar

Aktualno

105

POREZI I DOPRINOSI

Što propisuje novi Zakon o platnom Neka pitanja oporezivanja dobiti prometu?

5

Mario Maravić Jasminka Rakijašić

Domagoj Zaloker

Urednica rubrika: Financije i računovodstvo, Porez na dohodak, Revizija

Urednik rubrike: Financije i računovodstvo

PDV i carina pri uvozu i izvozu dobara (II. dio)

Izmjene Pravilnika o porezu na dobit Ksenija Cipek, Maja Bartolić

13

21

mr. sc. Ida Dojčić

Urednik rubrika: PDV, Porez na dobit

Urednica rubrika: Porez na dobit, Porez na dodanu vrijednost

Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika Irena Slovinac

29

Knjiženje viškova i manjkova kod obveznika poreza na dobit Krešimir Vranar

59

Godišnji obračun amortizacije Irena Slovinac

Krešimir Vranar

Urednica rubrika: Financije i računovodstvo, Porez na dobit, Trgovina

Urednik rubrika: Poslovanje obrtnika, Trgovina, Računovodstvo neprofitnih

Domagoj Zaloker

72 87

PRORAČUNSKO RAČUNOVODSTVO

Pripreme za sastavljanje financijskih izvještaja za 2010. godinu Nikolina Bičanić Dušanka Marinković Drača Urednica rubrika: Pravo - radno, obavezno, trgovačko, Javna nabava

Ljubica Ðukanović Urednica rubrike: Zdravstveno i mirovinsko osiguranje

mr. sc. Ljubica Javor

129

mr. sc. Mirjana Paić Ćirić

133

Troškovi reprezentacije, promidžbe i darovanja mr. sc. Ida Dojčić

139

POSLOVANJE OBRTNIKA

Utvrđivanje zajedničkog dohotka – Obrazac DOH-Z za 2010. mr. sc. Mirjana Mahović

147

DEVIZNO POSLOVANJE

Godišnji popis Nikolina Bičanić

118

Darovi djeci i božićnice

FINANCIJE I RAČUNOVODSTVO Dinko Lukač

Dinko Lukač

Mjesto oporezivanja inženjerskih usluga

Izmjene i dopune Pravilnika o porezu na dohodak Ksenija Cipek, Iva Uljanić

111

mr. sc. Ida Dojčić

93

Primjena Upute za provedbu Odluke o uvjetima i načinu obavljanja platnog prometa s inozemstvom mr. sc. Zvjezdana Brodarac

156

RADNO PRAVO

Otkazni rok Miroslav Brzica

161

Izmjene u ostvarivanju prava za vrijeme nezaposlenosti Davorka Vuković

poslovno

166

TEB savjetovanje

POSLOVNO UPRAVLJANJE

Kontroling – lučonoša uspjeha mr. sc. Andreja Švigir TEBOV PODSJETNIK

Kako koristiti fondove Europske unije

170 177

Nagrada FINA-e i TEB-a sudionicima seminara: Financijska agencija, TEB-ov poslovni partner i suorganizator ciklusa seminara „Pripreme za izradu poreznih prijava i godišnjih izvještaja“ nagradila je sve sudionike s mjesec dana PROMO korištenja WEB servisa JRR u kojem su dostupni podaci o redovnim kunskim računima poslovnih subjekata. Iz Jedinstvenog registra računa od 1.1.2011. bit će dostupna i informacija o tome je li poslovni subjekt, na određeni dan, u blokadi ili ne. Svi sudionici, na svoju će adresu e-pošte zaprimiti obavijest o nagradi i korisničkom imenu i lozinki kojima će moći pristupiti servisu koji je dostupan na internetskoj stranici www.fina.hr. Sudionici koji do 15. prosinca o. g. eventualno ne dobiju navedenu obavijest, mogu se direktno obratiti FINA-i, na adresu [email protected] .“

Impresum: Utemeljitelj i nakladnik: TEB Poslovno savjetovanje d.o.o. Zagreb, Trg žrtava fašizma 15/1 OIB: 99944170669 telefon: 385 (01) 46 11211 telefaks: 385 (01) 46 11411 Internet adresa: www.teb.hr e-mail: [email protected] Direktor: mr. sc. Mladen Štahan Uredničko vijeće: dr. sc. Dragan Bolanča mr. sc. Zlatko Fabijančić Zdenka Koharić Ivica Maros mr. sc. Slavica Pezer Blečić Zdenka Pogarčić dr. sc. Katarina Žager Nakladnički savjet: mr. sc. Mladen Štahan mr. sc. Mirjana Paić Ćirić Nikolina Bičanić Dušanka Marinković Drača Jasminka Rakijašić Zdravka Barac mr. sc. Josip Šaban Oblikovanje i priprema: A&C oblikovanje Tisak: STEGA - TISAK d.o.o., Zagreb Prijava izdavanja časopisa upisana je pod brojem 527. Časopis izlazi jedanput mjesečno. Rukopisi se ne vraćaju. Godišnja pretplata za 2011. godinu iznosi 1.150,00 kn.

Organizira seminar za poduzetnike, proračune i proračunske korisnike

HOTEL DUBROVNIK, Gajeva 1

PREDAVAČI: mr. sc. Ana Klarić, PRAKTIS Savjetovanja d.o.o. Renata Deiuri, EBRD TAM/BAS Program Goranka Crnković, Erste&Steiermarkiche Bank d.d. Zagreb Zoran Grubišić Čabo, Služba za fondove EU, HŽ Infrastruktura d.o.o. mr. sc. Ana Budin, PRAKTIS Savjetovanja d.o.o.

ZAGREB 3. 12. 2010. početak u 9,30 sati prijam od 8,15 sati TEB Poslovno savjetovanje d.o.o. 2340009-1100180787, Trg žrtava fašizma 15/I, 10000 Zagreb, p.p. 819, Tel.: 01/45 71 640, Fax: 01/46 11 411, e-mail: [email protected], www.teb.hr

poslovno

TEB savjetovanje PLATNI PROMET I OVRHA NAD NOVČANIM SREDSTVIMA OD 1.1.2011. Zagreb, Hotel Sheraton, 16.12. 2010. Početak u 9,30 sati Prijam od 8,15 sati

Program:

I. Primjena Zakona o platnom prometu od 1.1.2011. II. Devizna plaćanja III. Ovrha nad novčanim sredstvima od 1.1.2011. IV. Odgovori na pitanja Predavači: ◆ stručnjaci iz HNB-a ◆ savjetnici iz Ministarstva financija ◆ TEB-ovi savjetnici Detaljno o programu i prijavi na TEB-ovom portalu: www.teb.hr.

poslovno

TEB savjetovanje

Najavljujemo stručno usavršavanje:

Zagreb, od 6. do 10. prosinca 2010. (5 dana)

Proračunsko računovodstvo i financije Detaljno o programu i prijavi na TEB-ovom portalu: www.teb.hr.

UVODNIK

mr. sc. Mladen Štahan Direktor TEB-a

Tko pjeva zlo ne misli Bliži se Božić. Trgovci su ukrasili trgovine, zvone božićni zvončići i 2010. godina se primiče kraju. Nećemo za njom žaliti. Pamtit ćemo je po padu poslovnih aktivnosti, rastu zaduženja, stečajevima i nezaposlenosti, po brojnim aferama i uhićenjima, depresiji i beznađu... Na neki način smo se sami u sebe razočarali, pa niti drage pjesme ne vesele kao nekad, i čini se da je baš kao u starom vicu: tko pjeva zlo ne misli – tko misli nije mu do pjesme! Pred nama je 2011. godina. Što možemo od nje očekivati? Prognoze doduše nisu osobite, ali ipak možemo, pa i trebamo željeti! Čak i ako su nam želje nerealne, a nade teško ostvarive. Jer dobrim željama može se oprostiti neumjerenost i pretjerivanje. Tako bih trgovcima poželio dobar promet i dobre cijene, a kupcima povoljnu kupnju svega potrebnog, pa čak i poneke suvišne sitnice! Želio bih da se povećani promet zasniva na rastu poslovnih aktivnosti hrvatskih poduzetnika, s kojim bi rasli i proračunski prihodi, pa bi tako Vlada Republike Hrvatske konačno zabilježila proračunski suficit! I to usprkos smanjenju poreznih stopa, čime bi se odteretilo i dopunski potaknulo hrvatske poduzetnike na nova ulaganja i novo zapošljavanje! A političari, koji su se do sada iscrpljivali međusobnim nadmudrivanjima i brojnim raspravama o proračunu zasnovanom na gušenju siromašnog gospodarstva, započeli bi se uspješnije baviti svojom glavnom zadaćom – radom na boljitku svih građana Republike Hrvatske. Tako bi se otvorile nove mogućnosti i potrebe, koje bi uspješno servisirali hrvatski poduzetnici. Novi prihodi dopunski bi punili proračun, što bi omogućilo financiranje svih potrebnih aktivnosti uz daljnje smanjenje poreznih stopa. Smanjile bi se i stope doprinosa, naknada i renti, jer bi se obračunavale na sve veće

osnovice, te tako osigurale ulaganja i potreban razvitak zdravstva, školstva i drugih zajedničkih potreba. Hrvatski radnik postao bi dobro plaćen i konkurentan, jer bi se zahvaljujući rastu prihoda i nižim stopama poreza i doprinosa udio troška plaće u ukupnom prihodu kontinuirano smanjivao, a zahvaljujući značajnim ulaganjima u nova znanja i vještina bio bi cijenjen i tražen u svim zemljama svijeta. Zahvaljujući sve većim plaćama radnika i dalje bi se povećavala potrošnja, pa bi i državni službenici dobili veće plaće. Stoga bi i oni savjesnije, zdušnije i radosnije prionuli na posao i ubrzo otklonili sve zaostatke. Liječnici bi bolje, brže, stručnije i savjesnije liječili, a jednako tako bi i suci sudili. Učitelji i profesori bi s još više žara radili na odgoju i obrazovanju mlađih naraštaja, kako bi se ovaj započeti trend rasta i razvoja nastavio i u budućnosti, i kako bi se i nama – budućim umirovljenicima, ali i svim drugim žiteljima Lijepe naše osigurao život dostojan čovjeka. Ovo je ipak samo Božićna bajka, jer sve ove želje nažalost neće se ostvariti u 2011. Ali brzo će i 2012., 2013., 2014... A već u 2011. Vladi Republike Hrvatske želim uspješniju borbu s kriminalom i lopovlukom, korupcijom, huliganstvom, s krizom, proračunskim deficitima i neefikasnim gospodarstvom. Poduzetnicima želim institucionalne uvjete u kojima će moći bolje poslovati, jednostavniji i razumljiviji porezni sustav, niže poreze i davanja te poreznu politiku koja će bolje potaknuti poduzetništvo i zapošljavanje. Radnicima želim sigurno zaposlenje i redovitu plaću, a umirovljenicima i svima ostalima primanja od kojih mogu dostojanstveno i pristojno živjeti. A Vama, dragi čitatelji, u ovom predblagdanskom ozračju, u ime TEB-a, svih TEBovki i TEB-ovaca i u svoje ime, želim čestit Božić i sretnu 2011. godinu, zdravlje, osobnu sreću i ljubav, jer tako se je znatno lakše nositi s razočaranjem radi onih svih drugih neostvarenih želja!

Mario Maravić, dipl. oec.*

Od 1.1.2011. u Republici Hrvatskoj primjenjivat će se novi Zakon o platnom prometu1. U članku autor daje usporedbu pojedinih odredaba novog Zakona s važećim propisima, pojašnjava nove definicije i pojmove te nacrte prijedloga novih podzakonskih propisa, a potanje pojašnjava i institucije za platni promet i platne sustave. Zakon kojim se u nacionalno zakonodavstvo Republike Hrvatske (u nastavku: RH) prihvaćaju odredbe Direktive 2007/64/EC Payments Service Directive (u nastavku: Direktiva), stupa na snagu 1.1.2011. Nositelj Nacrta prijedloga novog Zakona, s čijom se izradom započelo odmah po službenoj objavi Direktive u Službenom listu Europske unije u prosincu 2007., je Hrvatska narodna banka (u nastavku: HNB). Rok za implementaciju Direktive u nacionalna zakonodavstva država članica Europske unije (u nastavku: države članice EU) je bio 1.11.2009. Predmetna Direktiva je prvi propis koji na jedinstven i jednoobrazan način uređuje pružanje platnih usluga na području država članica EU. Važno je istaknuti da je Direktiva i propis tzv. “potpune implementacije” iz čega proizlazi da je državama članicama EU ostavljeno vrlo malo prostora za nacionalne diskrecije i specifičnosti koje su do tada imali u platnom prometu u svojim nacionalnim granicama. Osnovni ciljevi donošenja Direktive jesu: ◆ uspostava standarda koji su primjenjivi na sve platne usluge u Europskoj uniji (u nastavku: EU), ◆ poticanje konkurentnosti na tržištu uvođenjem novih pružatelja platnih usluga (institucije za platni promet i institucije za izdavanje elektroničkog novca), povećanja efikasnosti i snižavanja troškova, ◆ izvršenje prekograničnih platnih transakcija na području država članica EU na učinkovit i siguran na1

Zakon o platnom prometu (Nar. nov., br. 133/09; u nastavku: novi Zakon)

čin, kao da se radi o plaćanjima unutar nacionalnih granica, ◆ stvaranje zajedničke pravne platforme u svrhu uspostave Jedinstvene platne zone (SEPA - Single Euro Payments Area) u kojoj će potrošači i pravne osobe zadavati i primati plaćanja u eurima, pod istim uvjetima, s istim pravima i obvezama, neovisno o mjestu gdje se trenutno nalaze i o tome da li se radi i prekograničnim plaćanjima ili domaćim plaćanjima. Novi Zakon je donesen 23.10.2009., 14 mjeseci prije zakonskog stupanja na snagu, kako bi se svi sudionici mogli pravovremeno pripremiti do početka njegove primjene. Analiza implementacije Direktive u državama članicama EU, prema podacima Europske komisije, pokazuje da je znatan broj država imao istovremenu objavu i primjenu ovog propisa (Luksemburg, Litva, Belgija, Grčka, Španjolska, Latvija, Malta, i dr.) dok su Poljska, Švedska i Island posljednje države kod kojih odredbe Direktive stupaju na snagu2 (krajem tekuće godine).

5

1. Važeći propisi i podzakonski akti Stupanjem na snagu novog Zakona prestaje važiti Zakon o platnom prometu u zemlji3, koji je na snazi od veljače 2002., te dio propisa donesenih na temelju 2

3

Direktiva je obvezujuća za države potpisnice Ugovora o Europskome gospodarskom prostoru (države članice EU uključivo Island, Lichteinstein i Norvešku) Zakon o platnom prometu u zemlji (Nar. nov., br. 117/01; u nastavku: važeći Zakon)

UDK 336.717

Financije i porezi | 12/10

Novi

* Stajališta iznesena u ovom članku osobna su i ne predstavljaju službena stajališta Hrvatske narodne banke u kojoj je autor zaposlen.

Mario Maravić | Što propisuje novi Zakon o platnom prometu?

Što propisuje novi Zakon o platnom prometu?

Zagreb

Aktualno | Financije i porezi

istog. Još uvijek važeći Zakon nije u proteklom razdoblju mijenjan i dopunjavan već su se sve potrebe za dopunama, u svrhu praćenja razvoja standarda u platnom prometu, provodile u okviru izmjena i dopuna podzakonskih propisa. Dio podzakonskih akata koji su donijeti na temelju važećeg Zakona, na odgovarajući način će se primjenjivati dok HNB ne donese, u roku od 6 mjeseci od stupanja na snagu novog Zakona, nove podzakonske akte. Nacrti prijedloga podzakonskih propisa, koji će se donijeti na temelju novog Zakona, bili su dostupni javnosti putem javne objave na internet stranicama HNB-a. Danom početak primjene novog Zakona prestaju važiti i pojedini članci Zakona o deviznom poslovanju4, u dijelu koji se odnosi na izvršenje platnih transakcija, kao i određeni podzakonski propisi doneseni na temelju Zakona o deviznom poslovanju, koji se odnose na obavljanje platnog prometa s inozemstvom. Početkom primjene novog Zakona prestaju važiti i pojedini članci Zakona o zaštiti potrošača.5 Važno je napomenuti da novi Zakon, za razliku od važećeg, ne uređuje izvršenje osnova za plaćanje i blokade računa poslovnih subjekata. I prije stupanja na snagu novog Zakona, jedan drugi propis je već u sadržaju svojih odredaba stavio izvan snage pojedine članke važećeg Zakona. Naime, Zakon o provedbi ovrhe na novčanim sredstvima6 je odredbama čl. 34. propisao prestanak važenja čl. 13. st. 3. i čl. 44. toč. 4. važećeg Zakona. Dakle, s te osnove, HNB nema više ovlast donošenja propisa kojim se uređuje Jedinstveni registar računa poslovnih subjekata, a u međuvremenu je ministar financija donio i Pravilnik o Jedinstvenom registru računa7.

6

Novim podzakonskim propisom, koji je donijet na temelju Zakona o provedbi ovrhe na novčanim sredstvima, definiraju se obveznici dostave podataka u Jedinstveni registar računa (pored HNB i banaka obveznici su stambene štedionice i kreditne unije), a obveznici dostavljaju, uz podatke o transakcijskim računima poslovnih subjekata i podatke o transakcijskim računima građana, podatke o računima oročenih sredstava, stambeno štednim računima i dr. 4 5 6

7

Zakon o deviznom poslovanju (Nar. nov., br. 96/03 – 92/09) Zakon o zaštiti potrošača (Nar. nov., br. 79/07 – 89/09) Zakon o provedbi ovrhe na novčanim sredstvima (Nar. nov., br. 91/10) Pravilnik o Jedinstvenom registru računa (Nar. nov., br. 96/10)

2. Usporedba pojedinih odredaba važećeg Zakona i novog Zakona Koje značajne izmjene i novitete u obavljanju platnog prometa i pružanju platnih usluga donosi novi Zakon koji uskoro stupa na snagu? Što se bitno mijenja za korisnike platnih usluga, prije svega potrošače, a onda i korisnika platnih usluga koji nisu potrošači (pravne osobe)? Kakav platni promet u RH možemo očekivati nakon početka primjene novog Zakona? Općenito, vrlo je teško uspoređivati važeće odredbe koje uređuju današnji platni promet, i ono što sukladno zakonskim propisima pod time podrazumijevamo, s odredbama budućeg propisa. Novi Zakon propisuje vrste platnih usluga i pružatelje koji takve usluge mogu pružati, uređuje drugačije osnove na kojima se zasniva odnos korisnika i pružatelja platnih usluga, definira njihova prava i obveze, uvodi nove pružatelje platnih usluga, uređuje platne sustave i uvodi niz novih pojmova. Isto tako, novim Zakonom definiraju se platne usluge koje do sada nisu bile predmet zakonskog uređenja i u platnoprometni sustav uvode se novi pružatelji platnih usluga. To se prije svega odnosi na osnivanje, rad i nadzor institucija za platni promet. Novi Zakon sadržajno se sastoji od 9 cjelina (glava) kojima će se, na drugačiji način od postojećeg, ubuduće uređivati platni promet. Glavnina odredbi iz novog Zakona je preuzeta i usklađena s odredbama Direktive, dok jedan dio Zakona sadrži nacionalne specifičnosti koje su rezultat dosadašnjih pozitivnih iskustava (transakcijski računi i rokovi izvršenja nacionalnih platnih transakcija između kreditnih institucija) i potrebe da se u potpunosti definiraju sustavi za prijenos novčanih sredstava (platni sustavi). U nastavku se daje prikaz osnovnih specifičnosti važećeg Zakona i novog Zakona uz navođenje temeljnih različitosti i pristupa u definiranju područja poslova koji se nazivaju platnim prometom. Temeljne razlike i osobitosti navedenih propisa se ogledaju u sljedećem:  Važeći Zakon: platni promet je usko definiran u okviru propisanih poslova. Novi Zakon: novi i širi opseg uređivanja platnog prometa. Odredbe novog Zakona definiraju 7 vrsta platnih usluga, uređuju prava i obveze u vezi s pružanjem i

Financije i porezi | Aktualno

1. i 2. usluge koje omogućuju polaganje/podizanje gotovog novca na račun za plaćanje i postupci koji se odnose na vođenje računa za plaćanje, 3. usluge izvršenja platnih transakcija, uključujući prijenos novčanih sredstava na račun za plaćanje kod korisnikovog pružatelja platnih usluga ili kod drugog pružatelja platnih usluga, 4. usluge izvršenja platnih transakcija u kojima su novčana sredstava pokrivena kreditnom linijom za korisnika platnih usluga, 5. usluge izdavanja i/ili prihvaćanja platnih instrumenata, 6. usluge novčanih pošiljaka, 7. usluge izvršenja platnih transakcija kada se suglasnost platitelja daje nekim telekomunikacijskim, digitalnim ili informatičko-tehnološkim uređajem, a plaćanje se obavlja TK ili mrežnom operateru ili operateru informatičko-tehnološkog sustava, koji djeluje isključivo kao posrednik između korisnika platne usluge i dobavljača robe i usluga.8 Važno je istaknuti da kreditne institucije sa sjedištem u RH-a koje imaju odobrenje za pružanje platnih usluga sukladno Zakonu o kreditnim institucijama9, mogu i nadalje pružati platne usluge gore navedene od 1. do 6., bez posebnog odobrenja HNB-a, i mogu u sudski registar upisati te djelatnosti.  Važeći Zakon: usmjeren je na poslovne subjekte. Važeći Zakon uređuje obavljanje platnog prometa isključivo za poslovne subjekte, a građani se navode u kontekstu sudionika u platnom prometu. Važeći Zakon i podzakonski akti koji su donijeti na temelju tog Zakona za građane propisuju samo jedinstvenu konstrukciju računa i rokove izvršenja naloga za plaćanje, i u drugim područjima platnog prometa ne uređuju građane. 8

9

Primjer platne usluge je plaćanje putem mobilne ili fiksne telefonije, npr. usluge parkirnog mjesta ili karata za javni prijevoz i dr. Zakon o kreditnim institucijama (Nar. nov., br. 117/08 – 153/09)

Novi Zakon prije svega uređuje prava potrošača i fokus odredbi Zakona se odnosi na zaštitu njihovih prava i definira posebno njihova prava kod izvršenja platnih transakcija (autorizacija, opoziv, i dr.). Niz odredaba novog Zakona usmjeren je u svrhu zaštite potrošača pri čemu se potrošač definira kao fizička osoba koja u ugovorima o platnim uslugama djeluje izvan područja svoje gospodarske djelatnosti ili slobodnog zanimanja.  Važeći Zakon: ne uređuje odnos između sudionika i banke. Novi Zakon: uređuje odnos između korisnika i pružatelja platnih usluga i usmjeren je zaštiti korisnika platnih usluga. Poglavlje 2 i 3 uređuju obvezno informiranje korisnika od strane pružatelja usluga, te druga prava i obveze u vezi s pružanjem i korištenjem platnih usluga. Novi Zakon propisuje rokove u kojima je pružatelj usluga u obvezi odgovoriti na dostavljeni prigovor korisnika (rok od 7 radnih dana). Korisnici platnih usluga imaju također mogućnost, na postupanje pružatelja usluga, uložiti i pritužbu HNB-u, koja je u obvezi o nalazu izvijestiti podnositelja pritužbe. Ukoliko se utvrdi da je pružatelj platnih usluga počinio prekršaj HNB će pokrenuti prekršajni postupak pred Financijskim inspektoratom. U svrhu zaštite prava potrošača, a vezano uz eventualne sporove između potrošača i pružatelja platnih usluga, određeno je i nadležno tijelo kod kojega je moguće podnijeti prijedlog za mirenje. U okviru izvansudskog rješavanja sporova prijedlog je moguće podnijeti Centru za mirenje Hrvatske gospodarske komore pri čemu će se sredstva za mirenje osigurati u državnom proračunu. Nagodba u postupku mirenja ima svojstvo ovršne isprave, a u slučaju neuspjeha postupka mirenja, strane u sporu i nadalje mogu iskoristiti institut sudskog rješavanja spora.  Važeći Zakon: uređuje isključivo kunska plaćanja u zemlji. Novi Zakon: jedinstveno uređuje domaći i prekogranični platni promet. Novi Zakon uređuje i definira nacionalne, međunarodne i prekogranične platne transakcije.

Mario Maravić | Što propisuje novi Zakon o platnom prometu?

Platne usluge koje mogu, kao svoju djelatnost, obavljati ovlašteni pružatelji usluga jesu:

Novi Zakon: usmjeren je prvenstveno na potrošače, ali uređuje i pružanje platnih usluga poslovnim subjektima.

7

Financije i porezi | 12/10

korištenjem platnih usluga, usmjeren je na zaštitu korisnika platnih usluga, uređuju se obveze pružatelja usluga o informiranju i dr. Zakon kao nove platne usluge definira izdavanje/prihvat platnih kartica, usluge novčanih pošiljaka, kao i plaćanje mobilnim telefonima, izravna terećenja i dr.

Aktualno | Financije i porezi

Do ulaska RH u EU sve platne transakcije, u kojima jedan od pružatelja platnih usluga posluje u RH, a drugi u „trećoj državi“, uključivo i države EU, jesu međunarodne platne transakcije. Od trenutka ulaska RH u EU plaćanja izvan nacionalnih granica prema EU jesu prekogranične platne transakcije, a prema drugim državama izvan EU međunarodne platne transakcije.  Važeći Zakon: nosioci platnog prometa su HNB i banke. Novi Zakon: pored kreditnih institucija uvode se novi pružatelji platnih usluga. Novim Zakonom, pored kreditnih institucija i središnje banke (kada nije u svojstvu monetarnog autoriteta), pružatelji platnih usluga mogu biti i institucije za platni promet i institucije za elektronički novac. Novi pružatelji platnih usluga mogu pružati platne usluge ukoliko za to prethodno dobiju odobrenje HNB-a. Pružatelji platnih usluga, od dana pristupanja RH u EU, također mogu biti i kreditne institucije sa sjedištem u državi članici, kao i institucije za elektronički novac i institucije za platni promet sa sjedištem u državi članici. Navedeni pružatelji mogu obavljati platne usluge u RH u granicama odobrenja koje je izdalo nadležno tijelo matične države članice.  Važeći Zakon: uređuje postupanje s ovršnim rješenjima i drugim instrumentima prisilne naplate. Novi Zakon: ne uređuje prisilnu naplatu.

8

Novi Zakon ne uređuje provođenje ovrhe na novčanim sredstvima budući da i Direktiva, prema kojoj je Zakon donijet, ne omogućuje zakonodavno uređenje obavljanja te vrste poslova kroz odredbe navedenog propisa. S te osnove, Zakonom o provedbi ovrhe na novčanim sredstvima i pripadajućim Pravilnicima uređuje se provedba ovrhe, uključujući vođenje Očevidnika redoslijeda osnova za plaćanje, način određivanja blokade računa, vođenje Jedinstvenog registra računa, kao i nadzor nad provedbom tog zakona. Primjena Zakona o provedbi ovrhe na novčanim sredstvima započinje također 1.1.2011. Ovrhu na novčanim sredstvima u novom sustavu provodi Financijska agencija (u nastavku FINA), na način da nadležna tijela i ovrhovoditelji osnovu za plaćanje dostavljaju u FINA-u koja zatim daje nalog banci da izvrši nalog u visini novčanih sredstava potrebnih za izvršenje osno-

ve za plaćanje. Važno je napomenuti da ovim propisima nije uređeno postupanje s mjenicama već će imatelji mjenica iste i nadalje podnositi na naplatu u banku.  Važeći Zakon: dozvoljava eksternalizaciju poslova platnog prometa (“treća strana”). Novi Zakon: uređuje eksternalizaciju samo za institucije za platni promet i platne sustave. Novi Zakon ne uređuje mogućnost eksternalizacije platnih usluga za kreditne institucije („obavljanje poslova platnog prometa u ime i za račun banke“) već je taj opseg poslova definiran u okviru odredaba Zakona o kreditnim institucijama i Odluke o eksternalizaciji. Ovaj segment poslova, u sadržaju novog Zakona, navodi se samo kada se govori o eksternalizaciji određenih aktivnosti vezano uz rad institucija za platni promet i platnih sustava. U oba slučaja, o namjeravanoj eksternalizaciji, potrebno je prije zaključenja ugovora s pružateljem usluga eksternalizacije, prethodno obavijestiti HNB.  Važeći Zakon: definira raspoloživost i pokriće sredstava na računu, definira pojam glavnog računa, uvjetuje postojanje deviznog računa u banci gdje je prethodno otvoren kunski račun. Novi Zakon: ne uređuje ove pojmove. Zakon ne uređuje ove pojmove i od dana primjene Zakona korisnici platnih usluga u kreditnim institucijama nisu više u obvezi određivati „glavni račun“, odnosno otvarati devizne račune pod propisanim ograničenjima. Navedena određenja su bila nužna u svrhu provođenja sustava „prisilne naplate“, a Zakon o provedbi ovrhe na novčanim sredstvima na drugačiji način (osobni identifikacijski broj) uređuje provođenja ovrhe na svim novčanim sredstvima ovršenika u bankama, stambenim štedionicama i kreditnim unijama.

3. Nove definicije i pojmovi Od pojmova i definicija koje se navode u novom Zakonu, najviše interesa usmjereno je na pojmove koji uređuju račun za plaćanje, jedinstvenu identifikacijsku oznaku, izravno terećenje, novčanu pošiljku, okvirni ugovor i platnu karticu. U nastavku se daje prikaz predmetnih pojmova i njihova značenja.

Financije i porezi | Aktualno

Institucije za platni promet, koje imaju odobrenje za platne usluge koje uključuju vođenje računa, otvaraju korisniku platnih usluga račun za plaćanje. Ukoliko institucija za platni promet pruža platnu uslugu u okviru koje vodi račune za plaćanje ti računi se mogu koristiti isključivo za platne transakcije. Jedinstvena identifikacijska oznaka je moguća kombinacija slova, brojeva i simbola koju određuje pružatelj usluga korisniku platnih usluga u svrhu izvršenja platnih transakcija. To mogu biti različite kombinacije navedenoga, ali se kao najpoznatiji i najkonkretniji primjer može navesti konstrukcija IBAN-a (International Bank Account Number). Izravno terećenje jest platna usluga kojom se omogućuje terećenje platiteljevog računa za plaćanje, pri čemu je platna transakcija inicirana od strane primatelja plaćanja na temelju prethodne suglasnosti koju je platitelj dao svom pružatelju platnih usluga, samom primatelju ili njegovom pružatelju platnih usluga. Posebno je važno da svi pružatelji usluga, sukladno odredbama Zakona, prilagode okvirne ugovore za ovu vrstu platne usluge i osiguraju tehnološka rješenja koja će omogućiti ovakvo izvršenje. Novčana pošiljka je platna usluga pri čemu se primaju novčana sredstva od platitelja u svrhu prijenosa novčanih sredstava primatelju ili drugom pružatelju platnih usluga. Kod korištenja usluge novčane pošiljke korisnik ne treba imati otvoren račun za plaćanje i navedena usluga ima karakter jednokratne platne transakcije. Primjer jednokratne platne transakcije, pored usluge novčanih pošiljaka, mogu još biti i npr. podizanje/polaganje gotovog novca na bankomatu druge banke ili uplata na šalteru druge banke. Okvirni ugovor jest ugovor o platnim uslugama kojim se uređuje buduće izvršenje platnih transakcija, a koji može sadržavati i uvjete pod kojima korisnik otvara računa za plaćanje.

4. Nacrti prijedloga podzakonskih propisa U svrhu pravodobnog upoznavanja s predloženim nacrtima prijedloga podzakonskih propisa, koji se donose na temelju novog Zakona, HNB je u razdoblju od 1.7. do 1.10.2010, provela javnu raspravu za sljedeće akte:  Odluku o pravilima rada Hrvatskog sustava velikih plaćanja (u nastavku: HSVP) ✓ Prilog 1 - Uputa za operativne postupke HSVP-a. ✓ Prilog 2 - Terminski plan obračuna preko HSVP-a. ✓ Prilog 3 - Cjenik usluga HSVP-a. Najznačajnija određenja, u odnosu na važeću Odluku koja uređuje rad HSVP-a, su sljedeća: ▶ koncepcijski drugačije uređenje Odluke i u cijelosti je provedeno usklađenje s novim Zakonom o konačnosti namire u platnim sustavima i sustavima za namiru financijskih instrumenata, ▶ uređuje se drugačiji status Središnjem klirinškom depozitarnom društvu kao sudioniku u HSVP-u (nema više status posebnog sudionika), ▶ smanjuje se cijena platne transakcije izvršene preko HSVP-a slijedom čega se u većoj mjeri provodi usklađenje s cjenikom TARGET2 sustava (sustav velikih plaćanja za euro plaćanja u EU), ▶ definiran drugačiji odnos s upraviteljima platnih sustava koji će obavljati namiru preko HSVP-a, ▶ Terminski plan je Prilog 2 Odluke, a ne više zasebni podzakonski propis.  Odluka o pravilima rada Nacionalnog klirinškog sustava (u nastavku: NKS)

Mario Maravić | Što propisuje novi Zakon o platnom prometu?

Kreditne institucije vode i otvaraju korisnicima platnih usluga transakcijske račune, a korisnici imaju mogućnost otvarati i zajedničke račune (joint account). Zajedničke račune mogu otvarati potrošači i pravne osobe, a kreditne institucije su u obvezi, ukoliko žele takvu vrstu usluge ponuditi svojim klijentima, prilagoditi okvirne ugovore.

Platna kartica je sredstvo koje omogućuje njegovom imatelju izvršenje plaćanja robe i usluga preko prihvatnog uređaja ili na daljinu, ili koje ujedno omogućuje podizanje gotovog novca ili obavljanje neke druge usluge na bankomatu ili drugom samouslužnom uređaju.

9

Najznačajnija određenja su sljedeća: ▶ sudionik u NKS-u može biti u statusu izravnog (samostalno sudjeluju u obračunu) ili posrednog (sudjeluje u obračunu preko izravnog sudionika), ▶ terminski plan obračuna donosi FINA uz suglasnost HNB-a (terminski plan obračuna više nije zaseban podzakonski akt koji je donosila HNB), ▶ svi sudionici u NKS-u obvezni su ugovorno reguli-

Financije i porezi | 12/10

Račun za plaćanje je bilo koji račun koji vodi pružatelj platnih usluga za jednog ili više korisnika i koji se koristi za izvršenje platnih transakcija.

Aktualno | Financije i porezi

rati svoj status u NKS-u u roku od 90 dana od stupanja na snagu Odluke, ▶ novim načinom naplate HNB naplaćuje upravitelju NKS-a (FINA) naknadu za provedenu namiru u HSVP-u.  Odluka o načinu otvaranja transakcijskih računa Najznačajnija određenja su sljedeća: ▶ iz konstrukcije računa biti će i nadalje vidljivo radi li se o potrošaču ili poslovnom subjektu, ▶ iz konstrukcije računa neće se moći razlikovati račun rezidenta od nerezidenta, ▶ upotreba IBAN-a u nacionalnom platnom prometu, ▶ više se ne propisuje dokumentacija koja je potrebna za otvaranje računa poslovnih subjekata (uređeno je kroz propise kojima se uređuje sprječavanje pranja novca i financiranje terorizma) i uvjeti za otvaranje računa u kreditnim institucijama. Kreditne institucije su u obvezi i nadalje određivati za korisnike platnih usluga konstrukciju računa sukladno odredbama Odluke. Posebno je važno napomenuti da je određen rok od kojega je moguće (od 1.1.2012.), u nacionalnim granicama, u svrhu označavanja računa platitelja/primatelja koristiti IBAN. Od 2013. kreditna institucija otvara transakcijske račune prema IBAN konstrukciji i tako otvoren račun koristi se za izvršenje svih platnih transakcija. U svrhu priprema za ove aktivnosti potrebno je, pored ostaloga, prilagoditi programske aplikacije kako bi kreditne institucije bile u mogućnosti prihvatiti ove novitete u platnom prometu.  Odluka o nalozima za plaćanje Najznačajnija određenja su sljedeća:

10

▶ nalozi za plaćanje dopunjeni su na način da se mogu koristiti i za međunarodna i prekogranična plaćanja, ▶ propisani su i elementi na nalozima koji određuju naziv kreditne institucije platitelja/primatelja plaćanja – unosi se BIC kreditne institucije, ▶ mogućnost upisa/unosa različitih valuta na nalog. Slijedom zahtjeva iz Odluke, koji se odnose na uvođenje novih propisanih elemenata na nalogu za plaćanje, bit će potrebno izraditi i novi obrazac u platnom prometu (novi HUB obrazac) koji će se moći koristiti za nacionalna, međunarodna odnosno prekogranična plaćanja. Osim navedenog provedena je javna rasprava i za sljedeće Odluke:

 Odluku o registru računa institucija za platni promet,  Odluku o jamstvenom kapitalu institucija za platni promet,  Odluku o zaštiti novčanih sredstava korisnika platnih usluga. Navedeni propisi uređuju javni registar institucija za platni promet, njihovih podružnica i zastupnika, propisuju način izračuna jamstvenog kapitala i definiraju oblike imovine u koje se mogu ulagati primljena novčana sredstva korisnika platnih usluga u svrhu zaštite novčanih sredstava. Ovi podzakonski akti usmjereni su u svrhu sigurnog i stabilnog poslovanja institucija za platni promet i zaštiti korisnika platnih usluga koje će svoje usluge obavljati preko navedenog ovlaštenog pružatelja. Isto tako, u pripremi je i nova Odluka kojom će se urediti obveznici dostave statističkih izvješća, sadržaj, rokovi i način izvješćivanja iz područja platnog prometa. Implementacija predmetne odluke, nakon službene objave, zahtijeva vremensku prilagodbu svih obveznika dostave statističkih izvješća.

Dobro je podsjetiti se! ▶ Propisuje se novi i širi opseg uređivanja platnog prometa. ▶ Novi Zakon usmjeren je prvenstveno na potrošače, ali uređuje i pružanje platnih usluga poslovnim subjektima. ▶ Uređuje se odnos između korisnika i pružatelja platnih usluga i usmjeren je zaštiti korisnika platnih usluga. ▶ Jedinstveno se uređuje domaći i prekogranični platni promet. ▶ Pored kreditnih institucija uvode se novi pružatelji platnih usluga. ▶ Novi Zakon ne uređuje prisilnu naplatu. ▶ Korisnici platnih usluga nisu više u obvezi određivati glavni račun. ▶ Pojava novih pružatelja platnih usluga na tržištu - institucije za platni promet. ▶ Kartične kuće u budućnosti će platne usluge moći obavljati samo kao ovlašteni pružatelji platnih usluga. ▶ Propisuju se upravitelji i sudionici u platnim sustavima, način izdavanja odobrenja za rad, sadržaj zahtjeva i uvjeti pod kojim platnom sustavu može biti oduzeto odobrenje za rad.

Financije i porezi | Aktualno

▶ U ovisnosti od vrste platne usluge za koju se traži odobrenje propisana je i obvezna uplata temeljenog kapitala koja mora biti uplaćena u novcu.

Navedeno je potrebno promatrati u ovisnosti o tome da li je RH punopravna članica EU ili to još uvijek nije, te stoga navodimo sljedeće:

▶ Odredbe novog Zakona primjenjivati će se na sve platne transakcije, neovisno o tome da li se radi o nacionalnim, međunarodnim ili prekograničnim platnim transakcijama.

 RH izvan EU

Jedna od najvažnijih novina novoga Zakona zasigurno je i pojava novih pružatelja platnih usluga na tržištu. Navedeno se odnosi na institucije za platni promet (u nastavku: IPP) i institucije za izdavanje elektroničkog novca10. IPP kao novi pružatelji platnih usluga, sa stupanjem na snagu novoga Zakona vrlo brzo će se pojaviti na tržištu platnih usluga u RH. Naime, prema odredbama čl. 155. st. 1. novoga Zakona sve pravne osobe, izuzev kreditnih institucija i institucija za elektronički novac, koje pružaju platne usluge dužne su podnijeti zahtjev za izdavanje odobrenja za pružanje platnih usluga u roku od 90 dana od dana stupanja na snagu novog Zakona. Ukoliko pravna osoba želi obavljati, kao svoju djelatnost, bilo koju od platnih usluga iz čl. 3. novoga Zakona, dužna je prethodno dobiti odobrenje za pružanje platnih usluga od HNB-a. U ovisnosti od vrste platne usluge za koju se traži odobrenje propisana je i obvezna uplata temeljenog kapitala koja mora biti uplaćena u novcu. Sasvim je izvjesno da će kartične kuće, koje danas obavljaju platne usluge u dijelu izdavanja/prihvaćanja platnih instrumenta, u budućnosti te poslove moći obavljati samo kao ovlašteni pružatelji platnih usluga. Najčešće se upiti vezano uz rad IPP-a odnose na zakonsko tumačenje o tome, pod kojim uvjetima i kako IPP iz RH može pružati platne usluge u inozemstvu, odnosno pod kojim uvjetima i kada mogu IPP koji je registriran u državama članicama EU obavljati platne usluge u RH. 10

Novim Zakonom o elektroničkom novcu (RH prihvatila je najnoviju Direktivu 2009/110/EC), koji treba stupiti na snagu 1.1.2011., stavlja se izvan snage staviti važeći Zakon o institucijama za elektronički novac (Nar. nov., br. 117/08 i 74/09).

 RH u EU IPP sa sjedištem u RH može pružati platne usluge (za koje je dobila odobrenje) u dugim državama članicama EU preko podružnice, zastupnika ili neposredno, uz uvjet da o tome prethodno obavijesti HNB. IPP iz druge države članice EU može pružati platne usluge na području RH preko podružnice ili preko zastupnika, odnosno i neposredno, pod uvjetom da ih pruža privremeno. HNB i nadležna tijela druge države članice međusobno surađuju u nadzoru nad IPP-ima koje pružaju platne usluge na području RH i na području druge države članice EU. Isto tako, HNB će obavijestiti Europsku komisiju o svojoj nadležnosti koja se odnosi na izdavanje odobrenja za pružanje platnih usluga i nadzor nad IPP. IPP u svrhu dobivanja odobrenja za pružanje platnih usluga dužna je podnijeti zahtjev HNB-u koji uključuje iznimno zahtjevnu dokumentaciju i dokaze koji omogućuju procjenu da budući IPP može na propisan i kvalitetan način obavljati određene vrste platnih usluga. U postupku obrade i procjene propisane dokumentacije HNB se može savjetovati s drugim nadležnim tijelima. IPP je u obvezi, radi sigurnog poslovanja održavati odgovarajuću visinu jamstvenog kapitala. Pored toga, IPP je dužna novčana sredstva korisnika držati odvojeno od ostalih novčanih sredstava i obvezna je zaštiti novčana sredstva korisnika na način da zaprimljena sredstva od korisnika, ukoliko još nisu prenesena primatelju, do kraja radnog dana koji slijedi nakon primitka sredstava, položi na poseban račun u kreditnoj instituciji, ili uloži u nisko rizične i visoko likvidne oblike imovine odnosno novčana sredstva ko-

Mario Maravić | Što propisuje novi Zakon o platnom prometu?

5. Institucija za platni promet

11

Financije i porezi | 12/10

▶ Pravne osobe, osim kreditnih institucija i institucija za izdavanje elektroničkog novca, ako pružaju platne usluge, trebaju u roku od 90 dana podnijeti zahtjev za izdavanje odobrenja za pružanje platnih usluga.

IPP koja ima sjedište u RH može pružati platne usluge izvan RH samo preko podružnice i za osnivanje podružnice u trećoj državi IPP mora dobiti odobrenje HNB-a (do ulaska RH u EU sve strane države su „treće države“). IPP iz države članice EU ne može pružati platne usluge niti neposredno, niti preko podružnice, niti preko zastupnika na području RH.

Aktualno | Financije i porezi

risnika platnih usluga pokrije policom osiguranja. Isto tako, novčana sredstava koja IPP zaprimi od korisnika platnih usluga radi pružanja tih istih usluga ne smatraju se depozitom. IPP ima obvezu revidirati godišnje financijske izvještaje i u propisanim rokovima dostaviti ih HNB-u, na propisani način voditi poslovnu dokumentaciju i evidencije, sastavljati i objavljivati godišnje financijske izvještaje i dr. Nadzor nad radom IPP-a obavlja HNB prikupljanjem i analizom izvješća i informacija i praćenjem poslovanja, obavljanjem izravnog nadzora i nalaganjem nadzornih mjera. Isto tako novi Zakon omogućuje razne oblike suradnje između nadležnih tijela država članica EU i HNB-a. HNB je u obvezi objaviti registar IPP-a kojima je izdala odobrenje za pružanje platnih usluga, podružnica i zastupnika. Zaključno, novi pružatelji platnih usluga, i nakon dobivanja potrebnog odobrenja, postaju institucije koje su predmet kontinuiranog praćenja i nadzora od strane nadležnog tijela i HNB ima na raspolaganju različite mehanizme kako bi pratio zakonitost i financijsku stabilnost svakog IPP-a koji je dobio odobrenje za rad. Prethodno navedena obveza (90 dana od dana stupanja na snagu novog Zakona) o potrebi reguliranja budućeg statusa subjekata koji se bave propisanim platnim uslugama se prije svega odnosi na kartične kuće koje posluju u RH i koje bi sukladno odredbama Zakona trebale, nakon dobivanja odobrenja do strane HNB-a, započeti obavljati platne usluge kao ovlašteni pružatelji platnih usluga.

7. Platni sustavi 12

nika. Isto tako, u odredbama novog Zakona navode se elementi koje obvezno moraju sadržavati pravila rada. HNB obavlja nadzor nad platnim sustavima, definira način obavljanja nadzora, vrste nadzornih mjera i obveze izvješćivanja. Međubankovni platni sustavi, HSVP i NKS, nastavljaju s radom i nakon stupanja na snagu novoga Zakona i za njihov rad nije potrebno posebno odobrenje HNB.

8. Zaključno Novi Zakon propisuje da pravne osobe, osim kreditnih institucija i institucija za izdavanje elektroničkog novca, koje na dan stupanja na snagu Zakona pružaju platne usluge, trebaju u roku od 90 dana podnijeti zahtjev za izdavanje odobrenja za pružanje platnih usluga. Pravne osobe koje upravljaju platnim sustavima dužne su podnijeti zahtjev za izdavanje odobrenja za rad platnog sustava najkasnije do 30.6.2011., u suprotnom, pravne osobe koje ne podnesu zahtjeve dužne su prestati pružati platne usluge odnosno upravljati platnim sustavima. Stupanjem na snagu novog Zakona, kreditne institucije i nadalje nastavljaju pružati platne usluge za svoje klijente bez ikakvih ograničenja (osim platne usluge iz čl. 3. toč. 7.). Najzahtjevniji dio za pružatelje platnih usluga jest prihvaćanje svih obveza iz dijela novoga Zakona kojim se uređuju prava i obveze korisnika platnih usluga, njihovo pravo na informaciju i sva druga prava koja proizlaze iz okvirnih ugovora koji uređuju njihov međusobni odnos. Odredbe novog Zakona primjenjivati će se na sve platne transakcije, neovisno o tome da li se radi o nacionalnim, međunarodnim ili prekograničnim platnim transakcijama.

Predmetna sadržajna cjelina nije preuzeta iz Direktive, ali je novi zakonski okvir iskorišten kako bi se definiralo osnivanje, rad i nadzor nad platnim sustavima.

RH obvezala se donijeti novi Zakon u okviru pregovaračkog poglavlja 4. Sloboda kretanja kapitala, a u cilju usklađenja s pravnom stečevinom EU.

U okviru ove cjeline propisuju se upravitelji i sudionici u platnim sustavima, način izdavanja odobrenja za rad, sadržaj zahtjeva i uvjeti pod kojim platnom sustavu može biti oduzeto odobrenje za rad.

Posebno je važno napomenuti da novi Zakon treba promatrati kao pravnu osnovu koja omogućuje prilagodbu u svrhu prihvaćanja SEPA standarda, kao i prihvata i uvođenja eura kao službene valute. Jedinstvena platna euro zona (SEPA) je područje na kojem korisnici platnih usluga i drugi sudionici na tržištu mogu izvršavati i primati plaćanja u eurima, na području EU, bilo između ili unutar nacionalnih granica, pod istim osnovnim uvjetima, pravima i obvezama, neovisno o njihovoj lokaciji.

Najznačajnijim dijelom svakog budućeg platnog sustava, u postupku izdavanja odobrenja, smatraju se pravila rada platnog sustava na koje suglasnost daje HNB. Pravila rada platnog sustava su skup pravila i standardiziranih postupaka u svrhu obrade, obračuna ili namire platnih transakcija između njegovih sudio-



Izmjene Pravilnika o porezu na dobit

Ksenija Cipek, dipl. oec. Maja Bartolić, dipl. oec. Zagreb

Narodnim novinama broj 80 od 28. lipnja 2010. objavljen je Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dobit, koji je stupio na snagu 1. srpnja 2010., a koji je donijet s ciljem: ▶ provođenja aktivnosti Programa gospodarskog oporavka, budući da Plan provedbenih aktivnosti takvog programa1 određuje propisivanje obveze podnošenja poreznih izvješća u elektronskom obliku za velike poduzetnike kao kratkoročnu mjeru fiskalne politike. Nadalje, navedeni Plan provedbenih aktivnosti određuje i priznavanje izdvajanja poslodavaca u 3. stup kao porezno priznati trošak i to kao kratkoročnu mjeru u sustavu mirovinskog osiguranja, a što je dio priprema za uvođenje promjena u sustav mirovinskog osiguranja, ▶ sprečavanja porezne evazije preciznijim normativnom uređenjem i to osobito u slučaju:  podmirivanja troškova za privatni život dioničara, članova društva i s njima povezanih osoba iz sredstava poslovanja,  korištenja određene imovine (plovila, 1

Vlada Republike Hrvatske je na 55. sjednici održanoj 6. svibnja 2010. prihvatila Plan provedbenih aktivnosti Programa gospodarskog oporavka

zrakoplovi, apartmani i kuće za odmor) u privatne svrhe, iako je takva imovina evidentirana u dugotrajnoj imovini, kada se amortizacija takve imovine i svi pripadajući troškovi knjiže kao poslovni rashod društva,  prijenosa odnosno transfera dobiti između povezanih osoba rezidenata u slučaju kada jedna od povezanih osoba ima povlašteni porezni status,  statusnih promjena zbog „trgovanja“ poreznim gubicima odnosno u slučaju „kupovine“ pravnih osoba koje ne obavljaju djelatnost kroz duže razdoblje ili im se djelatnost bitno mijenja (bez cilja sanacije društva i zadržavanje radnih mjesta) od strane poreznih obveznika koji na takav način umanjuju poreznu osnovicu za tako iskazane porezne gubitke te plaćaju manji porez na dobit. Izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dobit sadržane su odredbe kojima se: ▶ propisuje da su porezno priznati rashod i rezerviranja za neiskorištene godišnje odmore, ▶ povećava iznos pojedinačnog troška nabave iznad kojeg se određena imovina smatra dugotrajnom imovinom, ▶ proširuje obveza plaćanja poreza na dobit po odbitku po stopi od 20% na sve vrste usluga koje su plaćene oso-

PROČITAJTE VIŠE...

13

K. Cipek, M. Bartolić: Uz izmjene Zakona o porezu na dobit, FIP 7/10

UDK 336.2

Financije i porezi | 12/10

U

Ksenija Cipek, Maja Bartolić | Izmjene Pravilnika o porezu na dobit

Izmijenjenim odredbama Zakona o oporezivanju dobiti, koje su stupile na snagu 1. srpnja 2010., propisani su novi kriteriji za porezno priznavanje troškova uporabe određene vrste imovine, zatim mogućnost predujmljivanja dobiti, a na novi se način reguliraju i odnosi između povezanih osoba rezidenata. Brojne zakonske izmjene popraćene su izmjenama i dopunama provedbenog propisa, o čemu autorice detaljnije obrazlažu u nastavku članka.

Aktualno | Financije i porezi

bama koje imaju sjedište ili mjesto stvarne uprave odnosno nadzora poslovanja u državama, osim država članica Europske unije, u kojima je stopa poreza na dobit (opća ili prosječna nominalna) manja od 12,5% ▶ povećaju iznosi minimalnih novčanih kazni za prekršaje poreznih obveznika. Ministar financija donio je Pravilnik o izmjenama i dopunama Pravilnika o porezu na dobit, objavljen u Narodnim novinama broj 123 od 4. studenog 2010., na temelju Zakona o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dobit2, a kojim se Pravilnik o porezu na dobit3 usklađuje sa izmijenjenim odredbama Zakona, te podrobnije propisuju odredbe koje su mijenjane i dopunjene u Zakonu o porezu na dobit.4

1. Premije dobrovoljnog mirovinskog osiguranja Zakonom o porezu na dobit definirano je (čl. 5. st. 1.) da je porezna osnovica dobit koja se utvrđuje prema računovodstvenim propisima kao razlika prihoda i rashoda prije obračuna poreza na dobit, uvećana i umanjena prema odredbama navedenog Zakona. Nadalje, u dijelu utvrđivanja porezne osnovice Zakon propisuje (čl. 5. st. 5.) da se porezno dopustivim rashodima smatraju i rashodi po osnovi uplaćenih premija dobrovoljnoga mirovinskog osiguranja koje poslodavac uplaćuje u korist zaposlenika, uz njegov pristanak, tuzemnom dobrovoljnom mirovinskom fondu koji je registriran u skladu s propisima koji uređuju dobrovoljno mirovinsko osiguranje, a na koje se ne plaća porez na dohodak prema Zakonu o porezu na dohodak.5 Sukladno čl. 11. st. 4. Pravilnika o porezu na dobit, rashodima poreznog razdoblja smatraju se i rashodi utvrđeni na način pod uvjetima propisanim čl. 5. st. 5. Zakona, te propisima o porezu na dohodak. 14

Porez na dohodak ne plaća se na premije dobrovoljnoga mirovinskog osiguranja, koje poslodavac uplaćuje u korist svojeg radnika, uz njegov pri2

3

4

5

Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dobit (Nar. nov., br. 80/10) Pravilnik o porezu na dobit (Nar. nov., br. 95/05, 133/07, 156/08 i 146/09) Zakon o porezu na dobit (Nar. nov., br. 177/04, 90/05, 57/06, 146/08 i 80/10) Zakon o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 177/04, 73/08 i 80/10)

stanak, tuzemnom dobrovoljnom mirovinskom fondu, koji je registriran u skladu s propisima koji uređuju dobrovoljno mirovinsko osiguranje, do visine 500,00 kn za svaki mjesec poreznog razdoblja, odnosno ukupno do 6.000,00 kn godišnje (čl. 10. toč. 17. Zakona o porezu na dohodak). Dakle, porez na dohodak ne plaća se na premije dobrovoljnoga mirovinskog osiguranja koje poslodavac na svoj teret uplaćuje u korist radnika, tuzemnom dobrovoljnom mirovinskom fondu, do visine 500,00 kn za svaki mjesec poreznog razdoblja, odnosno ukupno do 6.000,00 kn godišnje (čl. 7. st. 12. Pravilnika o porezu na dohodak6). Ako poslodavac u tijeku jednog mjeseca poreznog razdoblja uplaćuje premije dobrovoljnoga mirovinskog osiguranja u korist radnika za više mjeseci tog poreznog razdoblja, iste se mogu neoporezivo uplatiti do visine 500,00 kn za svaki mjesec poreznog razdoblja za koji je premija trebala biti uplaćena. Ako poslodavac uplaćuje premije osiguranja u korist radnika jednom godišnje, iste može neoporezivo jednokratno uplatiti do visine 6.000,00 kn. Poslodavci su obvezni voditi evidenciju o uplaćenim premijama dobrovoljnoga mirovinskog osiguranja na svoj teret u korist radnika i Poreznoj upravi dostavljati propisani obrazac, prema čl. 42. st. 9. i 10. Pravilnika o porezu na dohodak. Nadalje, Pravilnik o porezu na dohodak propisuje da poslodavci i isplatitelji primitka (plaće) te porezni obveznici koji obavljaju samostalnu djelatnost iz čl. 18. Zakona, koji su uplaćivali premije dobrovoljnoga mirovinskog osiguranja na svoj teret u korist radnika, odnosno sebe osobno ako dohodak ostvaruju obavljanjem samostalne djelatnosti iz čl. 18. Zakona, tuzemnom dobrovoljnom mirovinskom fondu, a koje su bile oslobođene od plaćanja poreza na dohodak, obvezni su nakon proteka poreznog razdoblja, a najkasnije do kraja mjeseca veljače iduće godine, Poreznoj upravi dostaviti podatke o tim premijama, na propisanom obrascu. Obrazac sadrži podatke o podnositelju izvješća, imenu i prezimenu, adresi i osobnom identifikacijskom broju radnika - člana fonda, nazivu i osobnom identifikacijskom broju društva za upravljanje dobrovoljnim mirovinskim fondovima, broju i nadnevku ugovora, iznosu ugovorene premije, iznosu u poreznom razdoblju uplaćene premije i iznosu upla6

Pravilnik o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 95/05, 96/06, 68/07, 146/08, 2/09, 9/09 – ispr., 146/09 i 123/10)

Iz navedenih odredbi proizlazi da je na uplaćene premije dobrovoljnog mirovinskog osiguranja iznad propisanog iznosa od 500,00 kn mjesečno potrebno obračunati, obustaviti i uplatiti predujam poreza na dohodak, prirez porezu na dohodak i obvezne doprinose, budući da se tako uplaćene premije iznad propisanog iznosa smatraju plaćom. Rashodi po takvim premijama su porezno priznati rashod obvezniku poreza na dobit. Skrećemo pozornost kako je izmjenama Zakona o porezu na dohodak7 propisano da su iznimno od čl. 4. st. 3. ovog Zakona, premije dobrovoljnoga mirovinskog osiguranja koje poslodavac uplaćuje u korist svojeg radnika, uz njegov pristanak, tuzemnom dobrovoljnom mirovinskom fondu, koji je registriran u skladu s propisima koji uređuju dobrovoljno mirovinsko osiguranje, za 2010. oslobođene su oporezivanja ukupno do 3.000,00 kn na godišnjoj razini, za uplate izvršene u 2010., a nakon stupanja na snagu izmjena Zakona. Izmijenjenim je odredbama Zakona o porezu na dobit izrijekom propisano da se rashodima poreznog razdoblja ne smatraju rashodi koji nisu u svezi s obavljanjem djelatnosti poreznog obveznika niti su posljedica obavljanja djelatnosti. Naime, takva odredba nije novina, jer je ista bila ranije propisana čl. 11. st. 4. Pravilnika o porezu na dobit.

2. Amortizacija Izmijenjenim je odredbama Zakona o porezu na dobit od 1. srpnja 2010. povećan iznos pojedinačnog troška nabave iznad kojeg se određena imovina smatra dugotrajnom imovinom s vijekom trajanja dužim od godine dana i to sa 2.000,00 kn na 3.500,00 kn. Izrijekom se propisuje da se ne priznaju rashodi amortizacije za imovinu kojom se ne obavlja djelatnost. Takva odredba je ranije bila sadržana u čl. 22. st. 5. Pravilnika o porezu na dobit. Nadalje, novim se zakonskim odredbama propisuje se da se poreznom obvezniku koji u dugotrajnoj imovini ima evidentirana plovila, zrakoplove, apartmane i kuće za odmor priznaje kao rashod amortizacija takve imovine pod uvjetima:  da je porezni obveznik registriran za djelatnost iznajmljivanja i prijevoza plovilima i zrakoplovima, 7

Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 80/10)

odnosno za djelatnost iznajmljivanja apartmana i kuće za odmor,  da po osnovi korištenja plovila i zrakoplova ostvaruje u poreznom razdoblju prihod najmanje u visini od 7% nabavne vrijednosti takve imovine, a  da po osnovi korištenja apartmana i kuće za odmor ostvaruje u poreznom razdoblju prihod najmanje u visini od 5% nabavne vrijednosti takve imovine.8 Porezni obveznik koji u poreznom razdoblju ne ispuni propisane uvjete, dužan je za to porezno razdoblje uvećati poreznu osnovicu za rashod amortizacije takve imovine, te za sve pripadajuće troškove koji su nastali u svezi s korištenjem takve imovine. Porezna osnovica uvećat će se, u poreznom razdoblju, za sve pripadajuće troškove koji su nastali u svezi s korištenjem takve imovine i onom poreznom obvezniku koji je u prethodnim poreznim razdobljima amortizirao navedenu imovinu, ako u tom poreznom razdoblju ne ispuni propisane uvjete (čl. 12. st. 17. i 18. Zakona o porezu na dobit). Poreznom obvezniku koji koristi navedenu imovinu temeljem poslovnog najma (operativni leasing), priznaju se troškovi najma takve imovine, te troškovi nastali po osnovi korištenja iste imovine, pod uvjetom da je u poreznom razdoblju po osnovi korištenja takve imovine ostvario prihod najmanje u visini troškova najma. Ako porezni obveznik ne ispuni u poreznom razdoblju navedeni uvjet, istom se uvećava porezna osnovica za trošak najma takve imovine i pripadajuće troškove nastale po osnovi korištenja takve imovine (čl. 12. st. 19. Zakona o porezu na dobit). U smislu ovih odredbi, plovilom se smatra brod ili brodica (jahta) i čamac unutarnje plovidbe koje služi razonodi, športu ili rekreaciji, te najmu; dok se zrakoplovom ne smatra zrakoplov koji služi za redoviti i izvanredni zračni prijevoz putnika (čl. 12. st. 20. i st. 21. Zakona o porezu na dobit). Napominjemo da za 2010. porezno priznati rashod amortizacije i troškovi korištenja imovine utvrđuju se od dana stupanja na snagu izmijenjenih odredbi Zakona o porezu na dobit, dakle od 1.7.2010. i to za razmjerni dio poreznog razdoblja. Izmijenjenim su odredbama Pravilnika o porezu na dobit detaljnije pojašnjavaju odredbe vezano uz porezno priznavanje rashoda amortizacije i troškova korištenja imovine. 8

Čl. 12. st. 16. Zakona o porezu na dobit

15

Financije i porezi | 12/10

ćene premije koja je u tom poreznom razdoblju bila oslobođena plaćanja poreza na dohodak.

Ksenija Cipek, Maja Bartolić | Izmjene Pravilnika o porezu na dobit

Financije i porezi | Aktualno

Aktualno | Financije i porezi

Tablica 1. Plovila, zrakoplovi, apartmani i kuće za odmor

Čl. 22. st. 7. Pravilnika

Poreznom obvezniku koji u dugotrajnoj imovini ima evidentirana plovila, zrakoplove, apartmane i kuće za odmor, ne priznaje se kao rashod amortizacija takve imovine, te pripadajući troškovi koji su nastali u svezi s korištenjem takve imovine, ako:  porezni obveznik nije registriran za djelatnost iznajmljivanja i prijevoza plovilima i zrakoplovima, odnosno za djelatnost iznajmljivanja apartmana i kuća za odmor, i  po osnovi korištenja plovila i zrakoplova ne ostvari u poreznom razdoblju prihod najmanje u visini 7% nabavne vrijednosti takve imovine, i  po osnovi korištenja apartmana i kuće za odmor ne ostvari u poreznom razdoblju prihod najmanje u visini 5% nabavne vrijednosti takve imovine.

Čl. 22. st. 8. Pravilnika

U nabavnu vrijednost navedene imovine uključuju se i svi troškovi koji se izravno mogu pripisati dovođenju imovine na mjesto i u radno stanje za namjeravanu upotrebu.

Čl. 22. st. 9. Pravilnika

Iznimno, u prvoj godini nabave i u godini otuđenja navedene imovine, prihodi po osnovi korištenja te imovine najmanje u visini od 7% odnosno 5% nabavne vrijednosti imovine mogu se utvrditi razmjerno broju mjeseci korištenja imovine.

Čl. 22. st. 10. Pravilnika

Porezni obveznik koji ostvaruje prihode od pružanja turističkih usluga sukladno posebnim propisima kojima se uređuje pružanje usluga u turizmu na način da kombinacijom više turističkih usluga zaračunava jednu cjelovitu uslugu, a ne svaku uslugu pojedinačno, za priznavanje troškova amortizacije pojedinog sredstva odnosno pojedine imovine i svih pripadajućih troškova koji su nastali u svezi korištenjem sredstva i imovine treba ispuniti uvjete iz čl. 12. st. 16. Zakona. Zbog utvrđivanja prihoda koji se mogu pripisati pojedinom sredstvu i imovini porezni obveznik treba osigurati vjerodostojne isprave o pruženoj kombinaciji usluga koja je uključivala korištenje sredstva i imovine, odnosno prema kalkulaciji cijene usluge utvrditi visinu prihoda koji se mogu pripisati sredstvu i imovini, te vjerodostojne isprave o rashodima koji su nastali temeljem korištenja sredstva i imovine u poslovne svrhe.

16

Čl. 22. st. 11. Pravilnika

Porezni obveznik koji u dugotrajnoj imovini ima evidentirana plovila, zrakoplove, apartmane i kuće za odmor obvezan je sastaviti pregled podataka za pojedino sredstvo odnosno imovinu koji osobito sadrži: ▶ vrstu sredstva odnosno imovine, ▶ nabavnu vrijednost, ostvareni prihod po osnovi korištenja sredstva odnosno imovine u poreznom razdoblju, ▶ amortizaciju u poreznom razdoblju, te pripadajuće troškovi koji su nastali u svezi s korištenjem sredstva odnosno imovine u poreznom razdoblju prema vrsti troška. Pregled podataka o sredstvu odnosno imovini obvezno se prilaže uz prijavu poreza na dobit.

3. Podmirivanje privatnih troškova na teret rashoda poslovanja Sukladno izmijenjenim odredbama Zakona o porezu na dobit, porezna se osnovica uvećava za rashode utvrđene u postupku nadzora s pripadajućim PDV-om, porezom na dohodak, prirezom porezu na dohodak, te obveznim doprinosima koji su nastali u svezi skrivenih isplata dobiti, te izuzimanja dioničara, članova društva i fizičkih osoba koje obavljaju samostalnu djelatnost od koje se plaća porez na dobit, te s njima povezanim osobama. Naime, u praksi su se pojavili slučajevi kada se često privatni troškovi odnosno troškovi za privatni život dioničara, članova društva, fizičkih osoba koje obavljaju samostalnu djelatnost od koje se plaća porez na dobit te s njima povezanim osobama, podmirivali na teret sredstava poslovanja, i to u pravilu, s ciljem izbjegavanja plaćanja poreza na takav način knjižeći takve troškove kao troškove koji su učinjeni u cijelosti za poslovne svrhe. Dakle, takvi troškovi u poslovnim knjigama nisu bili evidentirani kao troškovi učinjeni za privatne svrhe, stoga se nije niti obračunavao niti plaćao porez na dohodak, a niti porez na dobit jer je osnovica poreza na dobit bila umanjena za troškove koji su učinjeni za poslovne svrhe prema knjiženju poreznog obveznika. Moguće je da se u postupcima poreznog nadzora utvrdi da su određeni troškovi učinjeni za privatne svrhe bez obračuna i plaćanja poreza na dohodak, a što je porezni obveznik sukladno odredbama Zakona o porezu na dohodak bio dužan učiniti. Stoga se u takvim slučajevima utvrđuje da takvi troškovi nisu porezno priznati rashod zajedno sa obračunatim porezom na dohodak, prirezom porezu na dohodak i obveznim doprinosima koji će biti obračunati u postupku nadzora. Izmjenama Pravilnika o porezu na dobit propisano je da se je porezni obveznik obvezan voditi evidenciju o troškovima učinjenim za privatne potrebe fizičkih osoba (skrivene isplate dobiti odnosno izuzimanja, te povlastice) koja osobito sadrži sljedeće podatke: nadnevak nastalih troškova, ime i prezime, adresa, te OIB osobe kojoj su podmireni takvi troškovi, vrsta troškova, te iznos nastalih troškova.

4. Cijene i kamate između povezanih osoba rezidenata Odredbe o transfernim cijenama i kamatama, koje su propisane za povezane osobe rezidente i nereziden-

Odredbom čl. 29. Pravilnika o porezu na dobit pojašnjeno je da se porezna osnovica povećava za rashode zateznih kamata koje su proistekle iz odnosa osoba povezanih u smislu čl. 13. st. 2. Zakona, neovisno o tome da li je kamate zaračunala povezana osoba rezident ili nerezident. Nadalje, Pravilnikom je navedeno (čl. 37. st. 2.) da se odredbe čl. 14. st. 3. Zakona primjenjuju na povezane osobe rezidente i nerezidente, te na povezane osobe rezidente ako jedna od povezanih osoba ima povlašteni porezni status, odnosno plaća porez na dobit po stopama koje su niže od propisane stope ili je oslobođena plaćanja poreza na dobit, ili ima u poreznom razdoblju pravo na prijenos poreznog gubitka iz prethodnih poreznih razdoblja.

5. Predujam dividendi i udjela u dobiti Novim je odredbama Zakona o porezu na dobit utvrđeno da ako je tijekom poreznog razdoblja dioničaru, članu društva i fizičkoj osobi koja obavlja samostalnu djelatnost od koje se plaća porez na dobit, isplaćen predujam dividende ili udjela u dobiti, a istekom tog poreznog razdoblja ostvarena dobit nije dostatna za pokriće takvog predujma ili isti nije podmiren do dana podnošenja prijave poreza na dobit, tada se razlika koja je ostala nepodmirena smatra primitkom koji se oporezuje u skladu sa Zakonom o porezu na dohodak. Sukladno tome, ograničava se mogućnost da se razlika između isplaćenog predujma i podmirenog predujma koristi kao pozajmica kroz duža vremenska razdoblja bez povrata takvih sredstava (odnosno bez vraćanja isplaćenog predujma) od strane dioničara, člana društva ili fizičke osobe, te bez plaćanja poreza. Isplata dividendi i udjela u dobiti regulirana je i Zako-

nom o trgovačkim društvima.9 Pravilnikom o porezu na dobit sada je izričito propisano da se isplata predujma dobiti iz čl. 10.a Zakona obavlja na žiro račun sukladno propisima o porezu na dohodak. U slučaju nastanka razlike koja je ostala neuplaćena na potraživanjima za predujmljenu dobit, ista se, za porezne svrhe, ne može u poslovnim knjigama preoblikovati u neki drugi oblik potraživanja. Pri isplati predujma dobiti tijekom poreznog razdoblja porezni obveznik treba postupati sukladno posebnim propisima kojima se propisuje mogućnost isplate predujma dobiti, te pažnjom dobrog gospodarstvenika i u dobroj vjeri, odnosno izvršiti isplatu predujma dobiti do iznosa kojeg pokazuje privremeni račun dobiti i gubitka. Ako porezni obveznik isplaćuje predujmove dobiti, isti je obvezan voditi evidenciju o isplaćenim i podmirenim predujmovima dobiti koja osobito sadrži sljedeće podatke: ime i prezime, adresu i OIB osobe kojoj je isplaćen predujam, nadnevak i iznos isplaćenog predujma, te nadnevak i iznos podmirenog predujma. Evidencija o isplaćenim i podmirenim predujmovima dobiti obvezno se prilaže uz prijavu poreza na dobit. Zakonom o porezu na dohodak obveza isplate na žiro-račun kod banke proširena je i za isplate dividendi i udjela u dobiti na temelju udjela u kapitalu (čl. 61. st. 2.).

6. Porezni gubitak Sukladno izmijenjenim odredbama Zakona o porezu na dobit, pravnom slijedniku prestaje pravo na prijenos poreznog gubitka ako pravni prednik već dva porezna razdoblja prije statusne promjene ne obavlja djelatnost, ili ako se tijekom dva porezna razdoblja od nastanka statusne promjene bitno promijeni djelatnost pravnog prednika. Za iznos iskorištenog poreznog gubitka pravni slijednik je dužan uvećati poreznu osnovicu u poreznom razdoblju u kojem je prestalo pravo na prijenos poreznog gubitka. Sukladno mišljenju Središnjeg ureda Porezne uprave uvjeti propisani čl. 17. st. 5. Zakona o porezu na dobit, kojima se ograničava pravo na prijenos poreznog gubitka pri statusnim promjenama primjenjuju se i u slučaju kada se struktura vlasništva poreznog obve-

17

10

9 10

Zakon o trgovačkim društvima (Nar. nov., br. 111/93 - 137/09) Klasa: 410-01/10-01/1624, Ur.br.: 513-07-21-01/10-2 od 16. kolovoza 2010.

Financije i porezi | 12/10

te, prema izmijenjenim se odredbama primjenjuju i na povezane osobe rezidente, ako jedna od povezanih osoba rezidenata ima povlašteni porezni status odnosno plaća porez na dobit po stopama koje su niže od propisane stope ili je oslobođena plaćanja poreza na dobit prema posebnim propisima (za područja posebne državne skrbi, brdsko-planinska područja, područje Grada Vukovara, slobodne zone te poticaje ulaganja) ili pak ima u poreznom razdoblju pravo na prijenos poreznog gubitka iz prethodnih poreznih razdoblja. Takvom odredbom sprječava se prijenos dobiti s jednog tuzemnog društva na drugo tuzemno društvo zbog namjernog izbjegavanja plaćanja poreza na dobit korištenjem povoljnijeg poreznog statusa povezane osobe.

Ksenija Cipek, Maja Bartolić | Izmjene Pravilnika o porezu na dobit

Financije i porezi | Aktualno

Aktualno | Financije i porezi

znika promijeni za više od 50% u odnosu na strukturu vlasništva poreznog obveznika na početku poreznog razdoblja. Stoga pravo na prijenos poreznog gubitka prestaje i poreznom obvezniku kojemu se struktura vlasništva tijekom poreznog razdoblja primijeni za više od 50% u odnosu na strukturu vlasništva na početku poreznog razdoblja, ako porezni obveznik već dva porezna razdoblja prije promjene vlasništva ne obavlja djelatnosti ili ako tijekom dva porezna razdoblja nakon promjene vlasništva bitno promijeni djelatnost. Slijedom navedenog, poreznom obvezniku ne prestaje pravo na prijenos poreznog gubitka ako se tijekom poreznog razdoblja struktura vlasništva promijeni i za 100% u odnosu na strukturu vlasništva na početku poreznog razdoblja, međutim uz uvjet da tijekom dva porezna razdoblja nakon promjene vlasništva ne dođe do bitne promjene djelatnosti te da je porezni obveznik dva porezna razdoblja prije promjene vlasništva obavljao djelatnost. Međutim, u slučaju da pravni slijednik bitno promijeni djelatnost zbog očuvanja radnih mjesta ili sanacije poslovanja tada se ne primjenjuju navedene odredbe o ograničavanju prava na prijenos poreznog gubitka (čl. 17. st. 8. Zakona o porezu na dobit). Pravilnikom o porezu na dobit propisuju se detaljnije odredbe vezano uz pravo na prijenos poreznog gubitka, što je prikazano u slijedećoj tablici. Tablica 2. Prijenos poreznog gubitka kod statusnih promjena

18

Čl. 38. st. 4. Pravilnika

Pravo na prijenos poreznog gubitka prestaje poreznom obvezniku kojemu se struktura vlasništva tijekom poreznog razdoblja promijeni za više od 50% u odnosu na strukturu vlasništva na početku poreznog razdoblja, ako porezni obveznik već dva porezna razdoblja prije promjene vlasništva ne obavlja djelatnost ili ako tijekom dva porezna razdoblja nakon promjene vlasništva bitno promijeni djelatnost.

Čl. 38. st. 5. Pravilnika

Bitnom promjenom djelatnosti smatra se promjena djelatnosti koju porezni obveznik stvarno obavlja, i to promjena odjeljka ili skupine Nacionalne klasifikacije djelatnosti. Bitna promjena djelatnosti može nastati i neovisno o promjenama djelatnosti prema NKD-u.

Čl. 38. st. 6. Pravilnika

Očuvanjem radnih mjesta iz smatra se osobito: ▶ očuvanje postojećih radnih mjesta u cijelosti, kao i očuvanje najvećeg mogućeg broja radnih mjesta u opravdanim slučajevima, ▶ očuvanje radnih mjesta dokvalifikacijom odnosno prekvalifikacijom postojećih odnosno novih zaposlenika.

Čl. 38. st. 7. Pravilnika

O očuvanju radnih mjesta porezni obveznik mora raspolagati vjerodostojnim ispravama i dokumentacijom.

Čl. 38. st. 8. Pravilnika

Sanacijom poslovanja smatraju se postupci koji imaju za cilj i svrhu ostvarivanje odnosno povećanje prihoda kroz oživljavanje djelatnosti radi nastavka poslovanja uz očuvanje radnih mjesta. O sanaciji poslovanja porezni obveznik mora raspolagati vjerodostojnim ispravama i poslovnom dokumentacijom iz koje je jasno razvidno provođenje postupaka sanacije.

Čl. 38. st. 9. Pravilnika

Sanacijom poslovanja smatra se i ostvarivanje prava na državnu potporu za sanaciju i restrukturiranje sukladno posebnim propisima.

7. Podnošenje prijave poreza na dobit Porezni obveznik podnosi prijavu poreza na dobit za porezno razdoblje i plaća porez na dobit u roku u kojemu podnosi poreznu prijavu (čl. 35. Zakona o porezu na dobit). Prijava poreza na dobit podnosi se Poreznoj upravi najkasnije četiri mjeseca nakon isteka razdoblja za koje se utvrđuje porez na dobit. Porezni obveznik koji je prema računovodstvenim propisima razvrstan u velike i srednje poduzetnike obvezan je podnositi prijavu poreza na dobit elektroničkim putem. Sukladno čl. 3. Zakona o računovodstvu11 poduzetnici se razvrstavaju na male, srednje i velike ovisno o pokazateljima utvrđenim na zadnji dan poslovne godine koja prethodi poslovnoj godini za koju se sastavljaju financijski izvještaji i to: ▶ mali poduzetnik - ne prelazi dva od sljedećih tri kriterija: ukupna aktiva 32,5 mil. kn, prihod 65 mil. kn, prosječni broj radnika 50; ▶ srednji poduzetnik - prelazi uvjete za malog poduzetnika, ali ne prelazi dva od sljedećih uvjeta: ukupna aktiva 130 mil. kn, prihod 260 mil. kn, prosječan broj radnika 250, ▶ veliki poduzetnik - prelazi dva uvjeta koji su propisani za srednje poduzetnike; te banke, štedne banke, stambene štedionice, institucije za elektronički novac, društva za osiguranje, leasing društva, društva za upravljanje investicijskim fondovima i zasebna imovina bez pravne osobnosti kojom oni upravljaju, društva za upravljanje investicijskim fondovima i imovina investicijskih fondova s pravnom osobnosti, društva za upravljanje obveznim odnosno dobrovoljnim mirovinskim fondovima i zasebna imovina kojom oni upravljaju te mirovinska osiguravajuća društva. Sukladno čl. 46. st. 3. Pravilnika o porezu na dobit porezna prijava dostavlja se u jednom primjerku mjerodavnoj ispostavi Porezne uprave prema sjedištu ob11

Zakon o računovodstvu (Nar. nov., br. 109/07)

Financije i porezi | Aktualno

Zakon o porezu na dobit propisuje (čl. 35. st. 6.) Obrazac PD:

Red. br. 5. Amortizacija

9. Izmjene Obrasca PD Uslijed izmjena i dopuna Zakona o porezu na dobit i Pravilnika o porezu na dobit, izmijenjen je prijava poreza na dobit (Obrazac PD). ▼ Tablica 3. PD obrazac Opis

Na ovome red. broju upisuje se: ▶ iznos amortizacije iznad svote propisane u čl. 12. st. 13. Zakona i čl. 22. st. 3. Pravilnika, t amortizacija iznad 400.000,00 kn ▶ iznos amortizacije dugotrajne imovine iz čl. 12. st. 16. Zakona (plovila, zrakoplovi, apartmani kuće za odmor) i svih pripadajućih troškova, te troškova najma i svih pripadajućih troškova za koje se uvećava porezna osnovica sukladno čl. 12. st. 17., 18. i 19. Zakona.

Red. br. 8. Manjkovi na imovini iznad visine utvrđene odlukom HGK, odnosno HOK-a (čl. 7. st. 1. t. 5. Zakona)

Manjkovi na imovini iznad visine utvrđene odlukom HGK, odnosno HOK-a, u smislu propisa o PDV-u, po kojoj osnovi se ne plaća porez na dohodak (čl. 7. st. 1. toč. 5. Zakona i čl. 26. Pravilnika). Na ovome red. br. upisuje se iznos utvrđenih manjkova na imovini iznad visine utvrđene navedenim odlukama, a za koje se uvećava osnovica poreza na dobit.

Red. br. 9. Rashodi utvrđeni u postupku poreznog nadzora (čl. 7. Zakona)

Rashodi utvrđeni u postupku nadzora s pripadajućim PDV-om, porezom na dohodak, prirezom porezu na dohodak, te obveznim doprinosima koji su nastali u svezi skrivenih isplata dobiti, te izuzimanja dioničara, članova društva i fizičkih osoba koje obavljaju samostalnu djelatnost od koje se plaća porez na dobit, te s njima povezanim osobama (čl. 7. Zakona). Na ovome red. br. upisuje se iznos takvih rashoda utvrđenih u postupku nadzora za koje se povećava porezna osnovica.

Red. br. 25. Povećanja dobiti za ostale prihode, te porezni gubitak za koji je prestalo pravo korištenja (čl. 17. st. 5., 6. i 7. Zakona)

Povećanja dobiti za ostale prihode, te porezni gubitak za koji je prestalo pravo korištenja. Na ovome red. br. iskazuju se povećanja dobiti ili smanjenja gubitka za prihode koji nisu iskazani računovodstvenoj dobiti, a uključuju se u poreznu osnovicu. Na ovome rednom broju iskazuje se i povećanje porezne osnovice za iznos poreznog gubitka za koji je prestalo pravo korištenja (čl. 17. st. 6. Zakona, te čl. 38. Pravilnika)

Red. br. 31. Smanjenje dobiti za ostale prihode

Red. br. 34. Ukupni iznos državnih potpora, čl. 6. st. 1. t. 5. Zakona (red. br. 34.1. i r. br. 34.2.) 12

Na ovome rednom broju iskazuju se prihodi i druga povećanja porezne osnovice koja nisu iskazana u računovodstvenoj dobiti, te rashodi koji su kao privremeno porezno nepriznati bili uključeni u poreznu osnovicu u ranijim razdobljima, a ne iskazuju se posebno na drugom rednom broju. Trgovačka društva koja su registrirana i obavljaju brodarsku djelatnost, sukladno posebnim propisima, na ovom red. br. iskazuju podatak od dobiti koju su ostvarili od iskorištavanja brodova u međunarodnoj plovidbi, te dobit koju ostvare od prodaje brodova, od prodaje dionica ili udjela u trgovačkim brodarskim društvima koja posluju u međunarodnoj plovidbi, kao niti na dobit od dividende od dionica koje imaju u trgovačkim brodarskim društvima koja posluju u međunarodnoj plovidbi. Porezni obveznici – trgovačka društva, koja su registrirana i obavljaju brodarsku djelatnost ne mogu temeljem iskazanog podatka na ovom rednom broju iskazati porezni gubitak. Ukupan iznos državne potpore za istraživačko-razvojne projekte i državne potpore za obrazovanje i izobrazbu. Na ovome rednom broju iskazuje se ukupni iznos državnih potpora iskazanih na red. br. 34.1. i 34.2. (čl. 6. st. 1. toč. 5. Zakona).

Pravilnik o strukturi i sadržaju godišnjih financijskih izvještaja (Nar. nov., br. 38/08 i 12/09)

Ksenija Cipek, Maja Bartolić | Izmjene Pravilnika o porezu na dobit

8. Prilozi uz PD obrazac

da se uz prijavu poreza na dobit podnosi i bilanca, te račun dobiti i gubitka. Pravilnik o strukturi i sadržaju godišnjih financijskih izvještaja,12 između ostalog, propisuje strukturu i sadržaj godišnjih financijskih izvještaja. Prema čl. 1. st. 2. navedenog Pravilnika poduzetnici i osobe iz st. 1. navedenoga članka dužne su sastavljati godišnje financijske izvještaje prema strukturi i sadržaju određenim u prilogu navedenog Pravilnika, a u skladu s odredbama Zakona o računovodstvu. Izmjenama Pravilnika o porezu na dobit navedeno je da se Bilanca i Račun dobiti i gubitka, koji su u propisanim rokovima dostavljeni Financijskoj agenciji radi statističkih i drugih potreba sukladno posebnim propisima, smatraju dostavljenima uz prijavu poreza na dobit. Porezna uprava može zatražiti dostavu Bilance i Računa dobiti i gubitka uz prijavu poreza na dobit neovisno o tome što su isti dostavljeni i Financijskoj agenciji.

19

Financije i porezi | 12/10

veznika poreza na dobit. Navedena odredba proširena je izmjenama Pravilnika na način da se određuje za porezne obveznike koji su prema računovodstvenim propisima razvrstani u velike ili srednje da obvezno podnose prijavu poreza na dobit elektroničkim putem u okviru sustava ePorezna na način propisan posebnim propisima, te tehničkim i ostalim uputama. Poreznim obveznicima Porezna uprava je i do sada omogućavala izvršavanje poreznih obveza putem Interneta i to putem projekta ePorezna, koji je ustvari skup usluga namijenjenih upravo poreznim obveznicima na način uspostavljanja partnerskog odnosa između Porezne uprave i poreznih obveznika kroz izvršavanje zakonskih obveza bez nepotrebnog gubitka vremena i bez dodatnih troškova i poreznim obveznicima i Poreznoj upravi. Stoga su porezni obveznici mogli, između ostalog, prijavu poreza na dobit – Obrazac PD podnositi elektroničkim putem kroz sustav ePD. Naime, elektroničke usluge Porezne uprave uključuju ePKK, ePDV, ePDV-K, eID, ePD, eSR, te eTZ, zatim dostavu IP obrazaca, ID-1 obrazaca, te podataka o porezno priznatim premijama osiguranja.

Aktualno | Financije i porezi

Redni brojevi 10., 11., 12., 13. i 14. Obrasca PD nomotehnički se uređuju zbog promjena Zakona o porezu na dobit. Redni broj 34.3. Obrasca PD je brisan. Naime, Zakon o porezu na dobit propisivao je (do konca 2006.) da se porezna osnovica smanjuje za svotu plaća i doprinosa na plaću novih zaposlenika za razdoblje za koje se utvrđuje porez, a koja je isplaćena do dana podnošenja porezne prijave. Pravilnik o porezu na dobit propisivao je da pravo na smanjenje porezne osnovice za iznos plaća i doprinosa na plaću novoga zaposlenika porezni obveznik može koristiti godinu dana od dana zaposlenja novoga zaposlenika. Iznimno, porezni su obveznici mogli pravo na dodatno smanjenje porezne osnovice za isplaćene plaće i doprinose na plaću novih zaposlenika koji su osobe s invaliditetom, koristiti tri godine računajući od dana njihova zaposlenja. Navedena je odredba brisana je Zakonom o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dobit13, a ista je odredba brisana u Pravilniku o porezu na dobit14. Porezni obveznici koji su imali pravo na smanjenje porezne osnovice za neiskorišteni dio olakšice za svotu plaća i doprinosa na plaću novih zaposlenika za razdoblje za koje se utvrđuje porez na dobit, a koja je isplaćena do dana podnošenja porezne prijave, i porezni obveznici koji imaju pravo na smanjenje porezne obveze s naslova poticanja ulaganja, stečenih na temelju odredbi čl. 6. st. 1. toč. 6. Zakona, mogli su to pravo koristiti do isteka prava.

10. Porez na dobit po odbitku

20

Sukladno novim odredbama Zakona o porezu na dobit, porez po odbitku plaća se po stopi od 20% na sve vrste usluga koje su plaćene osobama koje imaju sjedište ili mjesto stvarne uprave odnosno nadzora poslovanja u državama, osim država članica EU-a, u kojima je opća ili prosječna nominalna stopa oporezivanja dobiti niža od 12,5%, a država je objavljena u Popisu država koji donosi ministar financija i koji se objavljuje na internetskim stranicama Ministarstva financija i Porezne uprave RH. Ministar financija donio je navedeni Popis na kojem se nalaze sljedeće države: Američki Djevičanski otoci (US Virgin Islands), Andora (Andorra), Anguilla, 13

14

Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dobit Nar. nov., br. 57/06) Pravilnik o izmjenama i dopunama Pravilnika o porezu na dobit (Nar. nov., br. 133/07)

Antigva i Barbuda (Antigua and Barbuda), Aruba, Bahami (Bahamas), Bahrain, Belize, Bermuda, Britanski Djevičanski otoci (British Virgin Islands), Dominica, Gibraltar, Grenada, Guernsey, Jersey, Kajmanski otoci (Cayman Islands), Kukovi otoci (Cook Islands), Liberia, Liechtenstein, Maršalovi otoci (Marshall Islands), Monaco, Montserrat, Nauru, Niue, Nizozemski Antili (Netherlands Antilles), Otočje Turks i Caicos (Turks and Caicos Islands), Otok Man (Isle of Man), Panama, Samoa, Sejšeli (Seychelles), Sveta Lucija (Saint Lucia), Sveti Kristofor i Nevis (Saint Kitts and Nevis), Sveti Vincent i Grenadini (Saint Vincent and the Grenadines), te Vanuatu. Pravilnik o porezu na dobit propisuje da u naknade za autorska prava i druga prava intelektualnog vlasništva prema čl. 31. Zakona spadaju i naknade za softver, stoga se porez po odbitku plaća ako naknada za softver ima elemente autorskih prava ili drugih prava intelektualnog vlasništva, odnosno ako se radi o ustupanju autorskih prava na korištenje softvera radi prodaje ili radi daljnjeg razvitka pri čemu se ustupa na vremenski ograničeno korištenje zaštićeno autorsko pravo. Porez po odbitku ne plaća se na naknade za softver ako se radi o kupnji softvera za korištenje.

11. Ostale promjene Izmjenama i dopunama mijenjane su i druge odredbe Pravilnika o porezu na dobit i to: ▶ dopunjen je čl. 25. st. 1. odnosno u troškove iz čl. 7. st. 1. toč. 4. Zakona za koje se povećava porezna osnovica ne spadaju troškovi osiguranja, kamata povezana s nabavom imovine (sredstva) i plaćeni porez na cestovna motorna vozila i porez na plovila, te naknade i pristojbe koje se obvezno prema posebnim propisima plaćaju pri registraciji sredstva za osobni prijevoz; ▶ mijenjan je čl. 26. - porezna osnovica povećava se sukladno čl. 7. st. 1. toč 5. Zakona za manjkove na imovini iznad visine utvrđene odlukom HGK, odnosno HOK-a, u smislu propisa o PDV-u, po kojoj osnovi se ne plaća porez na dohodak ako je odluku da se ne tereti odgovorna osoba donio upravni odbor, nadzorni odbor ili skupština trgovačkog društva, a zbog nepostojanja objektivne mogućnosti utvrđivanja osobne odgovornosti radnika, člana društva ili druge fizičke osobe.

1. Neoporezivi primici 1.1. Darovanja za zdravstvene potrebe Oporezivim dohotkom ne smatraju se, prema čl. 9. Zakona o porezu na dohodak1 (u nastavku: Zakon) i čl. 6. Pravilnika o porezu na dohodak2 (u nastavku: Pravilnik), primici koje fizičke osobe ostvaruju po osnovi darovanja pravnih i fizičkih osoba za zdravstvene potrebe (operativne zahvate, liječenja, nabavu lijekova i ortopedskih pomagala), a pod uvjetom da: ◆ zdravstvene potrebe koje se financiraju danim darovanjima nisu plaćene iz osnovnog, dopunskog, dodatnog ili privatnoga zdravstvenog osiguranja, niti na teret sredstava fizičke osobe, ◆ su novčana sredstva (darovanja) isplaćena na žiro račun fizičke osobe pri1

2

Zakon o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 177/04, 73/08 i 80/10) Pravilnik o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 95/05, 96/06, 68/07, 146/08, 2/09, 9/09, 149/09 i 123/10)

matelja darovanja ili zdravstvene ustanove u tuzemstvu ili u inozemstvu za te svrhe te ◆ da davatelj i primatelj darovanja o navedenim darovanjima i njihovu korištenju posjeduju vjerodostojne isprave (potvrde o primitku dobara, isprave o izvršenoj doznaci na žiroračun primatelja, račune za izvršene zdravstvene usluge i drugo). Pravilnikom je propisano da ako primljena darovanja nisu u cijelosti ili dijelom utrošena za zdravstvene potrebe primatelja, neutrošena novčana sredstva ili vrijednost darovanja smatraju se oporezivim primitkom. Nakon izmjena Zakona, odnosno od 1.7.2010. omogućeno je poslodavcima da neoporezivo uplaćuju darovanja za zdravstvene potrebe i svojim radnicima, pod propisanim uvjetima. Izmjenama Pravilnika propisano je da je davatelj darovanja obvezan voditi evidenciju o danim darovanjima, neovisno u kojem obliku, koja osobito sadrži slijedeće podatke:

PROČITAJTE VIŠE... K. Cipek, I. Uljanić: Godišnji obračun poreza na dohodak pri zadnjoj isplati plaće, FIP 11/10

Ksenija Cipek, Iva Uljanić | Izmjene i dopune pravilnika o porezu na dohodak

Nakon donošenja Zakona o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 80/10), koji je stupio na snagu 1.7.2010., donesen je i Pravilnik o izmjenama i dopunama Pravilnika o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 123/10) kojim su usklađene odredbe koje propisuju visinu poreznih stopa i obvezno sastavljanje godišnjeg obračuna, brisane odredbe o nekim poreznim olakšicama, izmijenjeni obrasci koji su sastavni dio Pravilnika te dodane nove odredbe kojima se propisuje vođenje evidencije o danim darovanjima za zdravstvene potrebe i dr. O glavnim izmjenama i dopunama Pravilnika o porezu na dohodak daje se osvrt u nastavku teksta.

21

K. Cipek, I. Uljanić: Primjena izmijenjenog Zakona o porezu na dohodak, FIP 8/10

UDK 336.2

Financije i porezi | 12/10

Izmjene i dopune Pravilnika o porezu na dohodak

Ksenija Cipek, dipl. oec. Iva Uljanić, dipl. oec. Zagreb

Aktualno | Financije i porezi

◆ nadnevak isplate odnosno davanja, ◆ ime i prezime primatelja darovanja te njegov OIB, ◆ način isplate (na žiro račun primatelja dara ili zdravstvene ustanove ili u dobrima), ◆ iznos koji se daruje.

sebe osobno. Navedene premije poslodavci, isplatitelji primitaka od nesamostalnog rada, odnosno fizičke osobe koje obavljaju samostalnu djelatnost mogu priznati kao izdatak odnosno rashod.

1.2. Premije dobrovoljnog mirovinskog osiguranja

Poslodavci i isplatitelji primitka (plaće) te porezni obveznici koji obavljaju samostalnu djelatnost iz čl. 18. Zakona, koji su uplaćivali premije dobrovoljnoga mirovinskog osiguranja na svoj teret u korist radnika, odnosno sebe osobno ako dohodak ostvaruju obavljanjem samostalne djelatnosti iz čl. 18. Zakona, tuzemnom dobrovoljnom mirovinskom fondu, a koje su bile oslobođene od plaćanja poreza na dohodak, obvezni su voditi evidencije o tim uplaćenim premijama te Poreznoj upravi dostavljati obrazac o uplaćenim premijama nakon proteka poreznog razdoblja, a najkasnije do kraja mjeseca veljače iduće godine.

Iako su prema Programu gospodarskog oporavka u Zakonu o porezu na dohodak brisane olakšice po osnovi uplaćenih premija osiguranja (životnih osiguranja s obilježjem štednje, dodatnog i dopunskog zdravstvenog osiguranja, dobrovoljnog mirovinskog osiguranja) koje su porezni obveznici mogli iskoristiti u ukupnom iznosu do 12.000,00 kn godišnje, tijekom poreznog razdoblja (umanjenjem dohotka od nesamostalnog rada) ili temeljem godišnje porezne prijave (uz ostale olakšice-za zdravstvene usluge i stambene potrebe), izmjenama Zakona omogućeno je poslodavcima da neoporezivo uplaćuju do 500,00 kn mjesečno, odnosno 6.000,00 kn godišnje, dobrovoljno mirovinsko osiguranje u korist svojih radnika, kako bi se što više potaknulo poslodavce na uplate u dobrovoljne mirovinske fondove kako bi radnicima omogućili veće mirovine i bolje uvjete prilikom odlaska u mirovinu.

22

Budući da je moguće prema ugovoru sa društvima za upravaljanje dobrovoljnim mirovinskim fondovima uplate u fond izvršavati mjesečno, godišnje, polugodišnje i kvartalno, izmjenama Pravilnika propisano je da ako poslodavac u tijeku jednog mjeseca poreznog razdoblja uplaćuje premije dobrovoljnoga mirovinskog osiguranja u korist radnika za više mjeseci tog poreznog razdoblja, iste se mogu neoporezivo uplatiti do visine 500,00 kn za svaki mjesec poreznog razdoblja za koji je premija trebala biti uplaćena. Također, ako poslodavac uplaćuje premije osiguranja u korist radnika jednom godišnje, iste može neoporezivo jednokratno uplatiti do visine 6.000,00 kn. Ako poslodavac na svoj teret uplaćuje premije dobrovoljnog mirovinskog osiguranja u korist svojih radnika više od 500,00 kn mjesečno, odnosno 6.000,00 kn godišnje, iznos koji prelazi te propisane iznose smatra se primitkom od kojeg se utvrđuje dohodak od nesamostalnog rada na koji se plaća porez na dohodak. Isto vrijedi i za fizičke osobe koje ostvaruju dohodak od samostalne djelatnosti iz čl. 18. Zakona, a koje premije doborovoljnog mirovinskog osiguranja uplaćuju u korist svojih radnika ili

 Obrazac o uplaćenim premijama

Obrazac sadrži podatke o: ◆ podnositelju izvješća, ◆ imenu i prezimenu, adresi i osobnom identifikacijskom broju radnika-člana fonda, ◆ nazivu i osobnom identifikacijskom broju društva za upravljanje dobrovoljnim mirovinskim fondovima, ◆ broju i nadnevku ugovora, ◆ iznosu ugovorene premije, ◆ iznosu u poreznom razdoblju uplaćene premije i iznosu uplaćene premije koja je u tom poreznom razdoblju bila oslobođena od plaćanja poreza na dohodak. Podatke iz navedenog obrasca dostavlja društvima za upravljanje dobrovoljnim mirovinskim fondovima elektroničkim putem Porezna uprava, a na temelju podataka dobivenih od poslodavaca i isplatitelja primitaka (plaće) odnosno poreznih obveznika koji obavljaju samostalnu djelatnost iz čl. 18. Zakona. Budući da je Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dohodak3 (u nastavku: Zakon o izmjenama Zakona) kojim se propisuju navedene odredbe na snagu stupio 1.7.2010., za 2010. poslodavci mogu ukupno neoporezivo uplatiti premije dobrovoljnog mirovinskog osiguranja do 3.000,00 kn godišnje i to samo za uplate nakon 1.7.2010. Budući su navedene premije bile oslobođene opo3

Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 80/10; u nastavku: Zakon o izmjenama Zakona)

Financije i porezi | Aktualno

Poslodavac uplaćuje na svoj teret premije dobrovoljnog mirovinskog osiguranja u korist svojeg radnika u iznosu 5.000,00 kn jednom godišnje. Radniku mjesečno isplaćuje plaću u iznosu 10.000,00 kn bruto. U 2010. je iznos od 5.000,00 kn uplatio 15.12.2010. te se iznos od 2.000,00 kn koji prelazi neoporezivi iznos premija smatra primitkom od nesamostalnog rada i to neto primitkom koji će poslodavac preračunati na bruto iznos i uplatiti obvezne doprinose, porez na dohodak i prirez porezu. Radnik nema uzdržavanih članova i ima prebivalište u gradu Zagrebu. U nastavku se daje obračun plaće za mjesec studeni, isplaćene 5.12.2010. i premije dobrovoljnog mirovinskog osiguranja koja prelazi neoporezivi iznos, uplaćene 15.12.2010.

Mjesečna plaća - bruto

1.

Uplaćeni doprinosi za MO I. stup - 20%4

2.000,00

709,22

2.

Dohodak

8.000,00

2.836,88

3.

Osobni odbitak

1.800,00

4.

Porezna osnovica

6.200,00

5.

Porezna osnovica za stopu 12% (do 3.600,00 kn)

3.600,00

6.

Porezna osnovica za stopu 25% (na idućih 7.200,00 kn)

7.

Porezna osnovica za stopu 40% (iznad 10.800,00 kn)

8.

Porez po stopi 12%

432,00

-

9.

Porez po stopi 25%

650,00

709,22

10.

Porez po stopi 40%

11.

Porez ukupno

12.

Prirez 18%

13.

Ukupno porez i prirez

1.276,76

836,88

17.

Iznos plaće za isplatu

6.723,24

2.000,00

19.

Doprinosi za obvezna osiguranja na plaću (obveza poslodavca)

20.

Doprinos za zdravstveno osiguranje (15%)

1.500,00

531,92

21.

Doprinos za zdravstveno osiguranje zaštite zdravlja na radu (0,5%)

50,00

17,73

22.

Doprinos za zapošljavanje (1,7 %)

170,00

60,28

10.000,00

2.600,00

3.546,10

2.836,88 2.836,88

-

-

-

-

1.082,00

709,22

194,76

127,66

Poslodavac je do kraja veljače 2011. obvezan Poreznoj upravi dostaviti obrazac sa podacima o uplaćenim premijama dobrovoljnog mirovinskog osiguranja koje su bile oslobođene oporezivanja.

MINISTARSTVO FINANCIJA POREZNA UPRAVA PODRUČNI URED Zagreb ISPOSTAVA Centar

PODACI O PODNOSITELJU IZVJEŠĆA NAZIV / IME I PREZIME: Info d.o.o. ADRESA: Trg bana Jelačića 1 OIB: 11111111111 (iznosi u kunama i lipama)

PODACI O PREMIJAMA DOBROVOLJNOG MIROVINSKOG OSIGURANJA ZA PODACI O RADNIKU-ČLANU FONDA

PODACI O MIROVINSKOM DRUŠTVU

GODINU

23

BROJ I NADNEVAK UGOVORA

UGOVORENA PREMIJA

IZNOS UPLAĆENE PREMIJE

IZNOS PREMIJE...*

IME I PREZIME

OIB

ADRESA

NAZIV

OIB

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11111111112

Cvjetno 5, Zagreb

Y mirovinsko društvo

11111111113

Trnjanska 1, Zagreb

UG1001, 1.1.2010.

5.000,00

5.000,00

3.000,00

Ivo Ivić

NADNEVAK

ADRESA

2010.

15.1.2011. PEČAT I POTIS OVLAŠTENE OSOBE

*

koja je bila oslobođena od oporezivanja (čl. 10. t. 17. Zakona) 4

Radnik je osiguranik samo I. stupa osiguranja.

Ksenija Cipek, Iva Uljanić | Izmjene i dopune pravilnika o porezu na dohodak

 Primjer 1. Poslodavac uplaćuje premiju dobrovoljnog mirovinskog osiguranja radniku

R. br.

Financije i porezi | 12/10

rezivanja prilikom uplate, Zakonom i Pravilnikom je propisano da će prilikom isplate radniku, odnosno članu fonda društvo za upravljanje dobrovoljnim mirovinskim fondom od isplaćenih primitaka utvrditi dohodak od osiguranja i to u visini uplaćenih premija koje su bile oslobođene oporezivanja prilikom uplate od strane poslodavca. Iz tako utvrđenih primitaka plaća se porez na dohodak po stopi od 12% uvećan za možebitni prirez porezu na dohodak.

Aktualno | Financije i porezi

1.3. Neoporezive stipendije za redovno školovanje Pravilnikom je propisano da se neoporezivima smatraju stipendije učenicima i studentima za redovno školovanje u tuzemstvu i inozemstvu na srednjim, višim i visokim školama te fakultetima do visine 1.600,00 kn mjesečno. Iznimno, oporezivim se primicima ne smatraju stipendije studenata na sveučilištima u tuzemstvu i inozemstvu do visine 4.000,00 kn mjesečno, koje se dodjeljuju studentima za izvrsna postignuća u znanju i u ocjenama na sveučilištima, a koji su za dodjelu stipendija izabrani na javnim natječajima kojima mogu pristupiti svi studenti pod jednakim uvjetima. Poreznom obvezniku – studentu, može se priznati neoporezivi dio stipendije do visine 4.000,00 kn mjesečno po osnovi samo jedne dodijeljene stipendije. Porezno priznati neoporezivi dio stipendije u visini do 4.000,00 kn mjesečno i porezno priznati neoporezivi dio stipendije u visini do 1.600,00 kn mjesečno, međusobno se isključuju. Novost u svezi prethodno navedenih neoporezivih stipendija jest u tome što je izmjenama Pravilnika omogućeno neoporezivanje stipendija koje se dodjeljuju za redovno školovanje u inozemstvu.  Stipendije koje daju zaklade, fundacije, ustanove

24

Nadalje, Zakonom o izmjenama Zakona propisano je da se porez na dohodak ne plaća na stipendije studentima izabranima na javnim natječajima kojima mogu pristupiti svi studenti pod jednakim uvjetima, za redovno školovanje na visokim učilištima koje isplaćuju, odnosno dodjeljuju zaklade, fundacije, ustanove i druge institucije registrirane u RH za odgojno-obrazovne ili znanstveno-istraživačke svrhe, koje djeluju u skladu s posebnim propisima, osnovane s namjenom stipendiranja. Izmjenama Pravilnika je nadalje propisano da se te stipendije ne oporezuju ako služe za pokriće stvarnih troškova školovanja (školarina, prijevoza, smještaja, obveznog zdravstvenog osiguranja za korištenje zdravstvene zaštite u inozemstvu prema posebnim propisima, prehrane, knjiga i ostalo). Isplatitelji tih stipendija obvezni su voditi evidenciju o dodijeljenim stipendijama za pojedinu akademsku godinu, koja sadrži podatke o isplatitelju stipendije, primatelju stipendije te troškovima koji su pokriveni stipendijom, a osobito: t naziv, osobni identifikacijski broj i adresa

sjedišta isplatitelja stipendije t ime i prezime, osobni identifikacijski broj, adresu prebivališta/uobičajenog boravišta primatelja stipendije t naziv i adresu visokog učilišta koji primatelj stipendije pohađa t iznos stipendije t vrstu troškova koji se pokrivaju stipendijom te iznos istih, posebno za svaku vrstu troška t neiskorišteni iznos stipendije. Pravo na neoporezivu isplatu stipendije isplatitelji dokazuju vjerodostojnim ispravama (potvrdama o uplati školarine i smještaja, računima za prijevozne troškove, potvrdama o upisu na visoko učilište, potvrdama o statusu redovnog studenta i drugim ispravama). Iznos stipendije koji nije iskorišten za pokriće stvarnih troškova školovanja smatra se oporezivim primitkom od kojeg se utvrđuje drugi dohodak. Evidencije o isplaćenim stipendijama su isplatitelji obvezni voditi na Obrascu ST - „Evidencija o isplaćenim stipendijama za akademsku godinu ______“, koji je sastavni dio Pravilnika. Obrazac ST dostavlja se Poreznoj upravi na njezin zahtjev. Osim podataka iz Obrasca ST isplatitelji stipendija su obvezni osigurati i podatke o adresi primatelja stipendije tijekom školovanja, godini upisa, razdoblju za koje se stipendija dodjeljuje te broju i nadnevku odluke temeljem koje se dodjeljuje stipendija, nadnevku isplate stipendije i druge podatke.  Primjer 2. Zaklada isplaćuje stipendije za

redovno školovanje Zaklada „Pomoć“ isplaćuje stipendije za redovno školovanje studenata na Pravnom fakultetu. Zaklada je u rujnu 2010. objavila javni natječaj kojem su mogli pristupiti svi studenti pod jednakim uvjetima, te je izabrala 3 studenta kojima isplaćuje po 6.000,00 kn po svakom upisanom semestru za pokriće školarine i drugih troškova redovnog školovanja, s tim da troškove školarine u iznosu 5.000,00 kn po semestru uplaćuje direktno na žiro račun Pravnog fakulteta, a ostatak stipendije isplaćuje studentu na njegov žiro račun. Zaklada je obvezna voditi stipendiju o isplaćenim stipendijama i to na obrascu ST.

2. Izuzimanja i skrivene isplate dobiti Dohotkom od kapitala se, prema čl. 30. Zakona, smatraju primici po osnovi kamata, izuzimanja imovine i korištenja usluga na teret dobiti tekućeg razdoblja

Financije i porezi | Aktualno

OBRAZAC ST EVIDENCIJA O ISPLAĆENIM STIPENDIJAMA ZA AKADEMSKU GODINU

2010./2011.

PODACI O ISPLATITELJU STIPENDIJE: NAZIV: Zaklada „pomoć“ ADRESA: Cvjetno 5, Zagreb OIB: 11111111111 (iznosi u kunma i lipama)

PODACI O ISPLAĆENIM STIPENDIJAMA ZA AKADEMSKU GODINU__2010./2011._

ADRESA

OIB

NAZIV

ADRESA

2

3

4

5

6

7

1.

Ivo Ivić

Cvjetno 1, Zagreb

11111111112

Pravni fakultet

Cvjetno 2, Zagreb

12.000,00

2.

Marko Marić

Pešćenica 1, Zagreb

22222222222

Pravni fakultet

Cvjetno 2, Zagreb

12.000,00

3.

Mara Ivić

Dubrava 1, Zagreb

33333333333

Pravni fakultet

Cvjetno 2, Zagreb

12.000,00

VRSTA TROŠKA 8

IZNOS 9

školarina

10.000,00

prijevoz

200,00

knjige

500,00

smještaj

1.300,00

školarina

10.000,00

smještaj

2.000,00

školarina

10.000,00

knjige

700,00

smještaj

1.300,00

IZNOS STIPENDIJE...* 10

0,00

0,00

0,00

NADNEVAK PEČAT I POTPIS ODGOVORNE OSOBE * koji nije iskorišten za pokriće troškova iz čl. 45. st. 1. t. 7. Pravilnika

i udjeli u dobiti ostvareni dodjelom ili opcijskom kupnjom vlastitih dionica, a koji su ostvareni u poreznom razdoblju. Izuzimanjima imovine i korištenjem usluga za potrebe oporezivanja smatraju se izuzimanja imovine i korištenje usluga od strane članova trgovačkih društava za njihove privatne potrebe (skrivene isplate dobiti) izvršeni tijekom poreznog razdoblja na teret dobiti tekućeg razdoblja, te izuzimanja fizičkih osoba koje obavljaju samostalnu djelatnost iz čl. 18. Zakona od koje se plaća porez na dobit. Izmjenama Pravilnika dodatno je pojašnjeno da se izuzimanjima smatraju i troškovi uporabe dobara u vlasništvu ili najmu društva i drugih povlastica koje se odnose na privatni život dioničara ili člana društva, a skrivenim isplatama dobiti osobito se smatraju: ◆ davanje određenih koristi dioničaru ili članu društva uz naknadu nižu od tržišne, uključujući i povoljniju kamatu, ◆ plaćanje veće naknade dioničaru ili članu društva za dobra ili usluge od vrijednosti dobara, usluga ili učinaka odnosno koristi koje je dioničar ili član društva dao društvu,

◆ davanje dobara ili usluga dioničaru ili članu društva u vrijednosti većoj od vrijednosti dobara, usluga ili učinaka odnosno koristi koje je dioničar ili član društva dao društvu, ◆ omogućavanje dioničaru ili članu društva drugih koristi za koje nema pravne osnove. Također, izmjenama Pravilnika propisano je da se primici od kapitala koji su ostvareni u pravima, stvarima i uslugama koje imaju novčanu vrijednost, smatraju primicima u naravi i pri obračunavanju i plaćanju predujma poreza na dohodak vrijednost primitka u naravi (koji uključuje i možebitni porez na dodanu vrijednost) uvećava se za porez na dohodak i prirez porezu Nadalje, primici s obilježjima skrivenih isplata dobiti, odnosno izuzimanja, koje ostvaruju fizičke osobe koje nisu dioničari ili članovi društva ili radnici ili fizičke osobe koje su obveznici poreza na dobit, smatraju se primicima od kojih se utvrđuje drugi dohodak (čl. 44.st. 19. Zakona). Ako se navedeni primici ostvaruju u stvarima, pravima ili uslugama smatraju se primicima u naravi.

Ksenija Cipek, Iva Uljanić | Izmjene i dopune pravilnika o porezu na dohodak

IME I PREZIME 1

TROŠKOVI ZA KOJE JE STIPENDIJA ISKORIŠTENA

25

Financije i porezi | 12/10

VISOKO UČILIŠTE KOJE PRIMATELJ STIPENDIJE POHAĐA

IZNOS ISPLAĆENE STIPENDIJE

PODACI O PRIMATELJU STIPENDIJE

R.BR.

Aktualno | Financije i porezi

4. Godišnji obračun poreza na dohodak i prireza porezu na dohodak

26

Zakonom i Pravilnikom propisuje se da je poslodavac i isplatitelj primitaka i mirovina sa zadnjom isplatom dohotka od nesamostalnog rada u toj godini obvezan sastaviti godišnji obračun poreza na dohodak od nesamostalnog rada za svoje radnike odnosno osobe koje ostvaruju dohodak od nesamostalnog rada ako tijekom godine dohodak od nesamostalnog rada nije redovito mjesečno isplaćivan pod uvjetom da su radnici i fizičke osobe koje ostvaruju primitke od nesamostalnog rada kod njega ostvarivali plaću, mirovinu ili dohodak od nesamostalnog rada u cijelom poreznom razdoblju i nisu mijenjali prebivalište ili uobičajeno boravište između gradova i općina koje su propisale plaćanje prireza porezu. Izmjenama Zakona propisuje se obveza sastavljanja godišnjeg obračuna poreza na dohodak od nesamostalnog rada i ako je radnik odnosno osoba koja ostvaruje plaću u tijeku poreznog razdoblja koristila pravo na rodiljni, roditeljski ili posvojiteljski dopust, bolovanje iznad 42 dana ili drugi dopust za koji se prema posebnim propisima isplaćuje naknada plaće na teret sredstava obveznih osiguranja, osim ako je to pravo koristila svih 12 mjeseci poreznog razdoblja, odnosno u svim ostalim slučajevima kada je porezno opterećenje u poreznom razdoblju bilo različito te bi na temelju godišnjeg obračuna radnik odnosno osoba koja ostvaruje plaću ostvarila razliku za povrat preplaćenog poreza ili za uplatu manje uplaćenog poreza zbog ravnomjernog godišnjeg oporezivanja, odnosno izravnanja porezne osnovice. Prema članku 68. Pravilnika poslodavac i isplatitelj primitka (plaće) i mirovine je obvezan pri idućim isplatama vratiti radniku, umirovljeniku i osobi koja ostvaruje primitke (plaću) od nesamostalnog rada više obustavljeni i uplaćeni porez ili je obvezan manje plaćeni porez na dohodak naknadno obustaviti od primitaka po osnovi nesamostalnog rada i uplatiti, a u sljedećim slučajevima: 1. ako mu radnik, umirovljenik i osoba koja ostvaruje primitke (plaću) od nesamostalnog rada predoči poreznu karticu (Obrazac PK) s promjenama faktora osobnog odbitka ili promjenama adrese prebivališta ili uobičajenog boravišta koje nisu bile poznate u trenutku prijašnjih isplata, 2. ako utvrdi da porez nije obračunavao na Zakonom i Pravilnikom propisani način, 3. u svim ostalim slučajevima kada je porezno opterećenje u poreznom razdoblju bilo različito te je na temelju godišnjeg obračuna radnik i druga fizička osoba koja ostvaruje primitke od nesamo-

stalnog rada (plaću) ostvarila razliku za povrat preplaćenog poreza ili za uplatu manje uplaćenog poreza zbog ravnomjernoga godišnjeg oporezivanja, pod uvjetom da su radnici i fizičke osobe koje ostvaruju primitke od nesamostalnog rada (plaću) kod poslodavca ostvarivali plaću, mirovinu ili dohodak od nesamostalnog rada u cijelom poreznom razdoblju i nisu mijenjali prebivalište ili uobičajeno boravište između gradova i općina koje su propisale plaćanje prireza porezu na dohodak. Ako poslodavac i isplatitelj primitka od nesamostalnog rada više nije u mogućnosti naknadno obustaviti manje plaćeni porez na dohodak, obvezan je o toj činjenici izvijestiti ispostavu Porezne uprave nadležnu prema mjestu prebivališta ili uobičajenog boravišta poreznog obveznika. Ako iznos primitka za isplatu nije dovoljan za uplatu poreza i prireza, radnik odnosno osoba koja ostvaruje primitke od nesamostalnog rada je obvezna poslodavcu i isplatitelju primitka od nesamostalnog rada uplatiti iznos koji nedostaje ili će poslodavac i isplatitelj primitka od nesamostalnog rada taj iznos obustaviti od idućih isplata. Navedeno ne utječe na obvezu uplate poreza od strane poslodavca i isplatitelja primitka. Ako poslodavac i isplatitelj primitka od nesamostalnog rada u idućoj isplati ne može iz obračunanog poreza na dohodak od nesamostalnog rada svih radnika i osoba koje ostvaruju primitke od nesamostalnog rada s područja jedne općine podmiriti prethodno više plaćeni porez na plaće, može pisanim putem zahtijevati povrat više plaćenog poreza i prireza. Zahtjev za povrat podnosi se putem ispostave Porezne uprave nadležne za poslodavca i isplatitelj primitka. Prijelaznim i završnim odredbama Pravilnika o izmjenama i dopunama Pravilnika o porezu na dohodak5 (u nastavku: Pravilnik o izmjenama Pravilnika) propisano je da se prilikom sastavljanja godišnjeg obračuna poreza na dohodak od nesamostalnog rada godišnji porez na dohodak od nesamostalnog rada za 2010. obračunava od porezne osnovice – godišnjeg primitka od nesamostalnog rada umanjenog za u toj godini uplaćeni doprinos za obvezno mirovinsko osiguranje, za premije osiguranja koje su bile porezno priznate do 30. lipnja 2010. (životno osiguranje s obilježjem štednje, dopunsko i dodatno zdravstveno osiguranje te dobrovoljno mirovinsko osiguranje) u ukupnom iznosu do 6.000,00 5

Pravilnik o izmjenama i dopunama Pravilnika o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 123/10; u nastavku: Pravilnik o izmjenama Pravilnika)

Financije i porezi | Aktualno

Pri godišnjem obračunu poreza na dohodak od nesamostalnog rada za 2010. na poreznu osnovicu se primjenjuju prosječne porezne stope koje su propisane čl. 33. st. 4. Zakona o izmjenama Zakona.

Godišnji obračun poreza na dohodak i prireza porezu na dohodak za 2010.

Godišnji obračun poreza na dohodak i prireza porezu na dohodak od 2011.

Porezna stopa

Godišnja porezna osnovica

Porezna stopa

Godišnja porezna osnovica

13,5%

do 43.200,00 kn

12%

do 43.200,00 kn

25%

iznad 43.200,00 do 108.000,00 kn (idućih 64.800,00 kn)

25%

iznad 43.200,00 do 129.600,00 kn (idućih 86.400,00 kn)

30%

iznad 108.000,00 kn do 129.600,00 kn (na idućih 21.600,00kn)

40%

iznad 129.600,00 kn

37,5%

iznad 129.600,00 kn do 302.400,00 kn (na idućih 172.800,00kn)

42,5%

Iznad 302.400,00 kn

5. Podnošenje godišnje porezne prijave Godišnju poreznu prijavu, sukladno čl. 39. Zakona, obvezno podnosi porezni obveznik ako u poreznom razdoblju ostvari dohodak od nesamostalnog rada kod dva ili više poslodavca istodobno, dohodak od samostalne djelatnosti i djelatnosti po osnovi kojih se dohodak utvrđuje i oporezuje kao dohodak od samostalne djelatnosti prema čl. 19. do 24. toga Zakona, ako je Porezna uprava zatražila da porezni obveznik naknadno plati porez na dohodak te ako poslodavac, isplatitelj primitka ili sam porezni obveznik nije obračunao, obustavio i uplatio predujam poreza na dohodak i prirez porezu na dohodak. Godišnju poreznu prijavu obvezno je podnosio rezident ako je oporezivi dohodak ostvario izravno iz inozemstva (čl. 39. st. 2. Zakona). Navedena je odredba o obvezi podnošenja godišnje porezne prijave rezidenata izmijenjena na način da rezident ima obvezu podnošenja godišnje porezne prijave za ostvareni inozemni dohodak ako predujmovi poreza na dohodak od tog dohotka nisu u tuzemstvu plaćeni i/ili su u tuzemstvu plaćeni u iznosu manjem od iznosa koji bi se obračunao prema odredbama tuzemnog Zakona o porezu na dohodak. Novost u Zakonu je i da, s obzirom na brisanje odredbi o pravu na korištenje poreznih olakšica za uplaćene premije osiguranja, stambene i zdravstvene potrebe, porezni obveznici koji imaju obvezu podnošenja porezne prijave u istoj su dužni iskazati dohodak za koji je ta obveza propisana i dohodak od nesamostalnog rada, ali ne i dohodak iz ostalih izvora. Međutim, ako iskažu

bilo koji dohodak iz ostalih izvora, obvezni su iskazati ukupno ostvareni dohodak u poreznom razdoblju. Porezni obveznici koji nisu obvezni podnijeti poreznu prijavu, ali to žele i dobrovoljno je podnose, obvezni su iskazati ukupno ostvareni dohodak u poreznom razdoblju. Pravilnikom je nadalje propisano da rezidenti članovi broda u međunarodnoj plovidbi koji obvezno podnose godišnju poreznu prijavu, sukladno Pomorskom zakoniku, nisu obvezni iskazati dohodak iz ostalih izvora ako prijavu podnose samo radi dohotka kojeg ostvare po osnovi rada na brodu u međunarodnoj plovidbi. Ako su po nekoj drugoj osnovi obvezni podnijeti poreznu prijavu, a ostvarili su uvjet plovidbe duži od 183 dana te po toj osnovi nisu obveznici poreza na dohodak, nisu obvezni u prijavi iskazati i dohodak od nesamostalnog rada po osnovi rada na brodu u međunarodnoj plovidbi. Na isti će način postupiti i ako uz dohodak po osnovi kojeg su obvezni podnijeti prijavu iskažu dohodak iz nekog drugog izvora te su onda obvezni iskazati ukupno ostvareni dohodak, osim dohotka koji ne podliježe oporezivanju. Budući da su izmjene Zakona nastupile sredinom godine, porezni obveznici će temeljem podnesene godišnje porezne prijave za 2010. još uvijek moći iskoristiti porezne olakšice za uplaćene premije osiguranja, zdravstvene usluge i stambene potrebe, ali samo u ukupnom iznosu do 6.000,00 kn i to ako su uplaćene do 30. lipnja 2010. Stoga se za 2010. godišnja porezna prijava podnosi na Obrascu DOH koji se primjenjivao

Ksenija Cipek, Iva Uljanić | Izmjene i dopune pravilnika o porezu na dohodak

▼ Tablica 1. Godišnji obračun dohotka od nesamostalnog rada

27

Financije i porezi | 12/10

kn, a koje su uplaćene do 30. lipnja 2010. pod uvjetom da radnik nije ostvario druge oporezive primitke, i za osobni odbitak iz članka 36. stavaka 1. i 2. Zakona na godišnjoj razini. Godišnji obračun poreza na dohodak od nesamostalnog rada za 2010. podnosi se Poreznoj upravi na Obrascu ID koji se primjenjivao prije ovih izmjena Pravilnika, i to do 15. siječnja 2011.

Aktualno | Financije i porezi

i prije ovih izmjena Pravilnika i porezni obveznici su uz prijavu obvezni priložiti vjerodostojne isprave (potvrde osiguravatelja, račune, preslike ugovora i ostale isprave) kojima dokazuju pravo na korištenje navedenih poreznih olakšica prema odredbama koje su bile na snazi prije ovih izmjena.

◆

6. Novosti u načinu dostave obrazaca Izmjenama Pravilnika propisano je da su poslodavci ili isplatitelji plaće i mirovine koji su prema računovodstvenim propisima razvrstani u velike i srednje poduzetnike obvezni od 1.1.2011. podatke iz Obrazaca ID dostavljati elektroničkim putem (internetom) u okviru sustava e-porezna na način propisan posebnim propisima, te tehničkim i ostalim uputama, a oni s više od 100 radnika to su obvezni od 1.1.2012. Nadalje, propisano je i da su veliki i srednji poduzetnici te poslodavci sa više od 100 radnika obvezni od 1.1.2011. Obrazac IP dostavljati elektroničkim putem (na elektronskom mediju). Sastavni dio Pravilnika o izmjenama Pravilnika su slijedeći obrasci koji se mijenjaju, prvenstveno zbog ukidanja poreznih olakšica te ukidanja posebnog poreza: ◆ Obrazac DOH, Obrazac DOH-Z, Obrazac IP i »Potvrda o isplaćenom primitku, dohotku, uplaćenom doprinosu, porezu na dohodak i prirezu u ______ godini« koji se primjenjuju tek za 2011. i podnose u 2012. (za 2010. se primjenjuju postojeći obrasci), ◆ Obrazac DNR i Obrazac ID koji se primjenjuju od 1.1.2011. (osim Obrasca ID za mjesec prosinac koji se podnosi do 15. siječnja 2011. na postojećem obrascu ako je u prosincu poslodavac za svoje radnike izvršio godišnji obračun), ◆ Prilog UPO koji je sastavni dio Obrasca DOH, mijenja se za 2010. zbog primjene prosječnih poreznih stopa.

◆

◆

◆

◆

7. Ostale izmjene i dopune 28

Pravilnikom o izmjenama Pravilnika, osim već prethodno navedenih većih izmjena, propisane su i slijedeće odredbe: ◆ neoporezivim primicima smatra se i novčana pomoć polaznicima stručnog osposobljavanja za rad bez zasnivanja radnog odnosa isplaćenih na teret HZZ-a, ◆ porez na dohodak ne plaća se na manjkove na imovini iz čl. 7. st. 1. toč. 5. Zakona o porezu na dobit iznad visine utvrđene odlukom Hrvatske gospodarske komore ili Hrvatske obrtničke komore, u smislu poreza na dodanu vrijednost, ako je odluku da se ne

tereti odgovorna osoba donio upravni odbor, nadzorni odbor ili skupština trgovačkog društva, a zbog nepostojanja objektivne mogućnosti utvrđivanja osobne odgovornosti radnika, člana društva ili druge fizičke osobe, neoporezivim primicima smatraju se potpore za slučaj smrti radnika do 7.500,00 kn koje isplaćuju poslodavci tog radnika, osim potpora koje poslodavci isplaćuju djeci radnika, a koje se smatraju neoporezivim primicima u ukupnom iznosu, neoporezivim primicima smatraju se i nagrade radnicima koje isplaćuju poslodavci za navršenih 40 godina i svakih narednih 5 godina radnog staža do 5.000,00 kn, račun kojeg su za svaku prodaju odnosno obavljenu uslugu obvezni izdati porezni obveznici koji obavljaju samostalnu djelatnost iz čl. 18. Zakona, a koji nisu obveznici PDV-a, obvezno sadrži najmanje podatke o izdavatelju (naziv radnje, podatke o vlasniku odnosno nositelju zajedničke djelatnosti, a osobito ime i prezime, osobni identifikacijski broj, adresu prebivališta ili uobičajenog boravišta), o poslovnoj jedinici ako je promet obavljen preko poslovne jedinice, zatim nadnevak izdavanja računa, broj računa, naziv robe ili usluge, jediničnu cijenu i ukupni iznos računa, iznimno, HZMO može podatke o isplaćenim mirovinama iz Obrasca IP s identifikatorom 1 ili 2 dostaviti Poreznoj upravi u ukupnom iznosu, po umirovljeniku, a podatke o isplaćenim mirovinama iz Obrasca IP s identifikatorom 3 za protekla porezna razdoblja prije tekućeg poreznog razdoblja može dostaviti u ukupnom iznosu po umirovljeniku za sva prethodna porezna razdoblja uz uvjet da HZMO osigura poreznim obveznicima uvid u podatke o isplaćenim mirovinama za prethodna porezna razdoblja po godinama, za porezno priznate premije osiguranja koje su u 2010. uplaćene do 30.6.2010., poslodavci i isplatitelji primitka (plaće) i mirovine obvezni su Poreznoj upravi podnijeti obrazac iz čl. 42. st. 9. Pravilnika o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 95/05 - 146/09), odnosno obrazac koji se podnosio prije ovih izmjena Pravilnika, a osiguravatelji koji su započeli voditi evidencije prema čl. 42. toga Pravilnika o uplaćenim porezno priznatim premijama osiguranja moraju podatke iz tih evidencija osigurati u trenutku isplate osigurane svote budući da će se iz tih uplata koje su porezni obveznici iskoristili kao izdatak i time umanjili svoju poreznu obvezu, pri isplati osigurane svote utvrditi dohodak od osiguranja i oporezovati po stopi od 12% uvećan za možebitni prirez porezu na dohodak.

Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

Irena Slovinac, dipl. oec. TEB, Zagreb

pripreme za izradu financijskih izvještaja odnose se na računovodstvene kontrole, provođenje popisa te druge poslove važne za istinito i fer izvješćivanje. U pripreme za godišnje financijske izvještaje osim računovodstva treba se uključiti i uprava te ostale funkcije u društvu. Uprava društva dužna je imenovati komisiju za popis, donijeti odluku o popisnim razlikama, te druge odluke specifične za poduzetnika u svezi obavljanja pripremnih poslova u računovodstvu. Ključnu ulogu u ovim pripremnim postupcima ima računovodstvo, a prije svega voditelj računovodstva. Voditelj računovodstva ima obvezu i odgovornost ustrojiti kontrolno analitičke poslove u računovodstvu na način da se osigura: - točnost podataka u poslovnim knjigama, - podloga za realne financijske izvještaje, - usklađenost podataka u poslovnim knjigama sa stvarnim stanjem utvrđenim popisom imovine i obveza, - zaštita imovine i kapitala, te - pouzdanost računovodstvenih informacija.

U tu svrhu voditelj računovodstva izrađuje plan priprema za sastavljanje financijskih izvještaja. Plan sadrži pregled pojedinih poslova, te izvršitelje i rokove u kojima se poslovi trebaju obaviti. Temeljem tog plana djelatnici u računovodstvu (financijski knjigovođa, saldakontist, knjigovođa robe i materijala, pogonski knjigovođa, knjigovođa dugotrajne imovine, i dr.) dužni su, osim svojih tekućih poslova, obavljati i pripremne poslove.

Vrijeme početka priprema utvrđuje se individualno za svako društvo ovisno o obujmu poslovanja, broju poslovnih transakcija, broju djelatnika u računovodstvu, kompjuterskoj podršci i dr. Obveznici primjene Zakona o računovodstvu1 dužni su voditi poslovne knjige prema temeljnim načelima urednog knjigovodstva i sastavljati financijske izvještaje tako da iz njih budu vidljivi poslovni događaji u svezi s imovinom, obvezama i kapitalom te informacije o uspješnosti poslovanja. Prije unošenja knjigovodstvenih isprava u poslovne knjige iste treba provjeriti u smislu suštinske, računske i logične kontrole. Realnost i objektivnost podataka u poslovnim knjigama može se ispitati: ▶ kontrolom fizičkog postojanja imovine koja je evidentirana u poslovnim knjigama (popisom), ▶ usklađivanjem podataka iskazanih u računovodstvenim evidencijama s trećim osobama (dužnicima, vjerovnicima, kreditorima i dr.), ▶ provjerom početnog stanja, ▶ uvidom u izvornu dokumentaciju (račune, izvatke s računa, primke, ugovore i dr.), ▶ kontrolom sastavljenih obračuna (amortizacije, revalorizacije, rezerviranja, vrijednosnih usklađenja, kamata, plaća, kalkulacija gotovih proizvoda i robe i sl.), ▶ kontrolom i usklađenjem analitičkih evidencija s glavnom knjigom, i dr. kontrolama. 1

Zakon o računovodstvu (Nar. nov., br. 109/07)

UDK 657.1

29

Financije i porezi | 12/10

Poslovi

Irena Slovinac | Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

Krajem poslovne godine računovodstvo mora, uz redovne poslove, obaviti i pripreme za izradu financijskih izvještaja. Cilj tih priprema je osigurati istinito i fer izvješćivanje o imovinskom stanju i financijskom rezultatu poslovanja poduzetnika. U članku ćemo podsjetiti koje kontrole poduzetnik treba izvršiti i na što treba obratiti pažnju kod pojedinih oblika imovine, obveza, kapitala, prihoda i rashoda.

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

nematerijalne imovine i mogućnost pouzdanog utvrđivanja troška koji se može pripisati razvoju nematerijalne imovine; ■ patenti, licencije, prava na znak i sl. prava mogu se priznati kao nematerijalna imovina, ako zadovoljavaju uvjete za priznavanje propisane HSFIom 5 odnosno MRS-om 38. ■ koncesija je pravo gospodarskoga korištenja prirodnih bogatstava te drugih dobara za koje je zakonom određeno da su od interesa za Republiku Hrvatsku, pravo obavljanja djelatnosti od interesa za RH te izgradnja i korištenje objekata i postrojenja potrebnih za obavljanje tih djelatnosti.4 Ugovorena jednokratna naknada za koncesiju plaćena unaprijed za više godina iskazuje se kao nematerijalna imovina, dok se naknada za koncesiju koja se plaća u razdoblju u određenom udjelu od ostvarenog prometa po osnovi iskorištavanja predmeta koncesije smatra troškom razdoblja; ■ ukoliko društvo posluje u zakupljenom poslovnom prostoru i u toku godine je imalo značajna ulaganja u njegovo uređenje (zbog prilagodbe prostora za namjeravanu uporabu) mora utvrditi koji troškovi predstavljaju trošak razdoblja, a koje troškove je potrebno kapitalizirati. Kapitalizirani trošak ulaganja sa svrhom adaptacije, rekonstrukcije, završnog uređenja i dr. sličnih radova na unajmljenom prostoru nazivamo ulaganje na tuđoj imovini. Da bi ulaganje na tuđoj imovini mogli klasificirati kao nematerijalnu imovinu poslovni prostor mora biti u dugoročnom najmu. Ova ulaganja amortizirati će se tijekom korisnog vijeka uporabe, ali ne duže od razdoblja najma.

1. Kontrolno-analitički postupci bilančnih pozicija U nastavku, za pojedine bilančne stavke, navodimo što treba provjeriti odnosno na što treba obratiti pažnju prije sastavljanja financijskih izvještaja.

1.1. Kontrolno analitički postupci razreda 0 U razredu 0 evidentira se dugotrajna nematerijalna i materijalna imovina, financijska imovina, dugoročna potraživanja, ulaganja u nekretnine, potraživanja za upisani a neuplaćeni kapital, te odgođena porezna imovina.

1.1.1. Nematerijalna imovina (00) Dugotrajna nematerijalna imovina je imovina koja se može identificirati kao nemonetarna i bez fizičkih obilježja. Uređuje ju HSFI 5– Nematerijalna imovina2 MRS 38– Nematerijalna imovina.3 Nematerijalna imovina obuhvaća izdatke za razvoj, koncesije, prava, patente, licence, software i ostala prava. O priznavanju i mjerenju nematerijalne imovine detaljnije smo pisali u članku: Cindori, V.: Nematerijalna imovina, FIP br. 5/08.

30

Pri evidentiranju poslovnih događaja vezanih na nematerijalnu imovinu kao i na kraju poslovne godine treba obratiti pažnju na sljedeće: ■ društvo koje je u toku godine imalo izdatke za istraživanje i razvoj, izdatke nastale u fazi istraživanja mora odvojiti i iskazati kao trošak razdoblja (toč. 5.14. HSFI-a 5 i toč. 54.-57. MRS-a 38). Izdatke nastale u fazi razvoja može priznati kao nematerijalnu imovinu samo ako se može dokazati tehnička provedivost nematerijalne imovine koja se dovršava tako da bude raspoloživa za uporabu ili prodaju, namjera dovršenja nematerijalne imovine i njene uporabe ili prodaje, mogućnost uporabe ili prodaje nematerijalne imovine, način na koji će nematerijalna imovina davati izgledne ekonomske koristi, raspoloživost odgovarajućih tehničkih, financijskih i dr. izvora za završetak razvoja i korištenja ili prodaju 2

3

Hrvatski standardi financijskog izvještavanja (Nar. nov., br. 30/08 i 4/09; u nastavku: HSFI) Međunarodni standardi financijskog izvještavanja (Nar. nov., br. 136/09 - 120/10; u nastavku MSFI/MRS)

 Primjer 1. Obračun amortizacije ulaganja na tuđoj imovini Poduzetnik ima u zakupu poslovni prostor. Ugovor o zakupu sklopljen je na razdoblje od 6 godina. Iznos ulaganja u poslovni prostor (građevinski radovi) koje je potrebno da bi se prostor osposobio za namjeravanu uporabu iznosi 500.000,00 kn. Obračun amortizacije: ■ godišnja stopa amortizacije = 100/6 = 16,667% ■ godišnji iznos amortizacije = 500.000,00 x 16,667% = 83.333,33 kn 4

Zakon o koncesiji (Nar. nov., br. 125/08)

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Iako je Zakonom o porezu na dobit, za svrhe oporezivanja, propisana godišnja amortizacijska stopa za nematerijalnu imovinu 25% (prema amortizacijskom vijeku od 4 godine), poduzetnik je donio odluku da se amortizacija obračunava, sukladno korisnom vijeku uporabe od 6 godina, po stopi 16,667%. Ova amortizacija, obračunana u svoti nižoj od porezno dopustive, smatra se porezno priznatim rashodom.

Zakon o porezu na dobit5, u čl. 12. st. 3., dugotrajnu materijalnu imovinu definira kao stvari čiji je pojedinačni trošak nabave veći od 3.500,00 kn6 i vijek trajanja duži od godinu dana. Iznos od 3.500,00 kn je neto iznos bez PDV-a za obveznike PDV-a, a za poduzetnike koji nisu u sustavu PDV-a uzima se u obzir bruto iznos fakture (vrijednost imovine + PDV).

O ulaganju na tuđoj imovini pisali smo u članku: Zaloker, D.: Ulaganje na tuđoj imovini, FIP br. 9/09.

 je li trošak nabave priznat u skladu s odredbama HSFI-a 6 odnosno MRS-a 16. Trošak nabave dugotrajne materijalne imovine uključuje: ▶ kupovnu cijenu, uključujući uvozne pristojbe i nepovratne poreze, ▶ sve troškove koji se mogu izravno pripisati dovođenju imovine na mjesto i u radno stanje, ▶ početno procijenjene troškove demontaže, uklanjanja imovine i obnavljanja mjesta na kojem je imovina smještena;  je li oprema nabavljena na financijski leasing evidentirana na dugotrajnoj imovini;  primjenjuje li društvo za mjerenje dugotrajne materijalne imovine metode koje je odredio u svojim računovodstvenim politikama (metodu troška ili metodu revalorizacije);  koristi li za obračun amortizacije metode i stope koje je utvrdio svojim računovodstvenim politikama;  primjenjuje li društvo za obračun amortizacije porezno dopustive stope i metode, a ukoliko ne, amortizaciju mora obračunati i linearnom metodom i porezno dopustivim stopama te ukoliko je amortizacija obračunana drugim metodama (degresivnom ili funkcionalnom) ili po stopama višim od dopuštenih, za iznos amortizacije iznad porezno priznate treba se uvećati porezna osnovica;  je li u toku godine ispravno obračunana amortizacija, posebice za opremu nabavljenu i otuđenu u toku godine.

1.1.2. Materijalna imovina Materijalna imovina definirana je HSFI-om-6 - Dugotrajna materijalna imovina i MRS-om-16 - Nekretnine, postrojenja i oprema kao imovina: - koju poduzetnik posjeduje za korištenje u obavljanju svoje djelatnosti, i - koja se očekuje koristiti duže od jednog razdoblja, - koja je namijenjena za korištenje na neprekidnoj osnovi u svrhu aktivnosti društva.

Trošak amortizacije dugotrajne imovine priznaje se u porezni rashod od prvog dana mjeseca koji slijedi nakon mjeseca u kojem je dugotrajna imovina stavljena u uporabu (čl. 12. st. 8. Zakona o porezu na dobit). Za imovinu koja je prodana ili na drugi način 5 6

Zakon o porezu na dobit (Nar. nov., br. 177/04 - 80/10) Od 1.7.2010. Zakonom o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dobit (Nar. nov., br. 80/10) povećan je iznos pojedinačnog troška nabave iznad kojeg se određena imovina smatra dugotrajnom imovinom sa 2.000,00 kn na 3.500,00 kn.

Irena Slovinac | Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

31

Financije i porezi | 12/10

Za ulaganja na tuđoj imovini na kraju godine svakako je potrebno provjeriti:  jesu li troškovi ulaganja na tuđoj imovini pravilno raspoređeni: ▶ troškovi podizanja pregradnih zidova, izgradnja ograda, uređenje ili asfaltiranje prilaznih cesta i dr. klasificiraju se kao nematerijalna imovina, ▶ troškovi bojanja zidova, popravaka i dr. troškovi tekućeg održavanja poslovnog prostora razvrstavaju se kao trošak razdoblja;  je li amortizacija ispravno obračunana - proporcionalno korisnom vijeku uporabe;  uvidom u ugovor treba provjeriti da li troškove uređenja poslovnog prostora snosi zakupoprimac ili zakupodavac;  uračunavaju li se troškovi ulaganja u iznos ugovorene najamnine i dr.;  amortizacijsko razdoblje i metodu amortizacije nematerijalne imovine s ograničenim korisnim vijekom trajanja treba provjeriti na kraju svake financijske godine, te ukoliko se očekivani vijek uporabe imovine razlikuje od prijašnjih procjena, razdoblje amortizacije treba promijeniti. Isto tako amortizacija se mora promijeniti ukoliko je bilo promjena ekonomskih koristi imovine;  postoji li evidentirano ulaganje za koje je istekao (ili je prekinut) ugovor o najmu.

Za dugotrajnu materijalnu imovinu potrebno je prije svega provjeriti:

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

otuđena u toku godine porezno se priznaje amortizacija do kraja mjeseca u kojem je imovina bila u uporabi (čl. 12. st. 9).

32

Nadalje, potrebno je provjeriti:  nije li greškom obračunata amortizacija na imovinu koja je u potpunosti amortizirana;  usklađenost knjige dugotrajne materijalne imovine (knjige inventara), analitičke evidencije dugotrajne materijalne imovine i glavne knjige;  vodi li društvo u poslovnim knjigama imovinu koja je u cijelosti otpisana ali se i dalje nalazi u uporabi7;  postoji li pokazatelj da neko sredstvo može biti umanjeno, te u tom slučaju procijeniti nadoknadivi iznos imovine i provesti vrijednosno usklađenje;8  ukoliko se društvo odlučilo za revalorizaciju imovine, da li je istu provelo u korist kapitala odnosno revalorizacijske rezerve;  provodi li se revalorizacija imovine dovoljno često kako bi knjigovodstvena vrijednost bila što bliže fer vrijednosti imovine na dan bilance;  ako društvo provodi revalorizaciju imovine tada treba revalorizirati svu imovinu određene grupe (npr. sve građevinske objekte), a ne samo jednu imovinsku stavku kako bi se izbjeglo iskazivanje imovine po različitim vrijednostima;  je li za revaloriziranu imovinu amortizacija ispravno utvrđena (razlika amortizacije obračunane na revaloriziranu vrijednost i one po trošku nabave porezno je nepriznat rashod);  je li za ostatak vrijednosti smanjena osnovica za amortizaciju sukladno zahtjevu iz toč. 6.7. i 6.44. HSFI-a 6, odnosno toč. 6. i 53. MRS-a 16;  je li prodana ili na drugi način otuđena imovina isknjižena iz evidencija i je li prilikom evidentiranja prodaje ili otuđenja primijenjeno neto-načelo iskazivanja prihoda odnosno rashoda9;  je li imovina za koju je donesena odluka o prodaji klasificirana kao namijenjena prodaji i preknjižena na kratkotrajnu imovinu (kontnu skupinu 68);  je li rashodovana dugotrajna materijalna imovina još u poslovnim knjigama, odnosno je li rashodovana imovina koja je uništena ili na dr. način otuđena 7 8

9

čl. 12. st. 14. Zakona o porezu na dobit Vrijednosno usklađenje materijalne imovine je porezno priznati rashod. O vrijednosnom usklađenu dugotrajne materijalne imovine pisali smo u članku: Zaloker, D.: Vrijednosno usklađenje (umanjenje) dugotrajne materijalne imovine, FIP br. 11/10. toč. 15.60. HSFI-a 15 odnosno toč. 71. MRS-a 16

iz društva i isknjižena,  postoji li za isknjiženu rashodovanu imovinu vjerodostojna dokumentacija (Odluka uprave o rashodovanju i daljnjem postupanju s ovom imovinom, zahtjev za očevid Porezne uprave, zapisnik porezne uprave, potvrda društva za zbrinjavanje otpada o preuzimanju imovine i sl.)10;  investicije u tijeku, te ako je neka investicija završena prenijeti ju s konta investicija na imovinu u uporabi te obračunati amortizaciju. Ukoliko neka investicija neće biti nikad završena ista se ne prenosi na konta u uporabi, već se otpisuje na teret rashoda;  salda danih predujmova. Provjeriti nije li po danom predujmu primljena oprema, treba li tražiti povrat uplaćenog predujma, obračunati kamate, provesti usklađenje s primateljem predujma. Dugotrajna materijalna imovina obuhvaća: zemljište i dr. prirodna bogatstva, građevinske objekte, postrojenja i opremu, alate, pogonski inventar, namještaj i transportna sredstva, predujmove za dugotrajnu materijalnu imovinu i ostalu dugotrajnu materijalnu imovinu.  Prirodna bogatstva (01) Skupina konta 01 obuhvaća zemljišta, zemljišna prava, ulaganja u prirodna bogatstva, predujmove za prirodna bogatstva te vrijednosno usklađenje istih. Zemljišta i dr. prirodna bogatstva koja se ne troše ne podliježu amortizaciji. Stoga je osobito važno da se prilikom nabave nekretnine, koju čini zemljište i građevinski dio, odvoji zemljište od ostalog dijela nekretnine te evidentira odvojeno. Ovakvo knjigovodstveno tretiranje nekretnine bitno je i sa stajališta oporezivanja nekretnina. Zemljište se oporezuje porezom na promet nekretnina od 5%, dok se građevinski dio oporezuje: ▶ PDV-om 23% (novosagrađene nekretnine ili novosagrađeni dijelovi starih nekretnina – poslije 31.12.1997.) i/ili ▶ porezom na promet nekretnina 5% (nekretnine sagrađene prije 1.1.1998.). Trošak nabave zemljišta čine: ▶ kupovna cijena po računu dobavljača ili iz kupoprodajnog ugovora; ▶ troškovi komunalnog uređenja zemljišta (troškovi odvjetnika, bilježnika, geodeta, upisa u zemljišne knjige, doprinosa za komunalno uređenje, pristojbi za odobrenje na priključak komu10

Više o rashodovanju materijalne imovine možete pročitati u članku: Slovinac, I.: Rashodovanje i otpis materijalne imovine, FIP br. 5/09.

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Osim prethodno navedenih kontrola za materijalnu imovinu, za zemljišta evidentirana na kontnoj skupini 01 na kraju godine treba provjeriti:  je li zemljište upisano u zemljišne knjige, da li je brisana hipoteka i dr. zabilježbe;  je li zemljište koje je prenamijenjeno, npr. iz poljoprivrednog u građevinsko, preknjiženo s konta 0100 - Poljoprivredna zemljišta na konto 0101 – Građevinsko zemljište. Napominjemo da se na skupini 01 ne evidentira zemljište koje je: ▶ uzeto u najam ili u koncesiju, ▶ nabavljeno za daljnju prodaju ili gradnju građevina za prodaju11.  Primjer 2. Prodaja i nabava građevinskog zemljišta Društvo AM d.o.o. prodaje društvu TM d.o.o. građevinsko zemljište te sklapa ugovor o kupoprodaji nekretnine. Nabavna, odnosno knjigovodstvena vrijednost zemljišta iznosi 1.500.000,00 kn. Ugovorena prodajna cijena iznosi 2.000.000,00 kn. Društvo TM zemljište nabavlja radi izgradnje poslovnog prostora za svoje potrebe. Prema rješenju Porezne uprave društvo TM je platilo porez na promet nekretnina (5%) u iznosu 100.000,00 kn. Društvo TM primilo je od odvjetnika račun za uslugu uknjižbe vlasništva i plaćene pristojbe u iznosu 10.840,00 kn (naknada za uslugu 8.000,00 + PDV 1.840,00 + pristojbe 1.000,00).

11

Građevinsko zemljište koje poduzetnik nabavi za daljnju prodaju ili gradnju građevinskih objekata (stanova i poslovnih prostora) za prodaju evidentira se u razredu 6.

Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Stanjeprodaje u poslovnim knjigama Knjiženje zemljišta u društvu „AM“ d.o.o.

So

- građevinsko zemljište

1.500.000,00

0101

Prodaja i isknjiženje zemljišta

1.

- potraživanja od kupaca dugotrajne imovine - građevinsko zemljište - prihod od prodaje dugotrajne materijalne imovine

2.000.000,00 1.500.000,00

1201 0101

500.000,00

7802

Knjiženje nabave zemljišta u društvu „TM“ d.o.o. Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Knjiženje nabave u nabavu društvuzemljišta „TM“ d.o.o. Primljen računzemljišta (ugovor) za 1.

- građevinsko zemljište - obveza prema dobavljaču nekretnine

2.000.000,00

0101

2.000.000,00

22001

Plaćen porez na promet nekretnina po rješenju PU 2.

- građevinsko zemljište - žiro-račun

100.000,00 100.000,00

0101 1000

Primljen račun za uknjižbu vlasništva 3.

- građevinsko zemljište - pretporez - obveze prema dobavljaču

9.000,00 1.840,00 10.840,00

0101 1602 220

 Građevinski objekti, postrojenja, oprema i ostala materijalna imovina (02) Na skupini 02 evidentiraju se građevinski objekti, postrojenja, oprema, alati, pokućstvo, umjetnička dijela i ostala materijalna imovina. Na kraju godine za građevinske objekte potrebno je, osim prethodno navedenih provjera u svezi materijalne imovine, provjeriti i:  je li pri nabavi građevinskog objekta odvojen dio vrijednosti koji se odnosi na zemljište;  je li ispravno utvrđen trošak nabave građevinskog objekta (kupovna cijena po računu dobavljača, troškovi koji nastaju u vezi s pripremom gradilišta, geodetski troškovi, iskopi i odvoz zemlje, izvedene instalacije, uređenje okoliša, projektiranje, nadzor i tehnički pregled i dr. troškovi koji se mogu pripisati građevinskom dijelu nekretnine);  je li na nabavljen ili prodan građevinski objekt ispravno obračunan i plaćen porez.

Irena Slovinac | Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

U slučaju kad se zemljište nabavlja radi izgradnje (građevinsko zemljište), troškovi koji nastaju u vezi s pripremom gradilišta, geodetski troškovi, iskopi i odvoz zemlje, izvedene instalacije, uređenje okoliša, projektiranje, nadzor i tehnički pregled i dr. troškovi ulaze u trošak nabave građevine, a ne zemljišta.

Knjiženje prodaje zemljišta u društvu „AM“ d.o.o.

33

Financije i porezi | 12/10

nalne infrastrukture, priključci na komunalnu infrastrukturu, vodni doprinos, naknade za prenamjenu zemljišta te ostale pristojbe po rješenju lokalne samouprave ili grada i dr.); ▶ porez na promet nekretnina 5%.

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

Novosagrađene nekretnine ili novosagrađeni dijelovi starih nekretnina – poslije 31.12.1997. oporezuju se PDV-om (po stopi 23%), dok se građevinske nekretnine sagrađene prije 1.1.1998. oporezuju porezom na promet nekretnina 5%.  Primjer 3. Evidentiranje građevinskog objekta i pripadajućeg zemljišta Društvo TM d.o.o. nabavilo je nekretninu koja se sastoji od poslovne zgrade površine 1000 m2 izgrađene 1995. i pripadajućeg zemljišta 2000 m2. Trošak nabave čini ukupna kupoprodajna cijena nekretnine bez poreza 6.500.000,00 kn i porez na promet nekretnina 5% po rješenju Porezne uprave 325.000,00 kn12. Za potrebe evidentiranja u poslovnim knjigama, na temelju informacija o tržišnim cijenama zemljišta i građevinskih objekata (poslovnih), na lokaciji gdje se nekretnina nalazi, utvrđena je (procijenjena) vrijednost zemljišta u iznosu 2.625.000,00 kn (zemljište 2.500.000,00 + porez na promet nekretnina 125.000,00) te poslovne zgrade u iznosu 4.200.000,00 kn (zgrada 4.000.000,00 + porez na promet nekretnina 200.000,00).13

evidentira kao kratkotrajna imovina (sitan inventar) i jednokratno otpisati. Za ovu imovinu potrebno je provesti sve provjere navedene za materijalnu imovinu.  Primjer 4. Prodaja dugotrajne imovine i prestanak obračuna amortizacije Društvo TM prodalo je 30.11.2010. osobni automobil. Prema poslovnim knjigama trošak nabave automobila iznosi 100.000,00 kn, a obračunan ispravak vrijednosti do 31.10.2010. iznosi 75.000,00 kn. Društvo obračunava amortizaciju po stopi 25% (godišnje). Kupcu je ispostavljen račun u iznosu 24.600,00 kn (automobil 20.000,00 + PDV 4.600,00). Društvo će za automobil obračunati amortizaciju do 30.11.2010. te izvršiti potrebna knjiženja. Obračunana amortizacija za 11/2010. iznosi 2.083,33 (100.000,00 x 25% = 25.000,00; 25.000,00 : 12 mj. = 2.083,33). Knjiženje: Red. br.

Knjiženje: Red. br.

34

So

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

13

Duguje

Potražuje

- građevinsko zemljište - poslovna zgrada - obveze prema dobavljaču nekretnine - obveza za porez na promet nekretnina

- osobni automobil - ispravak vrijednosti automobila

100.000,00

0224

75.000,00

0292

Obračun amortizacije za 11/2010 2.625.000,00 4.200.000,00

0101 020

1.

6.500.000,00

22001

325.000,00

2640

Kod priznavanja i mjerenja postrojenja, opreme, inventara i ostale materijalne imovine osim na odredbe računovodstvenih standarda pažnju treba obratiti i na odredbe Zakona o porezu na dobit. Naime, prema čl. 12. st. 3. Zakona o porezu na dobit, dugotrajnom materijalnom imovinom smatraju se stvari čiji je pojedinačni trošak nabave veći od 3.500,00 kn i vijek trajanja dulji od godinu dana. Ako je trošak nabave manji od 3.500,00 kn tada se takva imovina može 12

Iznos

Stanje u poslovnim knjigama

Nabava nekretnine

1.

Konto Opis

U primjeru smo pretpostavili da je procijenjena vrijednost nekretnine od strane Porezne uprave jednaka kupoprodajnoj cijeni iz ugovora. Preporučamo da društvo za procjenu nekretnina angažira ovlaštenog procjenitelja.

- trošak amortizacije - ispravak vrijednosti automobila

2.083,33

430

2.083,33

0292

Prodaja imovine*

3.

- potraživanja od kupca dugotrajne imovine - PDV 23% - isknjiženje troška nabave - isknjiženje ispravka vrijednosti - rashod od prodaje materijalne imovine

24.600,00 4.600,00

1201 2602

100.000,00

0224

77.083,33

0292

2.916,67

7302

* Pri evidentiranju prodaje automobila primijenjeno je neto načelo knjiženja te iskazan gubitak (rashod) od prodaje materijalne imovine u iznosu 2.916,67 kn.

1.1.3. Biološka imovina (03) Računovodstveno postupanje s biološkom imovinom i poljoprivrednim proizvodima do točke ubira-

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Troškovi održavanja nasada i temeljnog stada priznaju se u trošak nabave (kapitaliziraju) samo do prvog roda. U razdoblju kada nasad ili stado daje rod, troškovi gnojidbe, rezidbe, okopavanja, košnje trave, prskanja i dr. evidentiraju se kao troškovi proizvodnje. Na kraju godine za višegodišnje nasade potrebno je provjeriti:  jesu li troškovi pripreme zemljišta za sadnju, nabave sadnica, amortizacije traktora i dr. opreme, troškovi plaće i sl. ispravno obračunani u trošak nabave odnosno na troškove proizvodnje;  je li zemljište evidentirano na kontu 0100 – Poljoprivredna zemljišta (zemljište ne ulazi u nabavnu vrijednost nasada);  je li po dovršenom ulaganju u višegodišnje nasade isto preknjiženo s konta 0370 – Višegodišnji nasadi u pripremi na konto 030 – Višegodišnji nasadi u uporabi;  ako se biološka imovina mjeri po trošku nabave je li amortizacija obračunana u godini kada je ostvaren «prvi komercijalni rod» (do tog vremena sva ulaganja u podizanje nasada uračunavaju se u trošak nabave). Za temeljno stado treba provjeriti:  je li na kontu 034 – Temeljno stado evidentirana samo priplodna stoka i stočni pomladak s namjenom za temeljno stado (stoka namijenjena za tov za proizvodnju i preradu mesa evidentira se u razredu 3, a stoka nabavljena za daljnju prodaju kao roba u razredu 6);  ako je u tijeku godine bilo prenamjene temeljnog stada u stado za tov ili prodaju, ili promjena nastalih zbog prirasta na težini, uginuća i dr. jesu li provedena sukladna knjiženja;  ako se biološka imovina mjeri po trošku nabave je li amortizacija obračunana u godini kada je ostvaren «prvi komercijalni rod» (do tog vremena sva ulaganja u podizanje stada uračunavaju se u trošak nabave).

Financijska imovina obuhvaća udjele i dionice, dugoročne zajmove, sudjelujuće interese, ulaganja u vrijednosne papire, dane kredite i depozite, vlastite dionice i udjele (kod obveznika HSFI-a) te ostalu financijsku imovinu. Računovodstveno postupanje s financijskom imovinom uređuje HSFI 9 – Financijska imovina i HSFI 2 – Konsolidirani financijski izvještaji, odnosno MRS 39 – Financijski instrumenti: priznavanje i mjerenje, MRS 32 – Financijski instrumenti: objavljivanje i prezentiranje te MSFI 7 – Financijski instrumenti. O priznavanju i mjerenju financijske imovine pisali smo u FIP-u br. 5/2009. str. 11.-19. Kod provjere podataka iskazanih na kontima dionica i udjela treba poći prije svega od pitanja  je li imovina evidentirana na ovoj kontnoj skupini dugoročna (dionice koje je društvo nabavilo s namjerom da u budućnosti sudjeluje u poslovnom rezultatu društva čije dionice drži);  jesu li pri nabavi financijske imovine (osim kod imovine po fer vrijednosti kroz račun dobiti i gubitka) u trošak nabave uključeni svi transakcijski troškovi (provizija brokera, pristojbe, usluge odvjetnika, bankarske usluge i dr.);  jesu li iz poslovnih knjiga isknjižene dionice koje su prodane u toku godine uz istodobno priznavanje dobitka ili gubitka od prodaje;  odgovara li saldo dionica u poslovnim knjigama izvodu Središnje depozitarne agencije. Za dane, zajmove depozite i kaucije treba provjeriti:  postoje li ugovori o zajmovima;  da ugovori o depozitima i kaucijama nisu istekli, a ako jesu treba tražiti povrat istih;  jesu li obračunane kamate po dugoročnim zajmovima prema ugovorenim rokovima;  jesu li za zajmove dane fizičkim osobama (građanima, vlasnicima, zaposlenicima i sl.), beskamatno ili uz kamatu ispod 4% godišnje, obračunati i plaćeni doprinosi, porez i pripadajući prirez, budući se korištenje kredita (zajmova) pod tim uvjetima smatra dohotkom;  za zajmove dane poduzetnicima beskamatno treba priznati prihodi u visini tržišne kamate;  stanja s poslovnim partnerima, tj. provesti uskladu salda s bankama, leasing društvima i dr. financijskim institucijama;

Irena Slovinac | Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

Biološka imovina obuhvaća živuće životinje i biljke (drveće na plantažama, višegodišnje nasade, temeljno stado i ostalo).

1.1.4. Dugoročna financijska imovina (04)

35

Financije i porezi | 12/10

nja plodova uređuje HSFI 17 – Poljoprivreda i MRS 41. Poljoprivredni proizvodi nakon ubiranja plodova predmet su obrade HSFI-a 10 – Zalihe, odnosno MRS-a 2.

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

 je li vrijednosno usklađenje sumnjivih i spornih potraživanja provedeno preko konta 049 – Vrijednosno usklađenje dugotrajne financijske imovine. Napominjemo da se na ugovorenu kamatu, kao naknadu za uslugu financiranja, od 1.1.2010. ne plaća PDV.14 Također, zatezne kamate koje poduzetnik naplaćuje od svojih dužnika, do visine propisane zatezne kamate ne oporezuju se PDV-om.15

1.1.5. Dugoročna potraživanja (05) Na kontnoj skupini 05 iskazuju se dugoročna potraživanja od povezanih društava, potraživanja s temelja prodaje na kredit, potraživanja s temelja financijskih najmova, ostala dugoročna potraživanja te odgođena porezna imovina. Na kraju poslovne godine potrebno je provjeriti:  postoje li za potraživanja iskazana na skupini 05 ugovori;  jesu li potraživanja za koja je rok plaćanja dulji od 1 godine evidentirana kao dugoročna na kontnoj skupini 05;  jesu li dugoročna potraživanja koja dospijevaju u idućih godinu dana preknjižena na kratkoročna potraživanja;  jesu li redovno mjesečno obračunavane kamate, te jesu li po dospjelim kamatama iskazani prihodi (051/760 ili 761). Radi lakšeg praćenja, preporučamo iskazivanje kamata odvojeno od glavnice, na zasebnom analitičkom kontu 051.  jesu li sporna potraživanja vrijednosno usklađena, tj. ispravljena na teret rashoda društva (706/058) te jesu li preknjižena na konto 054 – Potraživanja u sporu i rizična potraživanja (054/050, 051, 052, 053).  Odgođena porezna imovina 36

Odgođena porezna imovina je iznos poreza na dobit za povrat u budućim razdobljima, a odnosi se na: ▶ privremene razlike koje se mogu odbiti, ▶ prenesene neiskorištene porezne gubitke, i ▶ prenesene neiskorištene porezne olakšice. Prema toč. 14.23. HSFI-a 14 odnosno toč. 24. MRS-a 12, zahtijeva se računovodstveno priznavanje 14

15

čl. 11.a. Zakona o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 47/95 – 94/09) čl. 25. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 149/09)

odgođene porezne imovine za sve privremene razlike, ali samo u visini za koju je vjerojatno da će oporeziva dobit biti raspoloživa i za koju se preneseni porezni gubitak, neiskorištene porezne olakšice i odbitne privremene razlike mogu iskoristiti. U svrhu iskazivanja odgođene porezne imovine na kraju razdoblja potrebno je provjeriti:  ima li društvo u 2010. na rashodima iskazana vrijednosna usklađenja potraživanja od kupaca koja uvećavaju poreznu osnovicu poreza na dobit u PD obrascu. To su na primjer potraživanja od kupaca kod kojih od dana dospijeća do kraja poslovne godine nije prošlo više od 120 dana;  je li društvo provelo vrijednosno usklađenje zaliha, a da iste nisu prodane te će u poreznoj prijavi za 2010. biti porezno nepriznati rashod;  ima li društvo neiskorištenih poreznih gubitaka. Ukoliko društvo ima iskazanu odgođenu poreznu imovinu iz prethodnog razdoblja (2009.) za isto je potrebno provjeriti jesu li se stekli uvjeti za njeno ukidanje:  jesu li se za potraživanja za koja je u 2009. i ranije iskazano vrijednosno usklađenje kao porezno nepriznat rashod stekli u 2010. uvjeti za porezno priznavanje (potraživanja su utužena ili dr.)? Ako da, za ista je potrebno u 2010. ukinuti privremenu razliku; je li zaliha koja je usklađena u 2009. ili ranije i za koju je bila iskazana odgođena porezna imovina u 2010. prodana ili na dr. način otuđena? Ako da, za istu je potrebno u 2010. ukinuti privremenu razliku;  ako je društvo koje je u 2009. iskazalo odgođenu poreznu imovinu temeljem prenesenih poreznih gubitaka (za razdoblje 2005. - 2009.) u 2010. ostvarilo dobit, potrebno je u pripadajućem iznosu u 2010. ukinuti odgođenu poreznu imovinu.  Primjer 5. Odgođena porezna imovina po osnovi vrijednosno usklađenih zaliha U 2009. vrijednosno je usklađena nekurentna zaliha u iznosu 60.000,00 kn. Vrijednosno usklađenje je porezno nepriznat rashod. Računovodstvena dobit za 2008. iznosila je 200.000,00 kn x 20% = 40.000,00 kn. Neto dobit = 200.000,00 – 40.000,00 = 160.000,00 kn. Porezna osnovica po PD obrascu = 200.000,00 + 60.000,00 = 260.000,00 kn. Porezna obveza = 260.000,00 x 20% = 52.000,00 kn.

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Odgođena porezna imovina = 60.000,00 x 20% = 12.000,00 kn. Neto dobit tekuće godine = 200.000,00 – 40.000,00 = 160.000,00 kn.

se upotrijebi za dio ili cijeli iznos odgođene porezne imovine. Vrijedi i obrnuto, svako takvo smanjenje treba ukinuti do iznosa za koji postaje vjerojatno da će oporeziva dobit biti raspoloživa (toč. 56. MRS-a 12).

U 2010. navedena zaliha je prodana Računovodstvena dobit iznosi 250.000,00 kn x 20% = 50.000,00 kn. Porezna osnovica 250.000,00 – 60.000,00 = 190.000,00 kn. Porezna obveza = 190.000,00 x 20% PD = 38.000,00 kn. Neto dobit tekuće godine = 250.000,00 – 50.000,00 = 200.000,00.

Opširnije o utvrđivanju i ukidanju odgođene porezne imovine možete pročitati u članku: Cindori, V.: Odgođena porezna imovina i obveze, FIP br. 6/09.

Konto

Red. br.

Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Knjiženje u 2009. Utvrđivanje rezultata poslovanja 1.

- dobit prije oporezivanja - obveza za porez na dobit - neto dobit

200.000,00

805

40.000,00 160.000,00

810 815

Utvrđivanje odgođene porezne imovine

2.

- odgođena porezna imovina - obveza za porez na dobit

12.000,00

058

12.000,00

810

Knjiženje u 2010. Utvrđivanje rezultata poslovanja

1.

- dobit prije oporezivanja - obveza za porez na dobit - neto dobit

250.000,00 50.000,00 200.000,00

805 810 815

Ukidanje odgođene porezne imovine 2.

- odgođena porezna imovina - obveza za porez na dobit

12.000,00

058

12.000,00

810

Napomena: Na kraju 2009. utvrđena obveza za porez na dobit na kontu 810 u iznosu 52.000,00 kn prenosi se pri zatvaranju razreda 8 na konto 262 – Obveze za porez na dobit. Utvrđena obveza za porez na dobit za 2010. u iznosu 38.000,00 kn prenosi se s konta 810 na konto 262. Ako se odgođena porezna imovina proteže kroz više obračunskih razdoblja, knjigovodstveni iznos odgođene porezne imovine treba provjeriti na svaki datum bilance, te smanjiti knjigovodstveni iznos unaprijed plaćenog poreza na dobit u iznosu za koji više nije vjerojatno da će oporeziva dobit biti dostatna da

Za mjerenje ulaganja u nekretnine poduzetnik računovodstvenom politikom izabire model fer vrijednosti ili model troška nabave (toč. 7.13. HSFI-a 7 odnosno toč. 30. MRS-a 40). Ako je poduzetnik za mjerenje ulaganja izabrao model troška nabave, sva svoja ulaganja u nekretnine treba mjeriti u skladu sa zahtjevima HSFI-a 6 odnosno MRS-a 16. U skladu s navedenim, nekretnine će u bilanci biti iskazane po njihovu trošku umanjenom za akumuliranu amortizaciju i akumulirane gubitke od umanjenja. Ako poduzetnik primjenjuje model fer vrijednosti potrebno je na svaki dan bilanciranja procijeniti fer vrijednost ulaganja u nekretnine te iskazati prihod ili rashod od promjena vrijednosti. Dakle, kod primjene modela fer vrijednosti nekretnine se ne amortiziraju. Na kraju godine potrebno je provjeriti:  primjenjuje li poduzetnik za mjerenje ulaganja u nekretnine model izabran računovodstvenim politikama i propisanim standardima;  nije li možda nekretnina koja se davala u najam promijenila namjenu, te se koristi u poslovne svrhe (ili obrnuto). U tom slučaju potrebno je napraviti preknjiženje s konta 060 – Ulaganja u nekretnine dane u najam (zgrade i pripadajuće zemljište) na konto 020 – Građevinski objekti i 010 – Zemljište (odnosno obrnuto);  ako se dio nekretnine koristi u poslovne svrhe, a dio se iznajmljuje, da li se takve nekretnine vrednuju sukladno HSFI-u 7 - dio koji se daje u najam i HSFI-u 6 - dio koji se koristi za obavljanje djelatnosti, te je li pritom zadovoljena mogućnost odvojene prodaje tih dijelova, tj. provedeno etažiranje;  je li u trošak nabave nekretnine koja se iznajmljuje

Irena Slovinac | Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

Knjiženje:

Nekretnine koje se ne koriste za vlastite potrebe (uredski prostor, skladište, pogon i dr.), već se drže radi zarade prihoda od najma i/ili povećanja kapitalne vrijednosti imovine evidentiraju se na kontnoj skupini 06.

37

Financije i porezi | 12/10

Ukida se odgođena porezna imovina.

1.1.6. Ulaganja u nekretnine (06)

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

za potrebe stanovanja uračunat PDV (najam stambenih prostorija oslobođen je PDV-a, te se pri nabavi nekretnine za tu namjenu ne može priznati pretporez)16.

1.1.7. Potraživanja za upisani, a neuplaćeni kapital (07) Na kontnoj skupini 07 - Potraživanja za upisani, a neuplaćeni kapital evidentiraju se potraživanja od članova društva za kapital koji je upisan u Registru Trgovačkog suda, ali do datuma izrade bilance nije uplaćen, bilo da se radi o temeljnom kapitalu pri osnivanju društva ili o naknadnom povećanju temeljnog kapitala. Društvenim ugovorom definirano je od čega se sastoji temeljni kapital (novca, stvari i prava) te rokovi u kojima članovi društva imaju obvezu uplatiti ostatak kapitala (u novcu) ukoliko isti nije uplaćen u cijelosti prije upisa u sudski registar. Ukoliko je rok za uplatu upisanog, a neuplaćenog kapitala istekao, potrebno je provesti smanjenje temeljnog kapitala u Trgovačkom sudu sukladno odredbama Zakona o trgovačkim društvima.17 Članovi društva mogu donijeti i odluku da svoju obvezu podmiruju uplatom novca ili prijenosom zadržane dobiti iz ranijih razdoblja. Provjera salda iskazanog na ovom kontu obavlja se prije svega uvidom u društveni ugovor. U slučaju da se uvidom utvrde nepravilnosti (neusklađenosti) iste je potrebno ispraviti (uskladiti). Neke od mogućih nepravilnosti ispravaka istih prikazati ćemo kroz primjere.  Primjer 6. Storno potraživanja za neuplaćeni kapital Trgovačko društvo «TM» d.o.o. ima u Trgovačkom sudu upisan kapital u iznosu 100.000,00 kn. Prilikom osnivanja uplaćen je kapital u iznosu 60.000,00 kn. Prema društvenom ugovoru rok za uplatu ostatka iznosa kapitala bio je 30.11.2010. S obzirom da je rok istekao, članovi društva donijeli su odluku da će odmah uplatiti 15.000,00 kn, a iznos od 25.000,00 kn neće biti uplaćen te se provodi smanjenje kapitala na Trgovačkom sudu.

38

Knjiženje: Konto

Red. br.

Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Upisani kapital kod Trgovačkog suda 1.

- upisani i uplaćeni temeljni kapital d.o.o.-a - žiro-račun

60.000,00 60.000,00

901 1000

Upisani kapital koji još nije uplaćen 1.a

- upisani a neuplaćeni kapital - potraživanje za upisani a neuplaćeni kapital

40.000,00 40.000,00

9019 070

Smanjenje potraživanja za uplaćeni kapital 2.

- potraživanje za upisani a neuplaćeni kapital - žiro-račun

15.000,00 15.000,00

070 1000

Prijenos uplaćenog kapitala 2.a

- upisani i uplaćeni temeljni kapital d.o.o.-a - upisani a neuplaćeni kapital

15.000,00 15.000,00

9010 9019

Smanjenje upisanog kapitala provedeno u Trgovačkom sudu

3.

- storno potraživanja za upisani a neuplaćeni kapital - smanjenje neuplaćenog upisanog kapitala

25.000,00

070

25.000,00

9019

 Primjer 7. Ispravak pogrešnog knjiženja uplaćenog kapitala Trgovačko društvo «AM» d.o.o. ima u Trgovačkom sudu upisan kapital u iznosu 30.000,00 kn. Prilikom osnivanja uplaćen je kapital u iznosu 20.000,00 kn. Članovi društva sukladno društvenom ugovoru tijekom godine uplatili su preostali kapital u iznosu 10.000,00 kn. Temeljem izvatka sa žiro-računa uplata je knjižena u korist kapitala. Društvo provodi ispravak pogrešnog knjiženja u toku godine. Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Upisani kapital kod Trgovačkog suda

1.

- upisani temeljni kapital d.o.o.-a - žiro-račun - potraživanje za upisani a neuplaćeni kapital

30.000,00 20.000,00

1000

901

10.000,00

070

Uplaćen preostali iznos temeljnog kapitala (pogrešno knjiženje temeljem izvatka sa ž.-r.) 2. 16 17

čl. 11.a Zakona o PDV-u (Nar. nov., br. 47/95 – 94/09) Zakon o trgovačkim društvima (Nar. nov., br. 111/93 – 137/09)

- upisani temeljni kapital d.o.o.-a - žiro-račun

10.000,00 10.000,00

901 1000

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

1.2.1. Novac u banci i blagajni (10)

Iznos Duguje

Potražuje

Ispravak knjiženja

3.

- storno pogrešnog knjiženja - zatvaranje potraživanja za upisani a neuplaćeni kapital

10.000,00

901

10.000,00

070

1.1.8. Vlastite dionice i udjeli (08) Vlastite dionice, odnosno udjele, na kontnoj skupini u okviru aktive iskazuju obveznici primjene HSFI-a (mali i srednji poduzetnici), dok obveznici primjene MSFI-a vlastite dionice odnosno udjele iskazuju kao smanjenje kapitala u pasivi bilance. U okviru dugotrajne imovine mali i srednji poduzetnici iskazuju vlastite dionice, odnosno vlastite poslovne udjele, koje namjeravaju držati u trezoru duže od 12 mjeseci, a u visini troška stjecanja. Za otkupljene vlastite dionice (udjele) društvo je dužno ustrojiti rezerve. Kada, za koje svrhe, koliko i na koji način trgovačko društvo može stjecati vlastite dionice, odnosno udjele, propisano je Zakonom o trgovačkim društvima. Više o vlastitim dionicama odnosno udjelima možete pročitati u članku: Štahan, M.: Vlastite (trezorske) dionice i vlastiti poslovni udjeli, FIP 10/09. Za vlastite dionice i udjele treba provjeriti:  jesu li iskazane sukladno zahtjevima standarda: ▶ kod obveznika HSFI-a u aktivi bilance, a ▶ kod obveznika MSFI-a u pasivi kao smanjenje kapitala;  jesu li za kupljene vlastite dionice odnosno udjele formirane rezerve u visini troška stjecanja;  jesu li dionice ponuđene zaposlenicima te ukoliko jesu po kojoj cijeni, odnosno radi li se o dohotku od nesamostalnog rada ili dohotku od kapitala, tj. je li plaćen porez na dohodak;  jesu li dobici ili gubici od transakcija s vlastitim dionicama iskazani na kapitalnim rezervama (isti se ne priznaju kao prihodi/rashodi).

1.2. Kontrolno analitički postupci razreda 1 U razredu 1 evidentira se kratkoročna i kratkotrajna imovina (novac, vrijednosni papiri, potraživanja, plaćeni troškovi budućeg razdoblja i nedospjela naplata prihoda).

Poslovne promjene u svezi s novcem tijekom godine evidentirale su se u poslovnim knjigama na osnovu izvatka s računa društva otvorenih u poslovnim bankama te na temelju blagajničkih izvještaja. Sukladno tome, stanja na kontima žiro računa (100), deviznih računa (103) i blagajni (102 i 105) usklađuju se na kraju godine s posljednjim izvatkom banke sa žiroračuna odnosno deviznog računa te stanjem u blagajničkom izvještaju i blagajni. Vezano na konta novca u banci i blagajni potrebno je na kraju godine:  ukoliko se stanje na kontu žiro-računa ili deviznog računa ne slaže sa stanjem na izvatku provjeriti da li su proknjiženi svi izvatci po tom računu;  ukoliko je na dan 31.12.2010. saldo žiro-računa negativan, odnosno u „dopuštenom minusu“, sukladno ugovoru zaključenom s poslovnom bankom o okvirnom kreditu, negativan saldo treba preknjižiti na kratkoročne obveze, konto 2533 – Obveze za prekoračenje na računu. Žiro-račun će u tom slučaju na dan 31.12.2010. imati saldo 0 (nula);  prijelazni žiro-račun, konto 1009, u pravilu na dan 31.12. nema salda. Stanja deviznog računa, devizne blagajne i deviznog akreditiva na dan 31.12. iskazuju se u kunskoj protuvrijednosti primjenom srednjeg tečaja HNB-a i to analitički po svakoj valuti. Tečajne razlike koje se pritom javljaju knjiže se na financijske prihode (pozitivna tečajna razlika) odnosno financijske rashode (negativna tečajna razlika).

1.2.2. Kratkotrajna financijska imovina (11) Na kontima kratkotrajne financijske imovine evidentiraju se vrijednosni papiri primljeni od dužnika (čekovi, mjenice, zadužnice) te udjeli i dionice koje se namjeravaju otuđiti u roku do godine dana. Za primljene mjenice (konto 111) na kraju godine treba provjeriti:  mjenice koje su na kraju godine (2010.) poslane na naplatu te će izvadak sa žiro-računa o njihovoj naplati stići tek sljedeće godine (2011.) treba preknjižiti na konto 1112 – Mjenice poslane na naplatu (1139/132);  za indosirane mjenice tijekom godine (prenijete na vjerovnika) treba provjeriti da li je indosament proknjižen (220/111).

Irena Slovinac | Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

Konto Opis

39

Financije i porezi | 12/10

Red. br.

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

Više o mjenicama pisali smo u članku: Zaloker, D.: Mjenica, FIP br. 11/09. Za primljene čekove građana na kraju godine treba provjeriti:  odgovara li saldo čekova na kontu 110 o stanju čekova u blagajni;  čekove koji su na kraju godine (2010.) poslani na naplatu te će izvadak sa žiro-računa o njihovoj naplati stići tek sljedeće godine (2011.) treba preknjižiti na konto 1105-Čekovi građana poslani na naplatu (1105/1104). U vezi ulaganja u dionice i udjele evidentirane na kontima 115 - Udjeli (dionice) od povezanih poduzetnika i 116 - Dionice i udjeli od nepovezanih poduzetnika (sudjelujući interesi) treba provjeriti:  jesu li prema odluci uprave iste razvrstavane u financijsku imovinu čija se promjena fer vrijednosti priznaje u računu dobiti i gubitka ili u financijsku imovinu raspoloživu za prodaju;  jesu li transakcijski troškovi, povezani sa stjecanjem (kupnjom) dionica tijekom godine, koje su klasificirane po fer vrijednosti kroz račun dobiti i gubitka, priznati kao rashodi razdoblja. Naime, transakcijski troškovi (provizije brokerima, pristojbe, usluge odvjetnika, bankarske usluge i dr.) povezani s kupnjom dionica, iskazanih po fer vrijednosti kroz račun dobiti i gubitka, ne priznaju se u trošak nabave istih;  fer vrijednost dionica (udjela) na dan bilance (31.12.). Ukoliko je došlo do promjene fer vrijednosti u odnosu na knjigovodstvenu vrijednost (trošak stjecanja ili posljednju proknjiženu vrijednost) treba provjeriti je li razlika, promjena na niže, priznata kao rashod na kontu 720 - Nerealizirani gubici od smanjenja fer vrijednosti dionica i udjela18, odnosno je li promjena na više priznata kao nerealizirani dobitak na kontu 770.  Primjer 8. Kupljene dionice klasificirane po fer vrijednosti kroz račun dobiti i gubitka 40

Društvo „AM“ d.o.o. kupilo je 100 dionica društva „TZ“ d.d. (od ukupno 10.000) po cijeni od 800,00 kn po dionici. Plaćena je naknada brokeru 1.600,00 kn. Po odluci poduzetnika dionice su klasificirane kao financijska imovina po fer vrijednosti kroz RDG. Na dan 31.12.2010. vrijednost dionica na burzi iznosi 780,00 kn po dionici. 18

Nerealizirani gubitak od promjene fer vrijednosti dionica je porezno nepriznati rashod.

Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Kupnja dionica (100 x 800,00 kn = 80.000,00 kn) 1.

- dionice u nepovezanim poduzetnicima - naknada brokerima - žiro-račun

80.000,00 1.600,00 81.600,00

1520 4474 1000

Smanjenje fer vrijednosti dionica

2.

- vrijednosno usklađenje dionica u nepovezanim poduzetnicima - nerealizirani rashodi (gubici) od smanjenja fer vrijednosti dionica

2.000,00

2.000,00

159

720

1.2.3. Potraživanja od kupaca (12) Za potraživanja od kupaca na kraju poslovne godine potrebno je:  uskladiti analitičko knjigovodstvo kupaca s glavnom knjigom. Usklađenje se provodi na sljedeći način: ▶ zbroji se promet i saldo svih konta analitičkog knjigovodstva kupaca i usporedi sa sintetičkim kontom 120. Ukoliko zbroj analitičkih konta ne odgovara prometu i saldu sintetičkog konta treba izvršiti kontrolu jesu li na analitičkim i sintetičkim kontima kupaca proknjižene sve isprave koje se odnose na razdoblje koje se usklađuje. U slučaju kad ne postoji razlika u zbrojevima prometa, knjiženja i stanja u analitičkom knjigovodstvu i na sintetičkom kontu kupaca knjigovodstva su usklađena;  provesti usklađenja stanja s kupcima putem izvatka otvorenih stavaka (IOS-a). U nastavku dajemo primjer IOS-a koji se šalje kupcu. IOS se obično ispostavlja u tri primjerka: dva primjerka se šalju kupcu, a jedan ostaje pošiljaocu kao dokaz o dojavi salda. Kupac koji se usuglasio s dojavljenim stanjem i otvorenim stavkama potvrđuje oba primjerka i jedan vraća vjerovniku;

Jeste li obnovili pretplatu na časopis Financije i porezi?

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

 Primjer 9. Usklađenja salda s kupcem

Zagreb,4.1.2011. Gradnja» d.o.o. 10000 Zagreb Radnička 15 OIB 0324572111

Žiro - račun 2360000-1100397884

Izvadak iz ovjerovljenih poslovnih knjiga na dan 31.12.2010.

Red. br.

Dok.

Broj dokumenta

Dat. dok.

Opis dokumenta

Dat. val.

Duguje

1.

01

3222

30.9.2010.

Izlazni račun

30.10.2010.

2.810,00*

2.810,00

2.

01

3758

15.11.2010.

Izlazni račun

14.12.2010.

4.800,00

7.610,00

3.

01

3062

28.12.2010.

Izlazni račun

27. 1.2010.

2.200,00

9.810,00

Potražuje

Saldo

Saldo: 9.810,00

* Napomena: Oznaka (*) pokraj iznosa dokumenta označava da se iznos odnosi samo na nezatvoreni dio. Prema našim poslovnim knjigama na dan 31.12.2010. postoji saldo od 9.810,00 kn na Vaš teret. Molimo Vas da iskazana salda naših potraživanja prema Vama usporedite sa stanjem svojih obveza. Pošiljalac izvoda: _______________________ Potvrđujemo da gore navedeni iznos predstavlja ukupne obveze prema Vama. ___________________ (mjesto i datum)

Potvrđujemo suglasnost otvorenih stavaka: ______________________________ M.P. (zakonski zastupnik)

Osporavamo iskazano stanje u cijelosti – djelomično za iznos od __________ kn iz slijedećih razloga: _________________________________________________________. Molimo Vas da ovjereni IOS u što kraćem roku pošaljete na fax ________ ili poštom na gore navedenu adresu.

 ispitati stanja sumnjivih, spornih i nenaplativih potraživanja te provesti vrijednosna usklađenja istih. Pritom, u svrhu određivanja je li riječ o porezno priznatom ili nepriznatom rashodu, posebnu pažnju treba obratiti na čl. 9. Zakona o porezu na dobit i čl. 33. Pravilnika o porezu na dobit. O vrijednosnom usklađenju potraživanja od kupaca pisali smo u članku: Rakijašić, J.: Vrijednosno usklađenje potraživanja od kupaca, FIP br. 12/09.  za potraživanja koja su vrijednosno usklađena u ranijim razdobljima treba provjeriti je li možda nastu-

 potraživanja od kupaca u inozemstvu iskazuju se na dan 31.12. u kunskoj protuvrijednosti primjenom srednjeg tečaja HNB-a. Tečajne razlike koje se pritom javljaju knjiže se na financijske prihode (pozitivna tečajna razlika) odnosno financijske rashode (negativna tečajna razlika);  negativna (potražna) salda na kontima kupaca. U praksi se često primljeni predujmovi od kupaca knjiže izravno na konto 120 – Kupci umjesto na obvezu za primljeni predujam (konto 230). U tom slučaju mogu se pojaviti na kraju godine potražna salda na kontima kupaca. Za ista je potrebno provjeriti: ▶ nije li roba možda isporučena, a da nije ispostavljen račun ili račun nije proknjižen, ▶ nije li možda kupac odustao od kupnje pa primljeni predujam treba vratiti kupcu.

Ukoliko se utvrdi da je iskazani predujam istinit treba provjeriti:  je li za primljeni predujam ispostavljen račun i obračunan i plaćen PDV,  potražni saldo treba preknjižiti na konto 230 Obveze za primljene predujmove. Isto tako u praksi se vrlo često kod društva koja imaju veliki broj kupaca i velike promete dogodi da je primljen predujam od kupca knjižen na jednu analitičku karticu kupca, a račun kasnije na drugu karticu. U tom slučaju potrebno je samo saldo s jednog

41

Financije i porezi | 12/10

«Antea» d.o.o. 10000 Zagreb Ilica 15 OIB 12345678910

Irena Slovinac | Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

pila zastara ili su ista naplaćena u toku godine a nisu priznati prihodi;

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

analitičkog konta unutar konta 120 preknjižiti na drugi analitički konto. Na primjer: Na analitičkoj kartici 120 01053 „Arko“ d.o.o. Zagreb imamo potražni saldo u iznosu 2.300,00 kn, a na analitičkoj kartici 120 01123 „Arko“ d.o.o. Zagreb imamo dugovni saldo 2.300,00 kn. Očito je da su za istog partnera otvorene dvije analitičke kartice te treba provesti ispravak knjiženja te jednu od kartica zatvoriti;.  ispitati i analizirati starosnu strukturu potraživanja. Na temelju podataka o potraživanjima od kupaca (iz salda konta) treba izdvojiti dospjela, a nenaplaćena potraživanja: ▶ po kojima je od dana dospijeća do 31.12.2010. prošlo više od 120 dana, ▶ za koja je nastupila zastara, a pojedinačni računi ne prelaze iznos od 5.000,00 kn, ▶ za koja je nastupila zastara, a pojedinačni računi prelaze iznos od 5.000,00 kn, ▶ po kojima se vode sudski sporovi, ▶ koja su prijavljena u stečajnu ili likvidacijsku masu, ▶ za koja je postignuta nagodba s dužnikom koji nije fizička niti povezana osoba. Ako u poslovnim knjigama za nekog poslovnog partnera istovremeno stoji potraživanje od kupca i obveza prema njemu kao dobavljaču, te ako su obje tražbine dospjele, primjereno je izvršiti međusobni prijeboj potraživanja i obveza. Izjava o prijeboju može se dostaviti komitentu bez traženja njegova pristanka kada su stečeni uvjeti za prijeboj (čl. 195. i 196. Zakona o obveznim odnosima19).

1.2.4. Kratkoročna ulaganja i potraživanja (skupina 15) 42

Na kontnoj skupini 15 iskazuju se dani kratkoročni zajmovi, kratkoročna potraživanja za otplate dugoročnih kredita (zajmova), potraživanja od vlasnika za više plaćene dividende i naknade ulagačima te druga ulaganja i potraživanja. Na kraju poslovne godine za potraživanja za dane kratkoročne zajmove i kratkoročna potraživanja za otplate dugoročnih zajmova potrebno je provjeriti sve navedeno pod točkom 1.1.4. ovog članka za dane dugoročne zajmove. Posebno podsjećamo da dugoročna 19

Zakon o obveznim odnosima (Nar. nov., br. 35/05 i 41/08; u nastavku: ZOO)

potraživanja, iskazana na kontima skupine 04, koja dospijevaju u idućih godinu dana treba preknjižiti na kratkoročna potraživanja (konto 156).  Isplaćeni predujmovi dobiti Predujmovi dividendi i udjela u dobiti i potraživanja od vlasnika za više isplaćene predujmove dividendi i udjela u dobiti evidentiraju se na kontu 157. Istima je potrebno posvetiti posebnu pažnju jer se prema izmijenjenim odredbama Zakona o porezu na dobit od 1.7.2010., ukoliko istekom poreznog razdoblja ostvarena dobit nije dostatna za pokriće isplaćenog predujma ili isti nije podmiren do dana podnošenja prijave poreza na dobit, razlika koja je ostala nepodmirena, smatra primitkom koji se oporezuje u skladu sa Zakonom o porezu na dohodak.20

1.2.5. Potraživanja od države i drugih institucija (160 – 165) Najčešća provjera potraživanja od države odnosi se na promete i stanja na kontima: ■ poreza na dodanu vrijednost (pretporeza), ■ uplaćene predujmove poreza na dobit, ■ uplaćene predujmove članarine turističkoj zajednici, ■ i druge obveze prema državi za koje poduzetnik u toku godine uplaćuje predujmove. Da bi se mogle provesti kontrole potraživanja od države, iskazana u poslovnim knjigama, potrebno je od Porezne uprave tražiti podatke o zaduženju i uplatama radi usklađenja (kartice PU). Za porez na dodanu vrijednost (pretporez) evidentiran na kontima 160 treba provjeriti:  je li pretporez po računima koji su primljeni u 2011., a odnose se na izvršene isporuke i obavljene usluge u 2010. knjižen u poslovnim knjigama za 2010. (Knjiga U-RA i glavna knjiga). Na primjer, računi za potrošenu struju, plin, vodu, telefonske usluge, mobilne usluge i sl. u prosincu 2010. primljeni su od isporučioca ovih usluga u 2011. i imaju datum iz 2011. (npr. 15.1.2011.). Po takvim računima poduzetnik ima pravo iskoristiti pravo na pretporez za 2010. te ih treba evidentirati u poslovnim knjigama za 2010. (PDV-K za 2010.);  je li pretporez po računima R-2 iz 2010. i ranije koji je plaćen u 2011. obračunan u 2010. (PDV-K za 2010.);  jesu li za sve dane predujmove dobavljačima – obveznicima PDV-a primljeni računi za predujam i da li je 20

čl. 10.a Zakona o porezu na dobit

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

po istima korišteno pravo na odbitak pretporeza;  je li za sve primljene isporuke po danim predujmovima storniran pretporez korišten temeljem primljenog računa za dani predujam, u glavnoj knjizi i U-RA za dane predujmove;  je li ispravno odbijen pretporez temeljem troškova reprezentacije, nabave i korištenja osobnih vozila. Porezni obveznik ne može odbiti:

Za plaćene predujmove poreza na dobit (konto 162) treba provjeriti:  jesu li sve uplate predujma poreza na dobit u toku godine iskazane na ovom kontu;  odgovara li saldo na kontu 162 saldu na kartici porezne uprave.

1.2.6. Plaćeni troškovi budućeg razdoblja i ▶ 70% pretporeza obračunanog za obavljene mu ispo- obračunati prihodi (skupina 19)

21

Navedeno se ne primjenjuje kad se radi o osobnim automobilima i dr. sredstvima za osobni prijevoz što se koriste za obuku vozača, testiranje vozila, servisnu službu, taksi službu, prijevoz umrlih, iznajmljivanje te za daljnju prodaju.

Na kontnoj skupini 19 evidentiraju se unaprijed plaćeni troškovi budućeg razdoblja, troškovi koji su plaćeni u 2010. a odnose se na 2011. (npr. unaprijed plaćene najamnine, troškovi osiguranja, promidžbe, održavanja i dr.) i obračunati prihodi.22

Na kontima tzv. aktivnih vremenskih razgraničenja treba provjeriti:  jesu li stanja na ovim kontima prenesena iz 2009., a koja se odnose na 2010., rasknjižena u 2010. na troškove u razredu 4;  jesu li troškovi koji su plaćeni u 2010. a odnose se na buduće razdoblje (2011. i dalje) knjiženi na kontnoj skupini 19 te jesu li iznosi koji se odnose na sljedeću 2011. preostali kao salda na ovim kontima, za prijenos u 2011.  Primjer 10. Troškovi budućeg razdoblja Društvo «TM» primilo je račun za osiguranje imovine za razdoblje rujan 2010. - kolovoz 2011. u iznosu 30.000,00 kn: Obračun razmjernog dijela troškova osiguranja: Mjesečni trošak osiguranja: 30.000,00 kn : 12 mjeseci = 2.500,00 kn. Trošak osiguranja za razdoblje rujan - prosinac 2010. = 2.500,00 x 4 = 10.000,00 kn. Trošak osiguranja za razdoblje siječanj - lipanj 2011. = 2.500,00 x 8 = 20.000,00 kn.

22

Više o plaćenim troškovima budućeg razdoblja i obračunatim prihodima možete pročitati u članku: Rakijašić, J.: Vremenska razgraničenja prihoda i rashoda, FIP br. 10/10.

Irena Slovinac | Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

Pri provjeri stanja na ovim kontima treba se voditi načelom nastanka poslovnog događaja i načelom sučeljavanja rashoda s prihodima.

43

Financije i porezi | 12/10

ruke dobara i usluga koje služe za reprezentaciju, ▶ 30% pretporeza obračunanog za obavljene mu isporuke, uvoz ili najam osobnih automobila i dr. sredstava za osobni prijevoz te isporuka u vezi s njihovim korištenjem, ▶ pretporez za nabavu osobnih automobila i dr. sredstava za osobni prijevoz koji se odnosi na iznos iznad 400.000,00 kn nabavne vrijednosti po jednom sredstvu;21  odgovaraju li stanja na kontima pretporeza za redovne isporuke, predujmove i uvoz pretporezu iskazanom u PDV-K obrascu;  odgovara li stanje na kontu pretporeza pri uvozu koji se ne može odbiti (nije plaćen), na kontu 16030, stanju nepodmirenih obveza za PDV prema carinarnici;  odgovaraju li stanja na kontima pretporeza (160) za koji su se stekli uvjeti da se može odbiti zbrojnom iznosu u knjigama U-RA;  odgovaraju li prometi iskazani na dugovnoj strani konta 160 zbrojnim prometima u knjigama URA za cijelu godinu;  jesu li u toku godine prema mjesečnim obračunima (PDV obrascima) provedena knjiženja zatvaranja pretporeza s mjesečnim obvezama poreza (na kontima 260) i iskazane mjesečne obveze (konto 2609) odnosno potraživanja za više uplaćen porez (konto 1609);  jesu li knjiženi svi povrati više uplaćenog pretporeza u toku godine;  odgovaraju li stanja iskazana u poslovnim knjigama stanjima na karticama Porezne uprave;  je li u knjigama URA točan zbroj kolona: ▶ ukupni iznos računa = neoporezivo + osnovica + pretporez, ▶ osnovica x % PDV-a = PDV iskazan u koloni pretporez.

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

Knjiženje: Konto

Red. br.

Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Knjiženje u 2010. Primljen račun za osiguranje imovine

1.

- unaprijed plaćeni troškovi osiguranja- troškovi osiguranja za rujan-prosinac 2010. - obveze prema dobavljačima (osigura vatelju)

20.000,00

1903

10.000,00

4460

30.000,00

220

220

Knjiženje u 2011. Obračun troškova osiguranja za siječanj-kolovoz 2011.

1.

- troškovi osiguranja za siječanj-kolovoz 2010. - obračun unaprijed plaćenih troškova osiguranja

20.000,00

4460

200.000,00

1903

Napomena: Troškovi osiguranja i dr. troškovi plaćeni unaprijed u pravilu se u mjesečnim iznosima prenose na troškove.

1.3. Kontrolno analitički postupci razreda 2 U razredu 2 evidentiraju se kratkoročne obveze ▶ po izdanim kratkoročnim vrijednosnim papirima, ▶ prema dobavljačima ▶ za primljene predujmove ▶ prema povezanim poduzetnicima ▶ za dividende i naknade ulagačima ▶ po zajmovima i kreditima ▶ prema državi i dr. institucijama ▶ prema radnicima te ▶ odgođeno plaćanje troškova i prihod budućeg razdoblja. Kratkoročne obveze su obveze koje dospijevaju za podmirenje unutar dvanaest mjeseci poslije datuma bilance (toč. 1.14. HSFI-a 1 odnosno toč. 60. MRS-a 1).

1.3.1. Obveze prema dobavljačima (22) 44

 obveze prema dobavljačima u inozemstvu iskazati na dan 31.12. u kunskoj protuvrijednosti primjenom srednjeg tečaja HNB-a. Tečajne razlike koje se pritom javljaju knjiže se na financijske prihode (pozitivna tečajna razlika) odnosno financijske rashode (negativna tečajna razlika);  provjeriti pozitivna (dugovna) salda na kontima dobavljača. Naime, u praksi se često predujmovi dani dobavljačima knjiže izravno na konto 220 – Dobavljači umjesto na potraživanja za dani predujam (skupina 13 za usluge, skupina 37 za sirovine i materijal, skupina 67 za robu te u okviru razred 0 za dugotrajnu imovinu). U tom slučaju na kraju godine mogu se pojaviti dugovna salda na kontima dobavljača. Za ista je potrebno: ▶ provjeriti je li materijal, roba i dr. možda primljeno, a da nije primljen račun ili ulazni račun nije proknjižen ili je proknjižen pogrešno (npr. na drugog dobavljača), ▶ ukoliko se odustalo od kupnje tražiti povrat danog predujma, ▶ ako se utvrdi da je iskazani predujam realan treba ga preknjižiti na konto potraživanja za dane predujmove (skupina 13, 37, 67 ili razred 0 prema pojedinom obliku dugotrajne imovine). Isto tako u praksi se vrlo često kod društva koja imaju veliki broj dobavljača i velike promete dogodi da je dani predujam dobavljaču knjižen na jednu analitičku karticu dobavljača, a račun za primljenu isporuku na drugu karticu. U tom slučaju potrebno je saldo s jednog analitičkog konta unutar konta 220 preknjižiti na drugi analitički konto. Naprimjer: Na analitičkoj kartici 220 02053 „Trag“ d.o.o. Zagreb postoji dugovni saldo u iznosu 3.200,00 kn, a na analitičkoj kartici 220 02128 „Trag“ d.o.o. Zagreb postoji potražni saldo 3.200,00 kn. Očito je da su za istog dobavljača otvorene dvije analitičke kartice te treba provesti ispravak knjiženja te jednu od kartica zatvoriti.

Unutar skupine 22 evidentiraju se obveze prema dobavljačima u zemlji, u inozemstvu, fizičkim osobama, obveze s temelja plaćanja kreditnim karticama i dr. Za obveze na kontima skupine 22 potrebno je:  uskladiti analitičko knjigovodstvo dobavljača s glavnom knjigom;  provesti usklađenja stanja s dobavljačima putem IOS-a;  ispitati stanja sumnjivih i neplaćenih obveza, te otpisati (oprihodovati) zastarjele obveze i obveze po kojima dobavljači ne iskazuju potraživanja; 23

Ako za neke obveze prema dobavljaču koji je ujedno i kupac postoje potraživanja za isporuke, te ako su iste dospjele, primjereno je izvršiti međusobni prijeboj potraživanja i obveza. Izjava o prijeboju može se dostaviti komitentu bez traženja njegova pristanka kada su stečeni uvjeti za prijeboj.24

23

24

O otpisu obveza pisali smo u članku: Slovinac, I.: Otpis obveza, FIP br. 11/10 čl. 195. i 196. ZOO-a

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

 Primjer 11. Obveze za robu za koju nije primljen račun Prema dostavnici dobavljača od 31.12.2010. zaprimljena je roba na skladište u vrijednosti 20.000,00 kn (bez PDV-a). U 2011., nakon predaje financijskih izvještaja za 2010., primljen je račun dobavljača, po dostavnici od 31.12.2010., u iznosu 24.600,00 kn (roba 20.000,00 + PDV 4.600,00). Knjiženje: Konto

Red. br.

Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Knjiženje u 2010. Zaprimljena roba po dostavnici 1.

- roba u skladištu - obveze za nefakturiranu robu

20.000,00

660 224

20.000,00

Knjiženje u 2011. Primljen račun dobavljača

1.

-obveza prema dobavljaču - pretporez - zatvaranje obveze za nefakturiranu robu

24.600,00 4.600,00

1602

220

20.000,00

224

1.3.2. Primljeni predujmovi (23) Za primljene predujmove potrebno je provjeriti:  jesu li za primljene predujmove ispostavljeni računi R-1 te obračunan i plaćen PDV;25  ukoliko na kontima potraživanja od kupaca (skupina 12) postoji potražni saldo isti treba preknjižiti na 25

Za primljeni predujam primatelj predujma koji je u sustavu PDV-a ima obvezu ispostaviti račun R-1 i na njemu iskazati PDV koji je izračunao primjenom preračunate stope (za 23% preračunata stopa iznosi 18,6992% odnosno za 10% iznosi 9,0909%). Račun za primljeni predujam poduzetnik (primatelj predujma) evidentira u Knjizi I-RA za primljene predujmove. Ukoliko primatelj predujma nije u sustavu PDV-a nema obvezu ispostavljanja računa niti obračuna PDV-a.

Ako je za primljeni predujam isporuka obavljena u istom poreznom razdoblju (mjesecu, tromjesečju) kada je primljen i predujam, isti se može odmah knjižiti na potražnoj strani konta 120 - Kupci. Isto tako, u tom slučaju, nema potrebe ispostavljati i knjižiti račun za predujam već se porezna obveza utvrđuje na osnovi izdanog računa za izvršenu isporuku ili obavljenu uslugu.

1.3.3. Kratkoročne financijske obveze i obveze za dividende (skupina 25) Na kontnoj skupini 25 evidentiraju se kratkoročne obveze po zajmovima, kreditima, s temelja leasinga, obveze za primljene depozite i jamstva, obveze za dividende i naknade ulagačima, kratkoročne obveze po dugoročnim kreditima i leasinzima te ostale kratkoročne financijske obveze. Za zajmove, kredite, leasinge i dr. financijske obveze na kraju godine treba provjeriti:  postoje li potpisani ugovori i odgovaraju li iskazane obveze u poslovnim knjigama obvezama koje su preuzete po tim ugovorima;  uskladiti stanja s bankama, leasing kućama i dr. financijskim institucijama;  jesu li obveze po dugoročnim zajmovima i kreditima koje dospijevaju u roku 12 mjeseci nakon datuma bilance (u 2011.) preknjižene na ovu skupinu;  jesu li proknjižene sve obveze za kamate koje se odnose na 2010. i jesu li priznate u rashode;  postoje li za zajmove primljene od fizičkih osoba ugovori te je li po tim ugovorima isplaćivana kamata i ako je, je li na istu prilikom isplate obračunan i plaćen porez na dohodak od kapitala i pripadajući prirez. Za obveze za dividende i udjele u dobiti na kraju godine treba provjeriti:  postoji li za iskazane obveze odluka skupštine (dioničara odnosno udjeličara);

Irena Slovinac | Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

Na kontu 224 knjiže se obveze za primljenu opremu, sirovine i materijal, sitan inventar, robu i usluge, za koje dobavljač nije ispostavio račun već samo otpremnicu, dostavnicu ili sl. Na kraju obračunskog razdoblja ovaj konto obično ima saldo za onu imovinu koja je primljena do 31.12. tekuće godine, a za koju je dobavljač ispostavio račun sljedeće godine.

konto obveza za primljene predujmove (konto 230);  ako za primljene predujmove kupci više ne postoje, a nastupila je opća zastara (5 godina), isti se mogu oprihodovati;  primljene predujmove koji se prenose više godina i za koje neće biti isporuke treba vratiti kupcu (uplatitelju). U suprotnom, ova salda mogu poprimiti obilježje pozajmice, a tada se postavlja pitanje obračuna kamata.

45

Financije i porezi | 12/10

 Obveze za nefakturiranu robu i usluge (konto 224)

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

 jesu li proknjižene sve isplate u toku godine;  ako je društvo u toku 2010. godine isplaćivalo zadržanu dobit ostvarenu u razdoblju od 1.1.2001. do 31.12.2004. je li obračunan i plaćen porez na dohodak od kapitala po stopi 12%26 i eventualno pripadajući prirez;  je li na sve isplate zadržane dobiti do 30.6.2010. koje u jednom mjesecu prelaze iznos od 3.000,00 kn obračunan i plaćen poseban porez po stopi od 2% (za isplate u iznosu 3.000,01 kn do 6.000,00 kn), odnosno na isplate iznad 6.000,00 kn u jednom mjesecu do 31.10.2010. obračunan i plaćen poseban porez po stopi od 4%.

1.3.4. Obveze za poreze, doprinose i druge pristojbe (26) Da bi se mogle provesti kontrole obveza za poreze, doprinose i dr. pristojbe potrebno je od Porezne uprave tražiti podatke o zaduženju i uplatama radi usklađenja. Dakle, ove obveze treba uskladiti sa stanjima iskazanim na računima Porezne uprave.

46

Za porez na dodanu vrijednost evidentiran na kontima 260 treba provjeriti:  jesu li za sve izvršene isporuke i obavljene usluge u 2010. ispostavljeni računi, te obračunan i plaćen PDV;  je li za sve primljene predujmove u toku godine obračunan i plaćen PDV, te ako su po primljenim predujmovima izvršene isporuke u toku 2010., je li proknjižen storno predujma u knjizi I-RA predujmovi kao i na kontima obveza za PDV u izdanim računima za primljene predujmove (26001, 26011, 26021);  odgovaraju li prometi iskazani na potražnoj strani konta 260 zbroju poreza u knjigama IRA za cijelu godinu;  jesu li u toku godine, prema mjesečnim obračunima (PDV obrascima), zatvorena salda obveza za PDV sa stanjima na kontima pretporeza i iskazane mjesečne obveze za PDV na kontu 2608 odnosno potraživanja za više uplaćen porez na kontu 1608;  jesu li proknjižene sve uplate PDV-a u toku godine kao i povrati više uplaćenog pretporeza u toku godine;  je li na usluge inozemnih poduzetnika obračunan i plaćen PDV sukladno čl. 19. st. 2. Zakona o PDV-u te je li pretporez priznat u obračunskom razdoblju 26

Do 30.6.2010. porez na dohodak od kapitala plaćao se po stopi 15%.

kad je uplata izvršena;  jesu li provedena knjiženja za povrate PDV-a u putničkom prometu na osnovi ovjerenog PDV-P obrasca od strane carinarnice;  odgovaraju li stanja iskazana u poslovnim knjigama stanjima na karticama Porezne uprave. Za obveze za porez i prirez te doprinose iz i na plaće potrebno je provjeriti:  potječu li otvorena stanja na kontima 2650 - Obveze za doprinose na plaću, 273 - Doprinosi iz plaća, nadnica i naknada i 274 - Porez i prirez iz plaća od proknjiženih isplatnih lista (zaključno za plaće za prosinac). U pravilu salda na ovim kontima trebaju odgovarati obvezama za poreze i doprinose za plaću za prosinac 2010. (ako se plaća za prosinac isplaćuje u siječnju iduće godine) osim ako društvo zbog problema s likvidnošću nije redovito isplaćivalo plaće pa postoji obveza za porez, prirez i doprinose za plaće za više mjeseci (za koje nije isplaćena plaća i podmirene ove obveze);  odgovaraju li stanja iskazana u poslovnim knjigama stanjima na računima Porezne uprave. Konto 2620 - Obveze za porez na dobit u pravilu ne bi trebao imati saldo prije sastavljanja PD obrasca osim u slučaju da društvo nije podmirilo prošlogodišnju obvezu (po poreznoj prijavi za 2009. ili ranije). Za ovaj konto također treba provesti uskladu stanja s Poreznom upravom. Konto 2620 – Obveze za porez na dobit imati će saldo na kraju godine kada društvo utvrdi konačnu obvezu poreza na dobit za 2010. (ali samo ako je po poreznoj prijavi utvrđena obveza). Za ostale poreze (poseban porez, porez po odbitku, porez na dohodak po osnovi ugovora o djelu, autorske honorare i dr.), doprinose po drugim dohocima, carinu, članarinu i doprinos HGK, članarine turističkoj zajednici i dr. obveze prema državi također je potrebno provjeriti stanja iskazana u poslovnim knjigama te ista usporediti sa stanjima prema evidencijama Porezne uprave. Za zakašnjela plaćanja poreznih i dr. obveza poduzetnik je dužan obračunati i platiti zatezne kamate te ih proknjižiti u svojim poslovnim knjigama. Obveze za kamate poduzetnik može evidentirati i temeljem kartice Porezne uprave. Obveze za kamate za poreze i dr. davanja također treba uskladiti s Poreznom upravom.

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Pri provjeri stanja na kontima skupine 29 treba poći od načela nastanka poslovnog događaja i načela sučeljavanja rashoda s prihodima. Na kontima skupine 29, tzv. pasivnih vremenskih razgraničenja, na kraju godine treba provjeriti:  postoje li salda odgođenih plaćanja troškova koja su trebala biti „zatvorena“, odnosno treba provjeriti da li su se u 2010. stekli uvjeti za priznavanje prihoda, koji su u prošloj godini bili odgođeni;  jesu li su podaci na ovim kontima proknjiženi u odgovarajućem vremenskom razdoblju.

1.4. Kontrolno analitički postupci u razredu 3 U razredu 3 evidentiraju se zalihe sirovine i materijala, rezervnih dijelova, sitnog inventara, ambalaže, auto-guma te predujmovi za nabavu istih. Zalihe su kratkotrajna imovina: ▶ u obliku materijala ili dijelova koji će biti utrošeni u procesu proizvodnje ili u postupku pružanja usluga ▶ koja se drži zbog prodaje u redovnom toku poslovanja ili ▶ koja se drži u procesu proizvodnje za navedenu prodaju. Utvrđivanje, obračunavanje i evidentiranje zaliha uređuje HSFI 10 - zalihe odnosno MRS 2. Zalihe se mjere po trošku nabave ili neto utrživoj vrijednosti, ovisno o tome što je niže (toč. 10.14 HSFI-a 10 i toč. 9. MRS-a 2. Standardima dopuštene metode za mjerenje zaliha su: ■ metoda FIFO i ■ metoda prosječnog ponderiranog troška. Za zalihe u razredu 3 potrebno je prije svega provjeriti:  mjere li se zalihe u skladu s HSFI-om 10 odnosno MRS-om 2, odnosno je li trošak nabave utvrđen sukladno ovim standardima;  pridržava li se društvo utvrđenih računovodstvenih politika za zalihe;  evidentiraju li se promjene na zalihama u propisa-

Pritom je važno obratiti pažnju da je porezno priznat rashod samo onog materijala čijem je uništenju bio nazočan ovlašteni djelatnik Porezne uprave odnosno za koju postoji kompletna vjerodostojna dokumentacija (odluka o uništenju, zahtjev za uviđaj Porezne uprave, potvrda društva za zbrinjavanje otpada o preuzimanju zaliha i njihovom uništenju).28

1.4.1. Obračun nabave (30) HSFI 10 i MRS 2 na istovjetan način uređuju mjerenje troška nabave zaliha (materijala). Zalihe materijala se početno mjere po trošku nabave. Trošak nabave materijala uključuje: ▶ kupovnu cijenu, ▶ uvozne carine, ▶ nepovratne poreze, ▶ troškove prijevoza, rukovanje zalihama i ▶ druge troškove koji se mogu izravno pripisati stjecanju materijala. Troškovi nabave robe evidentiraju se na kontnoj skupini 30 – Obračun troška nabave materijala. Konta skupine 30 su tzv. obračunska konta putem kojih se izračunava trošak nabave materijala. Konta skupine 30 obavezno se zatvaraju na kraju obračunskog razdoblja (309/300, 301, 302, 303, 308) te u pravilu na dan 31.12. nemaju saldo. Iznimno, na kraju godine ova konta mogu imati saldo u slučaju kada započeti proces nabave određenog materijala do kraja godine nije završen.

1.4.2. Sirovine i materijal (31) U svezi kontne skupine 31 - Sirovine i materijal potrebno je, osim kontrola navedenih za zalihe u razredu 28

27

Vidi fusnotu 22.

O otpisu zaliha pisali smo u članku: Slovinac, I.: Rashodovanje i otpis materijalne imovine, FIP br. 5/09.

Irena Slovinac | Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

Na kontnoj skupini 29 evidentira se odgođeno plaćanje troškova i prihod budućeg razdoblja (npr. unaprijed naplaćene najamnine, premije osiguranja, školarine i dr.).27

nim evidencijama: skladišnoj evidenciji, materijalnom knjigovodstvu i glavnoj knjizi, a zalihe sitnog inventara i u knjizi inventara i analitičkom knjigovodstvu sitnog inventara;  jesu li podaci u navedenim evidencijama međusobno usklađeni;  jesu li ispravno prenesena početna stanja u analitičkom knjigovodstvu i glavnoj knjizi;  jesu li proknjižene popisne razlike;  jesu li isknjižene zalihe materijala, sitnog inventara i dr. koje su uništene (predane na otpad).

47

Financije i porezi | 12/10

1.3.5. Odgođena plaćanja troškova i prihod budućeg razdoblja (29)

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

3, provjeriti i:  jesu li za primljeni materijal sastavljene primke-kalkulacije i jesu li evidentirane u propisanim evidencijama;  jesu li za uporabljene zalihe (utrošene u procesu proizvodnje, prodane ili na drugi način otuđene) ispostavljene izdatnice, izlazni računi ili drugi izlazni dokumenti i jesu li isti evidentirani u propisanim evidencijama;  jesu li ispostavljeni materijalni dokumenti potpisani od strane odgovorne osobe kao i od osobe koja je zalihe preuzela;  postoje li materijalni dokumenti koji nisu proknjiženi;  je li potrebno provesti vrijednosno usklađenje zaliha. Naime, prema MRS-u 2 i HSFI-u 10 zalihe materijala mjere se po trošku nabave ili po neto utrživoj vrijednosti ovisno o tome što je niže. Iz navedene odredbe proizlazi obveza utvrđivanja neto utržive vrijednosti sirovina i materijala na kraju svakog obračunskog razdoblja (poslovne godine). Ukoliko je neto utrživa vrijednost zaliha manja od knjigovodstvene vrijednosti (one po trošku nabave ili neto utržive vrijednosti utvrđene prethodnom procjenom) potrebno je provesti vrijednosno usklađenje zaliha. Pri vrijednosnom usklađenju materijala i dr. zaliha namijenjenih proizvodnji, treba uvažiti zahtjev iz toč. 10.37. HSFI-a 10 odnosno toč. 32. MRS-a 2 da se ove zalihe ne otpisuju ispod troška nabave, ako se očekuje da će gotovi proizvodi u koje će biti ugrađene biti prodani po cijeni u visini ili iznad troškova. Napominjemo da je vrijednosno usklađenje zaliha porezno nepriznati rashod do trenutka dok zalihe nisu prodane ili na drugi način uporabljene.29

1.4.3. Rezervni dijelovi, sitan inventar, autogume i ambalaža (32 i 35) 48

Za kratkotrajnu imovinu iskazanu na kontnim skupinama 32 i 35 potrebno je provjeriti i:  je li pravilno razdvojena ova imovina od dugotrajne imovine. Pri razvrstavanju imovine na kratkotrajnu i dugotrajnu, za porezne potrebe, posebnu pažnju treba obratiti na odredbu čl. 12. st. 3. Zakona o porezu na dobit kojom je propisano da se dugotrajnom materijalnom imovinom smatraju stvari čiji je pojedinačni trošak nabave veći od 3.500,00 kuna i vijek 29

čl. 10. Zakona o porezu na dobit

trajanja duži od godinu dana. Dakle, stvari čiji pojedinačni trošak nabave nije veći od 3.500,00 kuna i/ ili je vijek trajanja kraći od godinu dana smatraju se kratkotrajnom imovinom;  otpisuje li se sitan inventar u skladu s utvrđenom računovodstvenom politikom (metodom 100%-tnog otpisa, metodom 50%-tnog otpisa ili dr.);  vodi li se sitan inventar koji je u potpunosti otpisan, a i dalje je u upotrebi, u poslovnim knjigama društva;  je li rashodovan sitan inventar koji se više ne koristi.

1.4.4. Predujmovi za zalihe (skupina 37) Na skupini 37 evidentiraju se dani predujmovi za nabavu sirovina i materijala i dr. kratkotrajne imovine evidentirane u razredu 3. Za dane predujmove za nabavu ove imovine potrebno je provjeriti:  je li za dani predujam primljen račun za predujam. Naime, po primljenom računu za dani predujam poduzetnik koji je obveznik PDV-a ima pravo na odbitak pretporeza;  je li po danim predujmovima primljen materijal ili dr. imovina te račun za primljenu imovinu a da predujam nije proknjižen na zatvaranje obveze prema dobavljaču i nije ispravljeno knjiženje za iskorišten pretporez po danom predujmu. U tom slučaju potrebno je provesti potrebna knjiženja (ispravak knjiženja);  je li po danim predujmovima možda primljen materijal ili dr. imovina a da nije primljen račun za istu. U tom slučaju potrebno je od dobavljača tražiti račun;  je li se možda odustalo od nabavke za koju je ranije dan predujam. Ako je, treba tražiti povrat predujma od dobavljača;  nema li na kontima dobavljača dugovnih salda koji se odnose na predujmove za nabavu sirovina i materijala, sitnog inventara i sl.;  postoje li pretpostavke za vrijednosno usklađenje danih predujmova? Ako je izvjesno da primatelj predujma neće isporučiti dobra za koja je dan predujam, a niti će isti vratiti, potraživanja po osnovi danih predujmova treba vrijednosno uskladiti, otpisati ili utužiti.

1.5. Kontrola troškova (razred 4) U razredu 4, u toku godine, evidentiraju se po prirodnim vrstama troškovi: ▶ sirovina i materijala ▶ troškovi vanjskih usluga ▶ troškovi osoblja ▶ dugoroč-

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Dakle, salda razreda 4 ne sadrže stanja iz prethodnih godina. Prije prijenosa ovih troškova na razred 6 odnosno 7 potrebno je provjeriti:  jesu li troškovi knjiženi na temelju vjerodostojnih knjigovodstvenih isprava;  jesu li s konta aktivnih vremenskih razgraničenja (skupine 19 – Unaprijed plaćeni troškovi) preneseni troškovi koji se odnose na 2010.;  dijele li se troškovi osobnih automobila koji služe za prijevoz članova uprave i ostalih zaposlenika na dio koji je porezno nepriznat – 30% i dio koji je porezno priznat – 70%;  dijele li se troškovi reprezentacije na 30% porezno priznatih i 70% porezno nepriznatih troškova;  jesu li pravilno razvrstani troškovi reklame, reprezentacije, sponzorstva, donacije i sl.;  je li na vlastite proizvode i robu uporabljene za reklamu obračunan PDV;  jesu li troškovi sitnog inventara i auto-guma priznati sukladno usvojenim računovodstvenim politikama (npr. jednokratni otpis prilikom stavljanja u uporabu);  jesu li troškovi za prijevoz radnika na posao i s posla proknjiženi u bruto iznosu (s pripadajućim PDV-om);  postoji li za evidentirane troškove službenog putovanja vjerodostojna dokumentacija (ispravno popunjeni putni nalozi, računi za noćenje, cestarine, gorivo, izvješće s puta i dr.);  postoji li za iskazane troškove korištenja privatnog automobila u službene svrhe vjerodostojna dokumentacija;  jesu li na troškove proknjiženi obračuni plaće za

Posebnu pažnju potrebno je posvetiti trošku amortizacije te izvršiti sljedeće kontrole:  je li za imovinu nabavljenu u toku godine, za porezne svrhe, amortizacija obračunana od prvog dana sljedećeg mjeseca poslije mjeseca u kojem je imovina stavljena u uporabu;  je li iz obračuna amortizacije isključena imovina koja je u potpunosti amortizirana, kao i imovina koja je otuđena;  ako se amortizacija obračunava funkcionalnom ili degresivnom metodom, ili po stopama višim od porezno dopustivih, amortizaciju za potrebe sastavljanja prijave poreza na dobit treba obračunati i linearnom metodom, odnosno po porezno priznatim stopama. Ako je iznos amortizacije obračunan degresivnom ili funkcionalnom metodom veći od iznosa amortizacije obračunane linearnom metodom, za iznos amortizacije iznad iznosa dobivenog linearnom metodom, kao i za iznos amortizacije obračunan po stopama višim od porezno priznatih, potrebno je uvećati poreznu osnovicu u PD obrascu. U tu svrhu preporučamo da se pri knjiženju amortizacije na kontnoj skupini 43 razgraniče iznosi porezno priznate od nepriznate amortizacije.

1.6. Kontrolno analitički postupci u razredu 6

Irena Slovinac | Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

Na kraju obračunskog razdoblja: ▶ troškovi koji se mogu izravno pripisati proizvodnji proizvoda i usluga prenose se preko konta 490 na razred 6, a ▶ troškovi koji se ne mogu izravno pripisati proizvodima i uslugama i svi troškovi onih društva koji nemaju zalihe na skupinama 60 - Proizvodnja i 63 - Gotovi proizvodi, prenose se preko konta 471 na razred 7 (konto 700 - Troškovi koji neposredno terete prihode obračunskog razdoblja). Na kraju obračunskog razdoblja (31.12.) konta razreda 4 nemaju saldo, što znači da se njihova salda ne prenose u iduću poslovnu godinu.

siječanj – prosinac 2010. Salda na kontima troškova neto plaća, poreza i prireza, doprinosa iz i na plaće moraju odgovarati zbroju isplatnih listi (mjesečnih obračuna plaća);  jesu li troškovi materijalnih prava radnika (nagrade, darovi, otpremnine, darovi djetetu do 15 godina) iskazani na kontu 441 isplaćeni do propisanih neoporezivih iznosa. Troškovi materijalnih prava radnika isplaćeni iznad iznos propisanih Zakonom o porez na dohodak30 smatraju se dohotkom od nesamostalnog rada – plaćom i evidentiraju se kao plaća.

49

U razredu 6 iskazuju se zalihe proizvodnje, proizvoda i robe, te dugotrajna imovina namijenjena prodaji. Za zalihe proizvodnje, gotovih proizvoda i robe potrebno je provjeriti:  mjere li se zalihe u skladu s HSFI-om 10 odnosno MRS-om 2, odnosno je li trošak nabave utvrđen sukladno ovim standardima; 30

Zakon o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 177/04, 73/08 i 80/10)

Financije i porezi | 12/10

na rezerviranja troškova i rizika ▶ amortizacija ▶ ostali troškovi poslovanja.

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

 pridržava li se društvo utvrđenih računovodstvenih politika za zalihe;  evidentiraju li se promjene na ovim zalihama u propisanim evidencijama: skladišnoj evidenciji, robnom knjigovodstvu i glavnoj knjizi;  jesu li usklađeni podaci u skladišnoj evidenciji, analitičkom knjigovodstvu i glavnoj knjizi, te u propisanim evidencijama za trgovinu na malo;  jesu li ispravno prenesena početna stanja u analitičkom knjigovodstvu i glavnoj knjizi;  jesu li proknjižene popisne razlike;  je li potrebno provesti vrijednosno usklađenje zaliha. Naime, prema HSFI-a 10 odnosno MRS-a 2 zalihe robe mjere se po trošku nabave ili po neto utrživoj vrijednosti ovisno o tome što je niže. Iz navedene odredbe proizlazi obveza utvrđivanja neto utržive vrijednosti zaliha na kraju svakog obračunskog razdoblja (poslovne godine). Ukoliko je neto utrživa vrijednost zaliha manja od knjigovodstvene vrijednosti (one po trošku nabave ili neto utržive vrijednosti utvrđene prethodnom procjenom) potrebno je provesti vrijednosno usklađenje zaliha. Napominjemo da je vrijednosno usklađenje zaliha porezno nepriznati rashod do trenutka dok zalihe nisu prodane ili na drugi način uporabljene;31  jesu li isknjižene zalihe gotovih proizvoda i robe koja je uništena (predana na otpad). Pritom je važno obratiti pažnju da oporezivanju podliježu manjkovi iznad visine utvrđene odlukom Gospodarske i Obrtničke komore (čl. 11. Pravilnika o PDV-u). Ovi manjkovi dobara mogu se priznati ako je pri utvrđivanju činjeničnog stanja prisutan ovlašteni službenik Porezne uprave ili ako porezni obveznik raspolaže odgovarajućom dokumentacijom nadležnih tijela ili institucija o količini i vrsti preuzetih dobara koja su dana na zbrinjavanje ili uništenje.32 50

1.6.1. Proizvodnja (60) Ispravnost podataka na kontu proizvodnja (600) temelji se na ispravno utvrđenim troškovima konverzije sukladno HSFI-u 10 odnosno MRS-u 2. Troškovi konverzije zaliha, sukladno toč. 10.17. HSFI-a 10 i toč. 12. MRS-a 2, uključuju troškove izravno povezane s jedinicama proizvodnje kao što je vrijednost izravnih sirovina, izravnog rada i slično. Tome se pri31 32

čl. 10. st. 1. Zakona o porezu na dobit Vidi fusnotu 28.

ključuju sustavno raspoređeni opći troškovi proizvodnje (fiksni i varijabilni) nastali preobrazbom materijala u gotove proizvode. Fiksni opći troškovi proizvodnje su neizravni troškovi proizvodnje koji se ne mijenjaju bez obzira na obujam proizvodnje (amortizacija, troškovi održavanja građevinskih objekata, opći troškovi pogona i sl. Raspoređivanje fiksnih troškova proizvodnje na troškove konverzije temelji se na normalnom kapacitetu proizvodnje (toč. 10.18. HSFI-a 10 i toč. 13 MRS-a 2). Neraspoređeni fiksni troškovi priznaju se kao rashod razdoblja u kojem su nastali. Varijabilni opći troškovi su neizravni troškovi proizvodnje koji ovise o obujmu proizvodnje (npr. indirektni materijal i rad u pogonu). Varijabilni opći troškovi raspoređuju se na jedinicu proizvodnje (toč. 10.17. HSFI-a 10 i toč. 13 MRS-a 2). Za proizvodnju u toku potrebno je, osim provjera navedenih za zalihe iskazane u razredu 6, provjeriti i:  je li se dosljedno primjenjivala usvojena računovodstvena politika;  jesu li svi troškovi koji se uključuju u cijenu proizvodnje s razreda 4 (direktni materijal, direktni rad, te indirektni materijal i rad) preneseni na proizvodnju u toku;  je li točno utvrđeno stanje proizvodnje u toku i odgovara li ono podacima iz pogonskog knjigovodstva;  jesu li utvrđeni prekomjerni utrošci materijala, rada ili dr. proizvodnih troškova;  je li ostvaren normalan kapacitet proizvodnje;  je li ispravno određena cijena proizvodnje;  usporediti podatke iz pogonskog knjigovodstva s podacima iz glavne knjige; i dr.

1.6.2. Gotovi proizvodi (63) Troškovi koji se odnose na dovršene proizvode tijekom razdoblja prenose se s konta proizvodnje u toku (konta skupine 60) na konta gotovih proizvoda (konta skupine 63). Prema HSFI-u 10 i MRS-u 2, u trošak zaliha gotovih proizvoda treba uključiti troškove nabave, troškove proizvodnje (konverzije) i druge troškove koji su nastali dovođenjem zaliha na sadašnju lokaciju i u sadašnje stanje. Troškovi skladištenja gotovih proizvoda i troškovi prodaje ne uključuju se u troškove proizvoda već predstavljaju rashode razdoblja u kojem su nastali. Troškovi posudbe mogu se uključiti u vrijednost zaliha gotovih proizvoda samo kod proizvodnje proi-

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Za gotove proizvode, osim prethodno navedenih provjera za zalihe iskazane u razredu 6, na kraju obračunskog razdoblja treba provjeriti i:  jesu li za dovršene proizvode sastavljene predatnice i da li su evidentirane u propisanim evidencijama;  jesu li za prodane gotove proizvode (ili na drugi način otuđene) ispostavljeni izlazni računi ili neki drugi izlazni dokumenti i da li su isti evidentirani u propisanim evidencijama;  jesu li ispostavljene predatnice i računi potpisani od strane odgovorne osobe kao i od osobe koja je preuzela gotove proizvode;  postoje li dokumenti u svezi promjene stanja ovih zaliha koji nisu proknjiženi;  odgovara li stanje gotovih proizvoda danih u komisiju stanju u poslovnim knjigama.

1.6.3. Roba (65 i 66) Utvrđivanje, obračunavanje i evidentiranje zaliha robe uređuje HSFI 10 odnosno MRS 2. Zalihe robe se mjere po trošku nabave ili neto utrživoj vrijednosti, ovisno o tome što je niže (toč. 10.14 HSFI-a 10 i toč. 9. MRS-a 2). Standardima dopuštene metode za mjerenje zaliha su: ■ metoda FIFO i ■ metoda prosječnog ponderiranog troška. Osim ovih metoda, standardi dopuštaju i primjenu metode standardnog troška ili metode trgovine na malo.  Obračun nabave robe (65) Trošak nabave robe uključuje: ▶ kupovnu cijenu, ▶ uvozne carine, ▶ nepovratne poreze, ▶ troškove prijevoza, rukovanje zalihama i ▶ druge troškove koji se mogu izravno pripisati stjecanju robe. Troškovi nabave robe evidentiraju se na kontnoj skupini 65 – Obračun troška nabave robe. Konta skupine 65 su tzv. obračunska konta putem kojih se izračunava trošak nabave trgovačke robe.

 Roba (66) Za robu na zalihi na kraju godine potrebno je, osim navedenih kontrola za zalihe iskazane u razredu 6, provjeriti i:  vodi li se u trgovini na malo Knjiga popisa ili dr. evidencija koja osigurava podatke propisane čl. 16. Zakona o trgovini;  jesu li za primljenu robu sastavljene primke ili dr. ulazni dokumenti i da li su evidentirane u propisanim evidencijama;  jesu li za prodanu ili na drugi način otuđenu robu ispostavljeni izlazni računi ili neki drugi izlazni dokumenti i da li su isti evidentirani u propisanim evidencijama;  ako je tijekom 2010. u trgovini na malo bilo sniženja cijena postoje li zapisnici o sniženju cijena i jesu li proknjiženi u propisanim evidencijama;  jesu li ispostavljeni dokumenti potpisani od strane odgovorne osobe kao i od osobe koja je preuzela robu;  postoje li robni dokumenti koji nisu proknjiženi.

1.6.4. Dugotrajna imovina namijenjena prodaji Ukoliko poduzetnik donese odluku o prodaji dugotrajne imovine, istu treba klasificirati kao namijenjenu prodaji, pri čemu treba voditi računa da prodaja takve imovine mora biti vrlo vjerojatna i da imovina mora biti raspoloživa za trenutačnu prodaju. Priznavanje i mjerenje dugotrajne imovine namijenjene prodaji uređeno je HSFI-om 8 i MSFI-om 5. Dugotrajna imovina za koju je donesena odluka o prodaji, a koja zadovoljava zahtjeve za priznavanje kao imovina namijenjena prodaji, treba se preknjižiti iz razreda 0 na kontnu skupinu 68 (kratkotrajna imovina). Na kraju razdoblja potrebno je provjeriti:  je li imovina za koju je donesena odluka o prodaji preknjižena s razreda 0 na kontnu skupinu 68 – Dugotrajna imovina namijenjena prodaji;  zadovoljava li imovina klasificirana kao namijenje-

Irena Slovinac | Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

Za obračun troškova zaliha i MRS 2 i HSFI 10 dozvoljavaju primjenu metode FIFO i metode prosječnog ponderiranog troška.

Konta skupine 65 obavezno se zatvaraju na kraju obračunskog razdoblja (659 / 650, 651, 652, 653, 658) te u pravilu na dan 31.12. nemaju saldo. Iznimno, na kraju godine ova konta mogu imati saldo u slučaju kada započeti proces nabave određene robe do kraja godine nije završen.

51

Financije i porezi | 12/10

zvoda za koje je potrebno dulje vrijeme (duže od 1 godine) za dovođenje u stanje pogodno za prodaju (MRS 23 i toč. 10.22. HSFI-a 10).

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

na prodaji zahtjeve za priznavanje kao namijenjena prodaji;  jesu li dobici odnosno gubici od prodaje dugotrajne imovine namijenjene prodaji utvrđeni po neto načelu. Više o dugotrajnoj imovini namijenjenoj prodaji možete pročitati u članku: Zaloker, D.: Dugotrajna imovina namijenjena prodaji, FIP br. 7/09.

1.7. Provjera stanja na kontima rashoda (70-74) Rashodi su smanjenja ekonomskih koristi kroz obračunsko razdoblje u obliku odljeva ili iscrpljenja imovine ili stvaranja obveza što za posljedicu ima smanjenje kapitala, osim onog u svezi s raspodjelom sudionicima u kapitalu. Rashodi su uređeni HSFI-om 16 Rashodi i HSFI-om 15 Prihodi odnosno MRS-om 18, MRS-om 17, MRS-om 11, MRS-om 8, MRS-om 21, MRS-om 20, MRS-om 28, MRS-om 29, MRS-om 39 i dr. Rashodi se priznaju u računu dobiti i gubitka: ■ kada smanjenje budućih ekonomskih koristi proizlazi iz smanjenja imovine ili povećanja obveza i koje se može pouzdano izmjeriti; ■ na temelju izravne povezanosti između nastalih troškova i određene stavke prihoda, što nazivamo sučeljavanje rashoda s prihodima; ■ kada neki izdatak ne stvara buduće ekonomske koristi; ■ u slučaju kada je obveza nastala bez priznavanja imovine, primjerice kada se pojavi obveza po garanciji za proizvod. Rashodi se iskazuju prema načelu nastanka u razdoblju na koje se odnose, a ne u razdoblju u kojem su plaćeni ili dospijevaju na naplatu. 52

1.7.1. Poslovni rashodi (70) Na ovoj kontnoj skupini iskazuju se: ▶ troškovi koji neposredno terete prihode obračunskog razdoblja, ▶ troškovi prodanih proizvoda, ▶ nabavna vrijednost prodane robe, ▶ vrijednosna usklađenja imovine, ▶ manjkovi, ▶ ostali poslovni rashodi.  Troškovi koji neposredno terete prihode obračunskog razdoblja (700)

Sa stajališta terećenja prihoda obračunskog razdoblja, troškovi zaliha proizvoda i usluga dijele se u dvije skupine: 1. troškovi obračunskog razdoblja koji neposredno terete prihode tog razdoblja, 2. troškovi koji se obračunavaju na teret zaliha na kontima skupina 60 i 63 terete prihode obračunskog razdoblja u kojem su zalihe prodane. Na konto 700 prenose se svi troškovi iz razreda 4 koji nisu mogli biti pripisani troškovima proizvodnje dobara i usluga (troškovi koji se ne prenose na razred 6). Ovi troškovi prenose se preko konta 491 – Raspored troškova neposredno na teret ukupnog prihoda, na konto 700. Kod proizvodnih društva važno je provjeriti da li su troškovi razdoblja ispravno utvrđeni. Društvo koje obavlja djelatnost trgovine ili dr. neproizvodnu djelatnost sve troškove iskazane u razredu 4 prenosi na kraju godine na konto 700. Slika 1. Shematski prikaz prijenosa troškova na teret prihoda razdoblja

4 - Troškovi

So 100.000

491- Raspored troškova neposredno na teret ukupnog prihoda

100.000 Zatvaranje konta na kraju obračunskog razdoblja

700- Troškovi koji neposredno terete prihod obračunskog razdoblja

100.000 Prijenos troškova razdoblja koji nisu pripisani troškovima proizvoda i usluga odnosno nisu uključeni u nabavnu vrijednost trgovačke robe

 Troškovi prodanih proizvoda i usluga (701) Na ovom kontu iskazana stanja imaju samo poduzetnici koji obavljaju proizvodnu djelatnost. Na kontu 701 evidentiraju se troškovi proizvodnje prodanih proizvoda i usluga u toku 2010. (701/630), neovisno o tome kada su proizvedeni (u ovoj ili prethodnoj godini). Troškovi proizvodnje nedovršenih proizvoda i gotovih proizvoda koji nisu prodani predstavljaju trošak zaliha i bilanciraju se u okviru razreda 6. Poduzetnik koji ima promete na ovom kontu treba provjeriti:  jesu li za sve prodane proizvode i usluge preneseni troškovi s konta 630 - Gotovi proizvodi na konto 701. Kontrolu treba provesti na temelju zbroja

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Promete i stanja na ovom kontu imaju društva koja obavljaju trgovačku i uslužnu djelatnost. U vezi s prometima na ovom kontu treba provjeriti:  jesu li za svu prodanu robu troškovi nabave priznati u rashode. Kontrolu treba provesti na temelju zbroja otpremnica, računa, zbrojih pregleda o prodaji po prodajnim mjestima i sl.;  je li trošak nabave prodane robe u tranzitu izravno knjižen na konto 7021 – Nabavna vrijednost robe prodane u tranzitu;  ako društvo zalihe robe vodi po prodajnim cijenama je li prilikom razduženja zaliha (sa kontne skupine 66) isknjižena pripadajuća razlika u cijeni kako bi se na kontu 702 iskazao stvarni trošak nabave prodane robe;  ako društvo zalihe robe vodi po prodajnim cijenama s PDV-om (maloprodajnim cijenama) da li je prilikom razduženja zaliha (sa konta 663) isknjižena pripadajuća razlika u cijeni i uračunani PDV kako bi se na kontu 702 iskazao stvarni trošak nabave prodane robe. Pritom treba provjeriti ispravnost obračuna marže i uračunanog PDV-a;  ako su naknadno utvrđeni troškovi koji potječu na osnovi prodanih zaliha robe, utvrđeni iznos treba knjižiti na teret konta 702. Naprimjer, naknadno, po uskladi s dobavljačem, primljen je račun za trošak prijevoza neke robe u toku razdoblja. Ovaj račun treba knjižiti na konto 702 kao povećanje troška nabave prodane robe. Da je račun primljen na vrijeme za taj iznos bio bi uvećan trošak nabave na kontu 660 koji bi se u trenutku prodaje prenio na konto 702.  Vrijednosno usklađenje dugotrajne materijalne i nematerijalne imovine (703) Vrijednosno usklađenje (smanjenje vrijednosti)

Prema odredbama toč. 5.36. HSFI-a 5, toč. 6.49. HSFI-a 6 i toč. 9. MRS-a 36, na svaki datum bilance treba se preispitati knjigovodstvena vrijednost imovine te ako postoji pokazatelj da neka dugotrajna imovina može biti umanjena poduzetnik treba procijeniti nadoknadivi iznos imovine i provesti vrijednosno usklađenje na nadoknadivu svotu.33  Vrijednosno usklađivanje zaliha (704) Na kontu 704 knjiže se vrijednosna usklađenja zaliha sirovina i materijala (konto 317), pričuvnih dijelova (konto 327), ambalaže, auto guma, sitnog inventara (konto 357), proizvodnje (konto 607), gotovih proizvoda (konto 637) i robe (668). Obaveza vrijednosnog usklađenja zaliha na kraju razdoblja proizlazi iz u toč. 10.34. - 10.36. HSFI-a 10 te toč. 28. do 33. MRS-a 2 i toč. 36. MRS-a 11.34  Otpis i ispravak vrijednosti nenaplaćenih potraživanja (706) Potraživanja za koja je utvrđena nesigurnost ili nemogućnost naplate treba vrijednosno uskladiti ili otpisati. Osnovu za vrijednosno usklađenje potraživanja nalazimo u toč. 15.25. HSFI-a 15 u kojoj piše: „U slučaju da je prihod priznat, a nastane nesigurnost naplate, poduzetnik će nenaplativi iznos ili iznos za koji je prestala vjerojatnost naplate, priznati kao rashod.“ Na sličan način ovo uređuje i MRS 18 u toč. 18. Za vrijednost ispravka ili otpisa potraživanja zadužuje se konto 706 uz priznavanje konta skupine 12, 13 i 14.35  Naknadno utvrđeni rashodi iz proteklih godina (707) Na ovom kontu knjiže se naknadno utvrđeni rashodi (troškovi) poslovanja koji su nastali prije datuma bilance a za koje je računovodstvo primilo dokument (o nastalom poslovnom događaju) poslije datuma bilance. Riječ je o rashodima za koje su računi bili izgubljeni, zaboravljeni ili ih je dobavljač naknadno ispostavio za isporuku dobara i usluga koju je izvršio u prethodnom razdoblju i sl. 33 34

35

Vidi fusnotu 8. O vrijednosnom usklađenju zaliha možete pročitati u članku: Zaloker, D., Vrijednosno usklađenje zaliha, FIP br. 1/10. O otpisu i vrijednosnom usklađenju potraživanja možete pročitati u članku: Rakijašić, J.: Vrijednosno usklađenje potraživanja od kupaca, FIP br. 12/09.

Irena Slovinac | Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

 Nabavna vrijednost prodane robe (702)

provodi se u skladu s HSFI-om 5 - Nematerijalna imovina, HSFI-om 6 - Dugotrajna materijalna imovina i MRS-om 36 - Smanjenje vrijednosti imovine.

53

Financije i porezi | 12/10

otpremnica, računa, zbrojih pregleda o prodaji po prodajnim mjestima i sl.;  ako društvo zalihe gotovih proizvoda vodi po planskim cijenama da li su prilikom razduženja zaliha uzeta u obzir odstupanja od planskih (standardnih) cijena kako bi se na kontu 701 iskazao stvarni trošak prodanih proizvoda;  kod razduženja trgovine na malo za prodane gotove proizvode treba provjeriti ispravnost obračuna marže i uračunanog PDV-a, te isknjižiti pripadajuću razliku u cijeni i uračunani PDV kako bi se na kontu 701 iskazao stvarni trošak prodanih proizvoda.

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

Kada je riječ o naknadno utvrđenim rashodima iz proteklih godina potrebno je prije svega razlučiti: da li su naknadno utvrđeni rashodi značajni ili je riječ o manjim iznosima? Ako se radi o relativno manjim iznosima, knjiže se na teret rashoda razdoblja. No, ako se radi o značajnom iznosu tada se ispravak provodi na teret zadržanih dobitaka (prenesenih gubitaka) iz prethodnih godina, sukladno HSFI-u 3 toč. 3.31. i toč. 12.34. HSFI-a 12, odnosno toč. 42. MRS-a 8.  Primjer 13. Naknadno utvrđeni rashodi iz proteklih godina U 2010. g. društvo je od dobavljača primilo račun br. 76 od 5.10.2009. za materijal za čišćenje primljen u protekloj godini (2009.) u iznosu 246,00 kn (materijal 200,00 + PDV 46,00). Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

1.

200,00 46,00 246,00

Na kontnoj skupini 73 iskazuju se rashodi od prestanka priznavanja materijalne i nematerijalne imovine, financijske imovine, ulaganja u nekretnine, dugotrajne imovine namijenjene otuđenju ostali nespomenuti izvanredni rashodi. Prema odredbama HSFI-a rashodi od prestanka priznavanja dugotrajne imovine klasificiraju se kao ostali - izvanredni rashodi. Ovi rashodi se iskazuju po neto načelu. Za razliku od HSFI-a, MRS-evi ne predviđaju pojavu izvanrednih rashoda (toč. 85. MRS-a 1), stoga ova skupina ima dvojaki naziv kako bi ju mogli koristiti i obveznici HSFI-a i obveznici MSFI-a.

1.8. Provjera stanja na kontima prihoda (75-78) 7079 1602 220

1.7.2. Financijski rashodi (71) Na kontnoj skupini evidentiraju se zatezne i redovne kamate, negativne tečajne razlike, troškovi diskonta i ostali financijski rashodi.

54

1.7.3. Ostali - izvanredni rashodi (73)

Potražuje

Račun za uredski materijal primljen u 2009. - naknadno utvrđeni rashodi iz proteklih godina - pretporez - obveze prema dobavljačima

je poduzetnik razvrstao u financijsku imovinu čija se promjena fer vrijednosti priznaje u računu dobiti i gubitka, te je li promjena fer vrijednosti na niže knjižena na rashode i dr.

Prihod je bruto povećanje ekonomskih koristi tijekom obračunskog razdoblja u obliku priljeva ili povećanja imovine ili smanjenja obveza, kada ti priljevi imaju za posljedicu povećanje kapitala, osim povećanja kapitala koje se odnosi na unose od strane sudionika u kapitalu. Iznosi naplaćeni u ime trećih osoba (npr. kod PDV-a, komisione prodaje, uvoza za tuđi račun i sl.) ne smatraju se prihodima.

Za knjiženja provedena na ovoj skupini potrebno je prije svega provjeriti:  je su li na rashode proknjižene sve ugovorene kamate po kreditima, leasingima, pozajmicama i sl.;  jesu li proknjižene sve primljene zatezne kamate;  jesu li kamate pravilno razvrstane na redovne i zatezne;  jesu li proknjižene sve negativne tečajne razlike iz poslovnih odnosa s inozemnim partnerima;  jesu li proknjižene sve tečajne razlike po prometima na deviznim računima kao i deviznoj blagajni;

Prihodi su uređeni ponajprije HSFI-om 15 - Prihodi i MRS-om 18 – Prihodi te ostalim standardima.

 jesu li proknjižene tečajne razlike po kreditima i dr. financijskim obvezama;  jesu li na ovu skupinu proknjiženi troškovi posudbe za koje je računovodstvenim politikama utvrđeno da se priznaju kao rashodi razdoblja;  je li utvrđena fer vrijednost ulaganja u dionice koje

Prihodi se mjere po fer vrijednosti primljene naknade ili potraživanja. Fakturirani kao niti naplaćeni porez se ne uključuje u prihode već se iskazuje kao obveza prema državi. Prihodi se iskazuju prema načelu nastanka, u razdoblju na koje se odnose.

Prihodi se priznaju: ■ kada je vjerojatno da će buduće ekonomske koristi pritjecati poduzetniku i kada se te koristi mogu pouzdano izmjeriti, ■ kada su proizvodi, roba ili usluge isporučeni i fakturirani kupcu, a mjere prema iznosu iskazanom na računu koji je dogovoren s kupcem, bez zaračunatog poreza.

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

poslovne prihode, financijske prihode, nerealiziranu dobit i izvanredne – ostale prihode.

1.8.1. Poslovni prihodi (75) Kao poslovni prihodi iskazuju se prihodi od prodaje proizvoda, robe i usluga, prihodi od najamnina, viškovi, prihodi od naplaćenih otpisanih potraživanja, prihodi iz proteklih godina te ostali poslovni prihodi.  Prihodi od prodaje Za poslovne prihode iskazane na kontnoj skupini 75 na kraju godine potrebno je provjeriti:  jesu li iskazani prihodi po svim računima za isporučena dobra i usluge (zbroj porezne osnovice po računima = prihodu od prodaje);  je li iz prihoda od prodaje (na malo) isključena obveza za PDV;  jesu li prihodi umanjeni za moguće povrate proizvoda i trgovačke robe od kupaca (ako su se prodaja i povrat dogodili u istom obračunskom razdoblju);  jesu li proknjižena naknadno primljena odobrenja (popusti);  je li kod komisione prodaje u prihod komisionara uključena samo provizija ili dr. naknada;  u graditeljstvu: izvođači radova i njihovi kooperanti trebaju s 31.12.2010. investitorima fakturirati privremene obračunske situacije za vrijednost obavljenih radova i to prema stupnju dovršenosti, a ako to nije moguće prihod se priznaje u visini nastalih troškova. Taj prihod treba priznati u 2010. neovisno o tome je li nadzorni organ ovjerio privremenu obračunsku situaciju ili ne.  Prihodi iz proteklih godina (757) Na ovom kontu knjižimo naknadno utvrđene prihode (npr. neproknjiženi računi za isporučene robe i usluge, odobrenje dobavljača koje nije bilo evidentirano u razdoblju na koje se odnosi i dr.). Ukoliko po utvrđenom prihodu iz proteklih godina postoji obveza plaćanja PDV-a (a da nije podmirena u razdoblju kad je nastala) poduzetnik je obvezan iskazati ovu obvezu te osim PDV-a platiti i zateznu kamatu za razdoblje od kada je obveza nastala do dana podmirenja obveze. Kada je riječ o naknadno utvrđenim prihodima iz

 Primjer 14. Naknadno utvrđeni prihod iz prošle godine Društvo je provjerom svojih potraživanja od kupaca utvrdilo da u prethodnoj godini nije knjižilo račun za izvršenu uslugu, jer se zagubio, u iznosu 1.230,00 kn (usluga 1.000,00 + PDV 230,00). Kako iznos računa nije značajan isti će evidentirati kao prihod iz proteklih godina. Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Račun kupcu iz prethodne godine 1.

- potraživanja od kupaca - obveza za PDV* - prihodi iz proteklih godina

1.230,00 230,00 1.000,00

120 2602 757

* Po navedenom računu nije plaćen PDV. Društvo će isti platiti u tekućoj godini i obračunati i platiti zateznu kamatu.

1.8.2. Financijski prihodi (76) Financijski prihodi obuhvaćaju ugovorene i zatezne kamate, pozitivne tečajne razlike, prihode od dividendi u udjela u dobiti te ostale financijske prihode. Za financijske prihode potrebno je provjeriti:  je li obračunata ugovorena kamata koja se odnosi na obračunsko razdoblje (2010.);  jesu li proknjižene sve obračunane zatezne kamate;  jesu li kamate pravilno razvrstane na redovne i zatezne;  jesu li prihodi od kamata knjiženi u razdoblju na koje se odnose;  jesu li proknjižene sve pozitivne tečajne razlike iz poslovnih odnosa s inozemnim partnerima;  jesu li proknjižene sve tečajne razlike po prometima na deviznim računima kao i deviznoj blagajni;  jesu li proknjižene tečajne razlike po kreditima i dr. financijskim obvezama;  je li utvrđena fer vrijednost ulaganja u dionice koje je poduzetnik razvrstao u financijsku imovinu čija

Irena Slovinac | Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

▶ ▶ ▶ ▶

proteklih godina potrebno je prije svega razlučiti: da li su naknadno utvrđeni prihodi značajni ili je riječ o manjim iznosima? Ako se radi o relativno manjim iznosima, knjiže se u korist prihoda. No, ukoliko bi se radilo o značajnim iznosima, ispravak bi se proveo na teret zadržanih dobitaka (prenesenih gubitaka) iz prethodnih godina, sukladno HSFI-u 3 toč. 3.31. i toč. 12.34. HSFI-a 12, odnosno toč. 42. MRS-a 8.

55

Financije i porezi | 12/10

Prihodi se dijele se na:

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

se promjena fer vrijednosti priznaje u računu dobiti i gubitka, te je li promjena fer vrijednosti na više knjižena u korist prihoda;  je li na osnovi obavijesti dioničkog društva o stečenom pravu na dividendu knjižen prihod od dividende (bez obzira da li je u 2010. naplaćena ili ne);  je li provedeno knjiženje prihoda od udjela u dobitku d.o.o.-a u kojem društvo ima udjele i dr.

1.8.3. Ostali - izvanredni prihodi (78) Na kontnoj skupini 78 iskazuju se prihodi od prestanka priznavanja materijalne i nematerijalne imovine, ulaganja u nekretnine, dugotrajne imovine namijenjene prodaji te ostali nespomenuti izvanredni rashodi. Prema odredbama HSFI-a prihodi od prestanka priznavanja dugotrajne imovine klasificiraju se kao ostali - izvanredni rashodi. Ovi prihodi se iskazuju po neto načelu. Za razliku od HSFI-a, MSFI-i sve prihode tretiraju kao redovite.

1.9. Provjera stanja u razredu 9 U razredu 9 evidentira se temeljni ili upisani kapital, kapitalne rezerve, rezerve iz dobiti, revalorizacijske rezerve, zadržana dobit ili preneseni gubitak, dugoročna rezreviranja za rizike i troškove, dugoročne obveze te izvanbilančni zapisi.

1.9.1. Temeljni ili upisani kapital (90) Temeljni ili upisani kapital je onaj kapital koji je uplatio osnivač. Iznosi upisanog temeljnog kapitala u pravilu se vode analitički za svakog pojedinog člana odnosno dioničara.

56

Na kraju godine stanja iskazana na ovoj kontnoj skupini treba uskladiti s:  podacima iz knjige poslovnih udjela;  podacima u Društvenom ugovoru i dr.;  ako upisani kapital nije u cijelosti uplaćen potrebno je kapital koji nije uplaćen iskazati odvojeno od uplaćenog (na kontu 9009 - Upisani a neuplaćeni kapital d.d.-a, odnosno 9019 – Upisani a neuplaćeni kapital d.o.o.-a);  ako stanje na kontu 900 – Upisani kapital d.d.-a, odnosno na kontu 901 – Upisani kapital d.o.o.-a ne odgovara rješenju Trgovačkog suda potrebno je ispitati razloge i ispraviti moguće pogreške.

1.9.2. Kapitalne rezerve (91) Na ovoj skupini evidentiraju se dodatna ulaganja dioničara ili članova društva u neupisani kapital36, te razlike koje su proizašle iz transakcija s vlastitim dionicama odnosno udjelima. Na kraju godine za knjiženja na ovoj kontnoj skupini potrebno je provjeriti:  je li Društvenim ugovorom utvrđena obveza članova društva za dodatnim uplatama. Ako je takva obveza utvrđena, a nije izvršena, članovi društva uplatu bi trebali izvršiti do 31.12.2010.  jesu li za otkupljene vlastite dionice i udjele formirane rezerve iz dobiti i to u visini troška stjecanja;  jesu li za prodane vlastite dionice u toku godine ukinute rezerve za vlastite dionice.

1.9.3. Revalorizacijske rezerve (93) Rezultati obračunate ponovne procjene dugotrajne materijalne i nematerijalne imovine iznad troška nabave, sukladno HSFI-u 5 i HSFI-u 6 odnosno MRS-u 16 i MRS-u 38, evidentiraju se na kontnoj skupini 93. Pri provjeri stanja na ovim kontima prvo je potrebno utvrditi razdoblje u kojem su revalorizacijske rezerve nastale: ▶ u devedesetim godinama usklađenjem vrijednosti imovine s tržišnim cijenama. Učinak revalorizacije u tim godinama dodavao se poreznoj osnovici, a revalorizacija vlastitog kapitala odbijala se od porezne osnovice. Ove revalorizacijske rezerve koje se odnose na prodanu, uništenu ili na drugi način otuđenu imovinu mogu se preknjižiti u zadržani dobitak bez obračunavanja i plaćanja poreza na dobit; ▶ 2001. i poslije. HSFI i MSFI određuju prijenos ovih revalorizacijskih rezervi u zadržani dobitak u trenutku realizacije (amortizacije ili otuđenja). Prijenos ovih revalorizacijskih rezervi u zadržanu dobit oporeziv je porezom na dobit, a navedeni iznos iskazuje se u PD obrascu kao povećanje dobiti (čl. 39. st. 2. Pravilnika o porezu na dobit). Za utvrđenu revalorizaciju koja se oporezuje u nekom idućem razdoblju treba iskazati odgođenu poreznu obvezu primjenjujući propisanu stopu poreza na dobit (20%).37 36

Čl. 222. za d.d. odnosno čl. 406.a za d.o.o. Zakona o trgovačkim društvima određeno je što ova društva unose u rezerve kapitala.

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Revalorizacija postrojenja

1.

- revalorizacija troška nabave - revalorizacija ispravka vrijednosti - rezultat revalorizacije

200.000,00

021

120.000,00 80.000,00

029 933

Formiranje odgođene porezne obveze38 2.

- revalorizacijska rezerva - odgođena porezna obveza

16.000,00 16.000,00

933 978

Revalorizacijska rezerva nastala iz revalorizacije dugotrajne materijalne i nematerijalne imovine prenosi se na zadržanu dobit kada je realizirana: ▶ imovina je prodana ili na drugi način otuđena; ▶ za imovinu koju poduzetnik koristi, realizirana revalorizacijska rezerva je razlika između amortizacije zasnovane na revaloriziranom knjigovodstvenom iznosu imovine i amortizacije zasnovane na trošku nabave. Više o revalorizaciji možete pročitati u članku Zalo37 38

toč. 12.42. HSFI-a 12 Kapital Prema toč. 12.42. HSFI-a, kada je neka imovina revalorizirana, a ta se revalorizacija uključuje u poreznu osnovicu u nekom idućem razdoblju, poduzetnik treba iskazati odgođenu poreznu obvezu, primjenjujući na tu revalorizacijsku rezervu propisanu stopu poreza na dobit. Odgođena porezna obveza iskazuje se kao smanjenje revalorizacijske rezerve. Konkretno: revalorizacija 80.000,00 x 20% PD = 16.000,00 kn.

1.9.4. Zadržani dobitak ili preneseni gubitak (94) Zadržana dobit je neraspoređena dobit prenesena iz prethodnog razdoblja. Preneseni gubitak je gubitak ostvaren u prethodnim obračunskim razdobljima. Ako je iznos gubitka (prenesenog i/ili tekuće godine) veći od visine kapitala, razlika iznad ukupnog kapitala se prenosi u aktivu. Preporučamo da se zadržana dobit ili preneseni gubici na kontima skupine 94 iskazuju odvojeno prema godinama za koje su ostvareni. Potreba za takvim iskazivanjem proizlazi iz različitog poreznog tretmana. Isplata zadržane dobiti ostvarene u razdoblju od 1.1.2001. do 31.12.2004. podliježe oporezivanju porezom na dohodak od kapitala (12% porez39 + prirez), a isplata dobiti ostvarene do kraja 2000. i od 1.1.2005. nadalje ne podliježe oporezivanju porezom na dohodak od kapitala. Pri isplati dobiti treba voditi računa i o sljedećem:  dobici se mogu isplaćivati u novcu, stvarima i pravima;40  dobici se ne moraju isplaćivati onim redoslijedom kojim su ostvareni;  isplata dobiti ostvarene u razdoblju 2001. do 2004. pravnim osobama nerezidentima ne podliježe porezu po odbitku, dok se isplata dobiti ostvarene u ovom razdoblju fizičkim osobama nerezidentima oporezuje porezom na dohodak od kapitala (12%), osim ako je međunarodnim ugovorom o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja drukčije uređeno;  ako se dobit ostvarena u razdoblju 2001. do 2004. upotrebljava za povećanje temeljnog kapitala ne oporezuje se41. Nadalje, u svezi zadržane dobiti, odnosno prenesenih gubitaka, potrebno je provjeriti:  je li dobit iz 2009. preknjižena u 2010. s konta 950 – Dobit tekuće godine na konto 9400 – Zadržana dobit nakon 1.1.2005., odnosno ako je za 2009. ostvaren gubitak isti je trebalo preknjižiti s konta 959 – Gubitak tekuće godine na konto 9410 – Preneseni gubitak; 39 40

41

Do 30.6.2010./15%. Isplata zadržane dobiti u obliku imovine podliježe oporezivanju PDV-om, porezom na promet nekretnina i dr. Osnovica za obračun poreza je tržišna vrijednost imovine. Vidjeti članak: Šimunec N.: Promjena poreznog tretmana povećanja temeljnog kapitala iz dobiti 2001-2004. godine; FIP br. 8/09

Irena Slovinac | Pripreme za izradu financijskih izvještaja poduzetnika

Društvo je odlučilo temeljem procjene fer vrijednosti postrojenja povećati vrijednost imovine. Vrijednost se povećava za 20%. Trošak nabave postrojenja 1.000.000,00 kn. Ispravak vrijednosti postrojenja 600.000,00 kn. Primijenjena je metoda razmjernog povećanja bruto knjigovodstvenog iznosa i ispravka vrijednosti. Izračun revalorizacije: 1.000.000,00 – 600.000,00 = 400.000,00 x 20% = 80.000,00 kn Revalorizacija bruto vrijednosti : 1.000.000,00 x 20% = 200.000,00 kn. Revalorizacija ispravka vrijednosti : 600.000,00 x 20% = 120.000,00 kn. Fer vrijednost imovine: 1.200.000,00 – 720.000,00 = 480.000,00 kn.

ker, D.: Revalorizacija dugotrajne materijalne imovine, FIP br. 6/10.

57

Financije i porezi | 12/10

 Primjer 15. Revalorizacija postrojenja

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

 ako društvo ima preneseni gubitak da li je donesena odluka o pokriću gubitka, te ako nije, a društvo ima mogućnost pokrića gubitka, istu treba donijeti;  je li dioničko društvo pri rasporedu dobiti dio dobiti rasporedilo za pokriće eventualnog gubitka, sukladno čl. 220. i 406. ZTD-a.

Red. br.

Iznos Duguje

Potražuje

Prijenos obračunanog poreza na dobit na obvezu 3.

- porez na dobit - obveza za porez na dobit

416.000,00

810

416.000,00

262

Prijenos dobiti poslovne godine na kapital 4.

1.9.5. Dobit ili gubitak tekuće godine (95) Na kontima skupine 95 iskazuje se dobit odnosno gubitak nakon oporezivanja ostvaren u 2010.

Konto Opis

- dobit nakon oporezivanja - dobit tekuće godine

1.564.000,00 1.564.000,00

815 950

Knjiženje u 2011. Prijenos tekuće dobiti na zadržanu dobit (1.1.2011.)

Na kontima ove skupine na kraju godine mora postojati saldo (osim ako je rezultat društva nula). Na koji način će dobit 2010. biti iskorištena ili pokriven gubitak ostvaren u 2010. ne iskazuje se u financijskim izvještajima za 2010., već u poslovnim knjigama za 2011. Dakle, uporaba dobitka knjiži se poslije datuma bilance, u razdoblju u kojem je donesena odluka o raspoređivanju dobiti.

1.

- dobit tekuće godine - zadržana dobit

1.564.000,00 1.564.000,00

950 940

Raspodjela dobiti ostvarene u 2010. 2.

- zadržana dobit - obveze za udjele u dobiti

1.000.000,00

940

1.000.000,00

2551

Isplata dobiti na žiro-račun* 3.

 Primjer 16. Utvrđivanje i uporaba dobiti

- zatvaranje obveze za udjele u dobiti - žiro-račun

1.000.000,00 1.000.000,00

2551 1000 42

Društvo je za 2010. ostvarilo računovodstvenu dobit (razlika prihoda i rashoda) u iznosu 1.980.000,00 kn. Obveza za porez na dobit = 1.980.000,00 x 20% = 416.000,00 kn. Neto dobit tekuće godine= = 1.980.000,00 – 416.000,00 = 1.564.000,00 kn. U 2011. društvo raspoređuje dobit ostvarenu u 2010.: Skupština društva odlučila je da se dobit ostvarena u 2010. rasporedi kako slijedi: ▶ za isplatu članovima društva 1.000.000,00 kn; ▶ preostali dio dobiti 564.000,00 kn zadržati će se do daljnjega kao neraspoređena dobit. Dobit je isplaćena prema odluci u iznosu 1.000.000,00 kn. Knjiženje:

58 Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Knjiženje u 2010. Prijenos prihoda i rashod 1.

- razlika prihoda i rashoda - dobit - ostvarena dobit prije oporezivanja

1.980.000,00

795

1.980.000,00

805

Utvrđivanje rezultata poslovanja - dobiti 2.

- dobit prije oporezivanja - obračun poreza na dobit - dobit nakon oporezivanja

1.980.000,00 416.000,00 1.564.000,00

* Izmijenjenim odredbama Zakona o porezu na dohodak propisana je obveza isplate dobiti na žiro-račun (čl. 61. st. 2.).

1.9.6. Dugoročne obveze Dugoročne obveze su one koje dospijevaju u roku dužem od jedne godine. Kratkoročni dio dugoročnih obveza (koji dospijeva u idućoj godini – 2011.) prenosi se na kratkoročne obveze. Ispravno iskazivanje obveza prema ročnosti veoma je važno radi utjecaja na rezultate analitičkih postupaka, utvrđivanje neto radnog kapitala i ocjenu likvidnosti. Za provjeru dugoročnih obveza vrijedi sve navedeno za kratkoročne obveze pod toč. 1.3. ovog članka.

1.9.7. Izvanbilančni zapisi (99) Izvanbilančni zapisi u pravilu sadrže podatke o tuđoj imovini za koju postoji obveza čuvanja ili uporabe, vrijednosnim papirima koji služe kao osiguranje naplate, imovini danoj ili primljenoj u zalog i dr. te o obvezama za ovu imovinu. Provjera stanja iskazanih na kontima izvanbilančne evidencije obavlja se na temelju iskaza stanja na dan 31.12. kao što su: popisne liste za tuđu kratkotrajnu imovinu, knjiga izdanih i primljenih bianco mjenica, bianco zadužnica, ugovora i dr. dokumenata.

805 810 815

42

Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 80/10)

Knjiženje viškova i manjkova robe kod obveznika poreza na dobit

Vranar Krešimir, dipl. oec. TEB, Zagreb

novodstvu1, na početku poslovanja moraju popisati imovinu i obveze te navesti njihove pojedinačne vrijednosti u količinama i u novčanom iznosu. Osim toga, poduzetnik je dužan najmanje jednom i to na kraju poslovne godine popisati imovinu i obveze i s popisanim stanjem uskladiti knjigovodstveno stanje. Poduzetnik koji provodi popis imovine i obveza tijekom poslovne godine dužan je na kraju poslovne godine s popisanim stanjem uskladiti knjigovodstveno stanje (čl. 11. st. 1., 2. i 3. ZOR-a). Popis imovine i obveza obavlja se i u slučajevima promjene cijena proizvoda i robe, statusnih promjena, otvaranja stečajnog postupka ili pokretanja postupaka likvidacije (čl. 11. st. 4. ZOR-a). Iste obveze propisane su i čl. 56. st. 13. Općeg poreznog zakona2. Popisne liste koje se odnose na obavljanje popisa imovine i obveza smatraju se knjigovodstvenim ispravama (čl. 56. st. 15. OPZ-a). Svrha redovnog godišnjeg popisa imovine i obveza sa stanjem na posljed1

2

Zakon o računovodstvu (Nar. nov., br. 109/07; u nastavku: ZOR) Opći porezni zakon (Nar. nov., br. 147/08; u nastavku: OPZ)

nji dan poslovne godine je prije svega utvrđivanje stvarnog stanja i stvarne vrijednosti imovine i obveza s ciljem fer i objektivnog financijskog izvještavanja. Godišnjim popisom utvrđene inventurne (popisne) razlike treba evidentirati u poslovnim knjigama. Posebnu pozornost treba posvetiti utvrđenim manjkovima, te prekomjernom kalu, kvaru, lomu i rastepu, koji utječu na financijski rezultat. Godišnji popis je jedna od najvažnijih pripremnih radnji pri izradi godišnje porezne prijave radi utvrđivanja stvarnog stanja imovine i obveza, jer se temeljem obavljenog popisa usklađuju podaci iskazani u poslovnim knjigama i evidencijama sa stvarnim stanjem. Provođenjem inventure kontrolira se i ispravnost provedenih knjiženja u poslovnim knjigama, a sve u cilju kvalitetnije pripreme i izrade godišnje porezne prijave. Dakle, popis imovine i obveza sa stanjem na zadnji dan poslovne godine je prije svega postupak čiji rezultat i informacije o stanju imovine i obveza koriste prvenstveno poreznom obvezniku.

PROČITAJTE VIŠE...

59

Računovodstvo trgovačkih društava (priručnik), TEB, Zagreb Financije i porezi | 12/10

Obveznici primjene Zakona o raču-

Vranar Krešimir | Knjiženje viškova i manjkova robe kod obveznika poreza na dobit

Poduzetnici - obveznici poreza na dobit obvezni su krajem svake poslovne godine popisati svu imovinu i obveze. U članku autor pojašnjava knjiženje viškova i manjkova robe u trgovini s posebnim osvrtom na porezni tretman manjkova trgovačke robe.

1. Vrijeme provođenja popisa i radnje u svezi popisa Godišnji popis imovine i obveza mora se provesti krajem svake poslovne godiUDK 657.1

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

ne, tj. sa stanjem na dan 31. prosinca.

koje se iskazuju kao viškovi ili manjkovi robe.

Međutim, u svakodnevnom poslovanju zbog objektivnih i subjektivnih razloga često se dan popisa (31. prosinac) razlikuje od dana kada se stvarno fizički obavlja popis imovine i obveza. Najčešće sam dan 31. prosinca nije i dan samog fizičkog popisa, a kod velikog broja obveznika popis traje više dana i tjedana.

Izvješće o obavljenom popisu imovine i obveza sa stanjem na dan 31. prosinca poslovne godine zajedno s odlukom u svezi obavljenog popisa dostavlja se u knjigovodstvo.

Zbog navedenog razloga stvarno stanje utvrđeno popisom treba svesti na stanje 31.12. i to na sljedeći način: ◆ Ako je popis obavljen prije 31.12., utvrđeno stanje popisom treba: ▶ povećati za sve ulaze - nabave do 31.12., ▶ umanjiti za prodaje, izdavanje dobara, tj. za sve utrške koji su se pojavili do 31.12. ◆ Ako je popis obavljen poslije 31.12., utvrđeno stanje popisom treba: ▶ umanjiti za sve ulaze - nabave poslije 31.12. ▶ uvećati za sve prodaje, utroške, koji su se dogodili poslije 31.12.

Zadatak knjigovodstva je da na temelju primljene cjelokupne dokumentacije u svezi obavljenog popisa imovine i obveza, provede odgovarajuća i propisana knjiženja utvrđenih viškova i manjkova te ostala knjiženja u svezi popisa (npr., rashodovanje dugotrajne imovine, sitnog inventara, otpis potraživanja i dr.) u poslovnim knjigama i evidencijama poreznog obveznika.

2.1. Višak robe u trgovini

Svođenjem popisanog - stvarnog stanja imovine i obveza na pojašnjeni način u poslovnim knjigama i evidencijama iskazujemo popisano stanje na dan 31.12.

Viškovi robe utvrđeni po godišnjem popisu znače da je stvarno stanje veće od stanja iskazanog u knjigama i nemaju značenje za oporezivanje PDV-om. Utvrđeni viškovi robe su prihod poreznog obveznika, iskazuju se na kontu robe za koju su viškovi utvrđeni, a bit će oporezivi u razdoblju u kojemu se roba isporuči odnosno proda.

Kako bi se popis obavio što točnije, pravodobnije i kvalitetnije, porezni obveznici trebaju obaviti i određene radnje prije početka samog obavljanja popisa imovine i obveza.

Znači da se za utvrđeni višak dugotrajne i/ili kratkotrajne imovine u odnosu na knjigovodstveno stanje, knjiži zaduženje na odgovarajućem kontu imovine, a odobrava se konto ostalih prihoda, i to u:

Radnje u svezi popisa možemo podijeliti prema redoslijedu poslova na: pripremne radnje, utvrđivanje stvarnog stanja od strane komisija za popis, sastavljanje izvještaja o obavljenom popisu, donošenje odluke o obavljenom popisu i sl.

▶ trgovini na veliko: zadužuje se konto 660 - Roba u skladištu, a odobrava konto 7553 - Prihodi od viškova trgovačke robe, ▶ trgovini na malo: zadužuje se konto 663 - Roba u prodavaonici, a odobrava konto 7553 - Prihodi od viškova trgovačke robe. Viškovi robe u trgovini obično su posljedica knjigovodstvenih pogrešaka ili nepravodobnog evidentiranja računa dobavljača.

Kako je predmet ovoga članka knjiženje viškova i manjkova robe u trgovini te manjkova trgovačke robe koji ne podliježu oporezivanju odnosno manjkova trgovačke robe koji podliježu oporezivanju, u članku nećemo potanje obrađivati ostale radnje u svezi popisa robe.3 60

2. Inventurne razlike u trgovini Popisom robe u trgovini utvrđuje se stvarno stanje robe poreznog obveznika koje se uspoređuje sa stanjem u poslovnim knjigama. Ako stanje po popisu nije identično sa stanjem u knjigama, utvrđuju se razlike,

 Primjer 1. Višak robe u trgovini na veliko Popisom robe utvrđen je višak robe „B“ u skladištu u iznosu od 1.000,00 kn. Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Za višak trgovačke robe u skladištu 3

Potanje o popisu imovine i obveza te radnjama u svezi inventure možete pročitati u dodatku časopisu Financije i porezi br. 12/08 pod nazivom: Popis imovine i obveza – inventura, te u posebnom članku u ovom broju časopisa.

1.

- roba u skladištu - prihodi od viškova trgovačke robe

1.000,00 1.000,00

6600 7553

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

Popisom robe utvrđen je višak robe „X“ u prodavaonici po maloprodajnoj cijeni u iznosu od 2.000,00 kn, i to: ■ višak robe po maloprodajnoj cijeni 2.000,00 kn ■ PDV u maloprodajnoj cijeni (2.000,00 kn x 18,6992%) 373,98 kn ■ razlika u cijeni (marža) 200,00 kn ■ nabavna vrijednost

1.426,02 kn

Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Za višak trgovačke robe u prodavaonici

1.

Ako je prodajno mjesto zaduženo i s robom za koju je prema propisima Hrvatske gospodarske komore5 i Hrvatske obrtničke komore u smislu odredbe čl. 11. st. 2. Pravilnika o PDV-u6, utvrđen porezno dopustivi iznos manjka s naslova kala, rasipa, kvara i loma tada se ukupno utvrđeni manjak umanjuje za visinu porezno dopuštenih manjkova.

- roba u prodavaonici na malo - uračunani PDV - razlika u cijeni robe u prodavaonici - prihodi od viškova trgovačke robe u prodavaonici

2.000,00 373,98 200,00

1.426,02

6630 6640 6693

7553

Pod pojmom manjka smatra se konačno utvrđeni manjak, nakon provedenih radnji koje se sastoje od usklađivanja knjigovodstvenog stanja, provjere jesu li sve isprave evidentirane, je li možebitno, došlo do zamjene dobara pri manipulaciji i slično. Dakle, manjak je konačni rezultat obrade popisnih lista. Fizičke osobe koje su obveznici poreza na dobit i vode poslovne knjige po propisima o računovodstvu, primjenjuju pravila propisana za pravne osobe.

Za utvrđeni višak robe „X“ u prodavaonici u iznosu od 2.000,00 kn zadužuje se i stupac 4 u Obrascu KP.4

Manjkovi trgovačke robe mogu biti rezultat kala, kvara, rastepa i loma, djelovanja više sile, provalne krađe, nesavjesnog poslovanja, izuzimanja i sl.

2.2. Manjak robe u trgovini

Kod manjkova trgovačke robe potrebno je utvrditi da li manjkovi podliježu ili ne oporezivanju PDV-om te koga se tereti za manjak, a o čemu će ovisiti i način knjiženja.

Manjkovi utvrđeni popisom znače da je stvarno stanje imovine manje od stanja koje pokazuju knjige. Manjak se ne može utvrditi samo na temelju knjigovodstvenih evidencija bez obavljenog popisa. Manjak može biti fizički i financijski. Kod fizičkog manjka poznato je koje stvari manjkaju, a kod financijskog manjka to nije poznato. Kod financijskog manjka poznata je samo finan4

Sada važeći Zakon o trgovini (Nar. nov., br. 87/08 - 76/09) u čl. 16. ne propisuje koje isprave i evidencije trgovac na malo mora voditi, već samo da trgovac mora nadležnom inspektoru i drugoj ovlaštenoj osobi osigurati podatke o stanju robe u prodajnom objektu na temelju isprava iz kojih se može spoznati poslovni događaj. Mišljenja smo da trgovac na malo i dalje može voditi Knjigu popisa (Obrazac KP) i Obrasce PKV i PKT, koji su bili propisani Pravilnikom o obliku i načinu vođenja popisa robe u trgovini na malo (Nar. nov., br. 122/07), jer sadrže sve podatke propisane sada važećim čl. 16. Zakona o trgovini, a i njihovo vođenje je uhodano dok bi kreiranje novih isprava i evidencija trgovcu predstavljalo samo stvaranje novih nepotrebnih troškova.

Manjkovima trgovačke robe koji ne podliježu obračunavanju PDV-om sukladno čl. 11. st. 2. i 4. Pravilnika o PDV-u smatraju se: ▶ kalo, rastep, kvar i lom najviše do visine utvrđene odlukom HGK, ▶ manjkovi nastali djelovanjem više sile, ratnih razaranja i provalnih krađa, do visine utvrđene temeljem očevidnika nadležnog tijela za procjenu šteta, ▶ manjkovi zbog neodgovarajuće kvalitete, proteka roka trajanja, kala, rastepa, kvara i loma iznad visine utvrđene odlukom HGK, ako je pri utvrđivanju činjeničnog stanja prisutan ovlašteni službenik Porezne uprave ili ako porezni obveznik raspolaže 5 6

u nastavku: HGK Pravilnik o PDV-u (Nar. nov., br. 149/09)

Vranar Krešimir | Knjiženje viškova i manjkova robe kod obveznika poreza na dobit

 Primjer 2. Višak robe u trgovini na malo

cijska vrijednost dobara koja manjkaju. Financijski manjak nastaje u slučajevima kad ne postoji analitička evidencija po vrsti proizvoda ili robe, a to je kod maloprodajnih mjesta koja se zadužuju samo financijski bez određenja po vrsti robe. Maloprodajna mjesta zadužuju se za vrijednost robe i proizvoda u koju je uključen i PDV, što znači da je u vrijednost utvrđenog financijskog manjka uključen i PDV.

61

Financije i porezi | 12/10

Za utvrđeni višak robe „B“ u skladištu povećavaju se zalihe robe u analitičkim evidencijama tj. u robnom knjigovodstvu.

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

odgovarajućom dokumentacijom nadležnih tijela ili institucija o količini i vrsti preuzetih dobara koja su dana na zbrinjavanje ili uništenje. Manjkovima trgovačke robe koji podliježu obračunavanju PDV-a smatraju se: ▶ manjkovi za koje se tereti odgovorna osoba, ▶ manjkovi za koje se ne tereti odgovorna osoba, jer se smatraju izuzimanjem, ▶ kalo, rastep, kvar i lom nastao u iznosu većem od iznosa utvrđenog odlukom HGK, ▶ manjkovi zbog neodgovarajuće kvalitete i proteka roka trajanja utvrđeni bez prisutnosti ovlaštenog službenika Porezne uprave ili ako porezni obveznik ne raspolaže odgovarajućom dokumentacijom nadležnih tijela ili institucija o količini i vrsti preuzetih dobara koja su dana na zbrinjavanje ili uništenje. Za manjkove trgovačke robe koji podliježu obračunavanju PDV-a obvezno se provodi evidentiranje i u Knjizi izdanih (izlaznih) računa i to u stupcima 6, 17 i 18.

2.2.1. Manjkovi trgovačke robe koji ne podliježu oporezivanju  Dopušteni kalo, rastep, kvar i lom Manjkovi (gubici) nastali zbog kala, rastepa, kvara i loma, a najviše do visine utvrđene odlukom HGK, ne podliježu oporezivanju. HGK za djelatnost trgovine donijela je Odluku o dopuštenom manjku s naslova kala, rastepa, kvara i loma na proizvodima u trgovini.7 Odlukom HGK-a utvrđuje se dopuštena visina kala, rastepa, kvara i loma do koje se ovi rashodi knjiže kao troškovi poslovanja i na koje se ne obračunava i ne plaća PDV. Odlukom HGK-a određeno je i sljedeće: 62

▶ pod rashodima proizvoda radi kala, rastepa, kvara i loma razumijevaju se gubici na robi koji nastaju kao posljedica prirodnih utjecaja ili kao posljedica radnji koje se neophodno poduzimaju u poslovanju proizvodima u trgovini, ▶ posljedicama prirodnih utjecaja smatraju se gubici nastali na proizvodima zbog isušivanja, isparavanja, skupljana, smrzavanja, topljenja i kvarenja, 7

Odluka o dopuštenom manjku s naslova kala, rastepa, kvara i loma na proizvodima u trgovini (Nar. nov., br. 129/07); u nastavku: Odluka HGK. Ostale odluke HGK-a o dopuštenom manjku s naslova kala, rastepa, kvara i loma možete pronaći u TEB-ovom priručniku: (TPP 2010.) o porezima.

▶ posljedicama poduzimanja neophodnih radnji u prodaji proizvoda u trgovini smatraju se gubici nastali na proizvodima razbijanjem, oštećenjem, rastepanjem ili mrvljenjem, ▶ kalo, rastep, kvar i lom kao oblici gubitka robe u trgovini na veliko mogu se pojaviti kod transporta robe, kad je roba kupljena franco dobavljač te u skladištu veleprodaje, ▶ na ime kala, rastepa, kvara i loma u trgovini na malo utvrđuje se dopušteni normativ gubitaka izražen u postocima od količine proizvoda koje su u obračunskom razdoblju prodane, ▶ za trgovinu na veliko, kalo, rastep, kvar i lom utvrđuju se u iznosu od 50% utvrđenih normativa gubitaka za trgovinu na malo, ▶ dopušteni normativ gubitaka u trgovini na malo utvrđen je na temelju iskustva struke (objavljen je u čl. 6. Odluke HGK u tablici), ▶ dopuštena visina rashoda na ime kala, rastepa, kvara i loma može se utvrđivati: neposredno nakon nastajanja pojedinog rashoda, izvanrednim popisom robe u prodavaonici ili skladištu prodavaonice, redovitim popisom robe, odnosno na drugi način utvrđen općim aktom pravne osobe, ▶ utvrđivanje rashoda obavlja komisija, odnosno ovlaštena osoba imenovana od organa upravljanja pravne osobe u kojoj se rashod utvrđuje, ▶ o izvršenom popisu obvezno se sastavlja zapisnik. Napominjemo da i fizičke osobe - trgovci (obveznici poreza na dobit), koji su obveznici obračunavanja i plaćanja PDV-a prema fakturiranim isporukama, također primjenjuju odredbe iz Odluke HGK-a. Dakle, manjkovi nastali s naslova kala, rastepa, kvara i loma u trgovini na malo utvrđuju se na temelju dopuštenih normativa gubitaka izraženih u postocima od količine proizvoda koje su u obračunskom razdoblju prodane, a u trgovinu na veliko u iznosu od 50% utvrđenih normativa gubitaka za trgovinu na malo. O utvrđenom manjku nastalom s naslova kala, rastepa, kvara i loma obvezno se sastavlja zapisnik.  Primjer 3. Dopušteni kvar robe u trgovini na veliko Zapisnikom o popisu robe utvrđen je kvar južnog voća u skladištu u iznosu od 7.000,00 kn. Dopušteni normativ gubitka za južno voće iznosi 1,50% (50% od normativa za južno voće u trgovini na malo od 3,0%). U obračunskom razdoblju prodano je 100.000

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

kg južnog voća po cijeni od 8,00 kn, odnosno ukupno je prodano južnog voća u vrijednosti od 800.000,00 kn (100.000 kg x 8,00 kn). Dopušteni normativ gubitaka za južno voće iznosi 1.500 kg (100.000 kg x 1,50%), odnosno 12.000,00 kn (1.500 kg x 8,00 kn). Kvar južnog voća u skladištu u iznosu od 7.000,00 kn nastao je i u okviru dopuštenog normativa gubitaka za južno voće te se knjiži na porezno priznate rashode. Knjiženje: Konto Iznos Duguje

Potražuje

Za dopušteni kvar trgovačke robe u skladištu 1.

- roba u skladištu - porezno dopušteni kvar robe

7.000,00 7.000,00

Knjiženje: 6600 Red. br.

70505

Utvrđeni dopušteni kvar južnog voća u skladištu knjiži se i u analitičkim evidencijama zaliha robe u skladištu tj. u robnom knjigovodstvu, smanjivanjem zaliha južnog voća.  Primjer 4. Dopušteni lom robe u trgovini na malo Zapisnikom o popisu robe utvrđen je lom posuđa od keramike u prodavaonici u iznosu od 300,00 kn. Dopušteni normativ gubitka za posuđe od keramike u trgovini na malo iznosi 1,50%. Za zalihe robe u prodavaonici vodi se i analitička evidencija zaliha. U obračunskom razdoblju prodano je 1000 komada posuđa od keramike po cijeni od 50,00 kn, odnosno ukupno je prodano posuđa od keramike u vrijednosti od 50.000,00 kn (1000 komada x 50,00 kn). Dopušteni normativ gubitaka za lom posuđa od keramike iznosi 15 komada (1000 komada x 1,50%). Maloprodajna cijena posuđa od keramike od 50,00 kn po komadu sastoji se od: ■ nabavne cijene ■ razlike u cijeni (marže) ■ PDV-a u maloprodajnoj cijeni (40,65 kn x 23%)

32,00 kn 8,65 kn

■ maloprodajna cijena

50,00 kn

9,35 kn

Znači, da se dopušteni normativ gubitaka za lom posuđa od keramike priznaje u vrijednosti od 480,00 kn (15 komada x 32,00 kn). Lom posuđa od keramike u prodavaonici u iznosu od 300,00 kn nastao je u okviru dopuštenog normativa gubitaka za posuđe od keramike u trgovini na malo te se knjiži na porezno priznate rashode za iznos na-

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Za dopušteni lom trgovačke robe u prodavaonici

1.

- roba u prodavaonici na malo - uračunani PDV - razlika u cijeni robe u prodavaonici - porezno dopušteni lom robe

6630 300,00 56,10

6640

51,90

6693

192,00

70505

Za utvrđeni lom robe u prodavaonici na temelju zapisnika smanjuje se i zaduženje prodavaonice u stupcu 4 Obrasca KP u vrijednosti od 300,00 kn.  Manjak nastao djelovanjem više sile Manjkovi nastali djelovanjem više sile ne podliježu oporezivanju sukladno čl. 11. st. 2. Pravilnika o PDV-u. Pod manjkovima nastalim uslijed djelovanjem više sile razumijevaju se manjkovi (štete) od elementarnih nepogoda (poplava, požar, potres i dr.), ratnih razaranja i provalnih krađa, do visine utvrđene temeljem očevidnika nadležnog tijela za procjenu šteta. Manjkove (štete) nastale zbog elementarne štete i ratnih razaranja utvrđuju komisije za procjenu štete, a manjak nastao zbog provalne krađe utvrđuju organi policijske uprave. Na temelju zapisnika (očevidnika) nadležnih tijela o manjku (šteti) nastalom djelovanjem više sile u trgovini na veliko porezni obveznik razdužuje zalihe trgovačke robe i tereti rashode za manjkove robe nastale djelovanjem više sile. Ako je do manjka nastalog djelovanjem više sile došlo u trgovini na malo, na temelju očevidnika nadležnog tijela za procjenu šteta, potrebno je iz utvrđenog manjka za prodajno mjesto isključiti uračunani PDV i uračunanu razliku u cijeni, a s preostalom vrijednosti

Vranar Krešimir | Knjiženje viškova i manjkova robe kod obveznika poreza na dobit

Opis

63

Financije i porezi | 12/10

Red. br.

bavne cijene. Međutim, kako je u maloprodajnoj cijeni od 50,00 kn sadržana i razlika u cijeni od 8,65 kn i obračunani PDV u iznosu od 9,35 kn, potrebno je kod smanjivanja zaliha robe u prodavaonici za dopušteni lom posuđa od keramike u prodavaonici i sljedeće: ■ smanjiti obračunani PDV za 56,10 kn (300,00 kn x 18,6992%) i ■ smanjiti razliku u cijeni za 51,90 kn (300,00 kn – 192,00 kn - 56,10 kn). Ukupno smanjenje zaliha robe u prodavaonici za dopušteni lom posuđa od keramike iznosi 300,00 kn (192,00 kn nabavna cijena + 51,90 kn razlika u cijeni + 56,10 kn obračunani PDV).

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

robe terete se rashodi poslovanja. Nastali rashodi zbog manjkova (šteta) uslijed djelovanja više sile smatraju se porezno priznatim rashodom.  Primjer 5. Manjak robe u trgovini na veliko zbog više sile Komisija za procjenu štete utvrdila je očevidnikom da je na veleprodajnom skladištu uništena roba u vrijednosti od 10.000,00 kn zbog elementarne nepogode - poplave. Knjiženje : Konto

Red. br.

Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Za uništenu trgovačku robu u skladištu zbog poplave na temelju očevidnika 1.

- roba u skladištu - manjkovi trgovačke robe – viša sila

10.000,00 10.000,00

6600 70505

Za utvrđenu uništenu robe u skladištu zbog elementarne nepogode provodi se i knjiženje smanjenja zaliha u robnom knjigovodstvu.  Primjer 6. Manjak robe u trgovini na malo zbog provalne krađe U prodavaonici se dogodila provalna krađa, zapisnikom policije utvrđen je manjak robe u iznosu od 90.000,00 kn. Manjak je utvrđen uspoređivanjem zatečene vrijednosti robe, koja je popisana nakon krađe u prodavaonici, i vrijednosti robe kojom je prodavaonica zadužena na temelju dokumentacije i stupca 4 Obrasca KP. Manjak robe nastao zbog provalne krađe u vrijednosti od 90.000,00 kn sastoji se od sljedećih stavaka:

64

■ manjak robe po maloprodajnoj cijeni ■ PDV u maloprodajnoj cijeni (90.000,00 kn x 18,6992%) ■ razlika u cijeni (marža) ■ nabavna vrijednost

90.000,00 kn 16.829,28 kn 9.000,00 kn 64.170,72 kn

Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Za manjak trgovačke robe u prodavaonici zbog provalne krađe temeljem zapisnika policije

1.

- roba u prodavaonici na malo - uračunani PDV - razlika u cijeni robe u prodavaonici - manjak robe u prodavaonici – provalna krađa

90.000,00 16.829,24

6640

6630

9.000,00

6693

64.170,72

70505

Za utvrđeni manjak robe u prodavaonici na temelju zapisnika policije smanjuje se i zaduženje prodavaonice u stupcu 4 Obrasca KP u vrijednosti od 90.000,00 kn.  Neodgovarajuća kvaliteta i protek roka trajanja Manjkovi dobara zbog neodgovarajuće kvalitete, proteka roka trajanja, kala, rastepa, kvara i loma iznad visine utvrđene Odlukom HGK-a, mogu se priznati, ako je pri utvrđivanju činjeničnog stanja prisutan ovlašteni službenik Porezne uprave ili ako porezni obveznik raspolaže odgovarajućom dokumentacijom nadležnih tijela ili institucija o količini i vrsti preuzetih dobara koja su dana na zbrinjavanje ili uništenje (čl. 11. st. 4. Pravilnika o PDV-u). Shodno navedenom, porezni obveznik treba pismeno obavijestiti nadležnu ispostavu Porezne uprave o otpisu dobara zbog neodgovarajuće kvalitete, proteka roka trajanja, te kala, rastepa, kvara i loma iznad visine utvrđene Odlukom HGK i tražiti da pri utvrđivanju činjeničnog stanja bude prisutan ovlašteni službenik Porezne uprave, kako bi se ovi manjkovi dobara porezno priznali. Kako postupiti ako utvrđivanju činjeničnog stanja nije prisutan ovlašteni službenik Porezne uprave? Ako utvrđivanju činjeničnog stanja nije prisutan ovlašteni službenik Porezne uprave, porezni obveznik treba raspolagati odgovarajućom dokumentacijom nadležnih tijela ili institucija o količini i vrsti preuzetih dobara koja su dana na zbrinjavanje ili uništenje, kako bi se mogli porezno priznati manjkovi dobara zbog neodgovarajuće kvalitete, proteka roka trajanja, kala, rastepa, kvara i loma iznad visine utvrđene Odlukom HGK-a. Odgovarajuća dokumentacija drugih nadležnih tijela može biti npr. zapisnik Državnog inspektorata Tržišna inspekcije, zapisnik sanitarna inspekcije, zapisnik veterinarske inspekcije, pisani dokaz o odvoženju dobara na uništenje ili zbrinjavanje i dr.) kao dokaz o tome da je roba neodgovarajuće kvalitete ili da joj je protekao rok trajanja, odnosno da je uništena. Ako nema dokaza da je roba neodgovarajuće kvalitete uništena, ne mogu se primijeniti odredbe čl. 11. st. 4. Pravilnika o PDV-u. Zaključujemo, ako pri utvrđivanju činjeničnog stanja nije prisutan ovlašteni službenik Porezne uprave ili ne postoji odgovarajuća dokumentacija drugih nadležnih tijela za robu neodgovarajuće kvalitete ili kojoj je protekao rok trajanja, odnosno utvrđeni manjak zbog kala, rastepa, kvara i loma iznad visine utvrđene Odlukom HGK-a, mora se obračunati PDV.

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Dobro je podsjetiti se! ▶ Manjak se ne može utvrditi samo na temelju knjigovodstvenih evidencija bez obavljenog popisa.

Knjiženje: Konto

Red. br.

Opis

▶ Za utvrđeni višak robe u prodavaonici zadužuje se i stupac 4 u Obrascu KP.

Iznos Duguje

Potražuje

Za otpis trgovačke robe u skladištu zbog proteka roka uporabe na temelju zapisnika 1.

- roba u skladištu - manjkovi trgovačke robe – protek roka uporabe (porezno priznati)

20.000,00

20.000,00

▶ Nastali rashodi zbog manjkova (šteta) uslijed djelovanja više sile smatraju se porezno priznatim rashodom.

6600

▶ Manjkovi dobara zbog neodgovarajuće kvalitete, proteka roka trajanja, kala, rastepa, kvara i loma iznad visine utvrđene Odlukom HGK, mogu se priznati, ako je pri utvrđivanju činjeničnog stanja prisutan ovlašteni službenik Porezne uprave.

70505

Za robu u skladištu kojoj je protekao rok uporabe, a što je utvrđeno i od ovlaštenog službenika Porezne uprave, provodi se i knjiženje u analitičkim evidencijama smanjenjem zaliha robe u skladištu tj. u robnom knjigovodstvu.

▶ Poreznoj upravi može se predočiti i odgovarajuća dokumentacija drugih nadležnih tijela kao dokaz o tome da je roba neodgovarajuće kvalitete ili da joj je protekao rok trajanja, odnosno da je uništena.

 Primjer 8. Manjak robe u trgovini na malo zbog proteka roka uporabe Popisom je utvrđeno, da je robi u prodavaonici u vrijednosti 19.458,88 kn protekao rok uporabe. Nadležna inspekcija Državnog inspektorata zapisnikom je utvrdila da je robi protekao rok uporabe i dala je nalog za uništenje robe. Roba je odvezena na uništenje. Maloprodajna vrijednost robe od 19.458,88 kn kojoj je protekao rok uporabe sastoji se od sljedećih stavaka: ■ nabavna cijena 11.820,22 kn ■ razlika u cijeni (marža) 4.000,00 kn ■ PDV u maloprodajnoj cijeni (19.458,88 kn x 18,6992%) 3.638,66 kn ■ maloprodajna vrijednost

19.458,88 kn

Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Za otpis robe u prodavaonici zbog proteka roka uporabe na temelju zapisnika

1.

- roba u prodavaonici na malo - uračunani PDV - razlika u cijeni robe u prodavaonici - manjak robe u prodavaonici – protek roka uporabe

19.458,88 3.638,66

6640

6630

4.000,00

6693

11.820,22

70505

▶ Ako se za utvrđeni manjak robe ne tereti odgovorna osoba, osnovica za obračun PDV-a jest tržišna cijena robe (manjka). ▶ Kada se za manjak imovine donese odluka nadzornog odbora, upravnog odbora ili skupštine trgovačkog društva da se ne tereti odgovorna osoba, jer se nije mogla utvrditi, već da manjak ide na teret trgovačkog društva u kojem je utvrđen, uvećava se porezna osnovica u PD obrascu.

2.2.2. Manjkovi trgovačke robe koji podliježu oporezivanju  Manjak na teret odgovorne osobe Ako se za utvrđeni manjak robe tereti odgovorna osoba, takav manjak smatra se prodajom - isporukom dobra odgovornoj osobi - radniku. Osnovica za obračun PDV-a u slučaju isporuke dobara radnicima je tržišna cijena dobra. Tržišnom cijenom u smislu odredbe čl. 8. st. 6. Zakona o PDV-u8 kod isporuka dobara smatra se cijena nove nabave odnosno neto nabavna cijena uvećana za zavisne troškove nove nabave kada se radi o izuzimanju odnosno isporuci dobara koja su kupljena (čl. 54. st. 5. Pravilnika o PDV-u). Za utvrđeni manjak robe za koji se tereti odgovorna 8

Zakon o PDV-u (Nar. nov., br. 47/95 - 94/09)

Vranar Krešimir | Knjiženje viškova i manjkova robe kod obveznika poreza na dobit

Popisom robe u veleprodajnom skladištu utvrđeno je da je robi u vrijednosti od 20.000,00 kn protekao rok uporabe. Pozvana je Porezna uprava koja je zapisnikom utvrdila da je robi prošao rok uporabe i da istu treba uništiti.

Za utvrđeni otpis robe u prodavaonici zbog proteka roka uporabe na temelju zapisnika Državnog inspektorata, smanjuje se i zaduženje prodavaonice u stupcu 4 Obrasca KP u vrijednosti od 19.458,88 kn.

65

Financije i porezi | 12/10

 Primjer 7. Otpis robe u trgovini na veliko zbog proteka roka uporabe

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

osoba u poslovnim knjigama knjiže se i potraživanja od radnika u korist prihoda.

 Primjer 10. Manjak robe u trgovini na malo na teret odgovorne osobe

 Primjer 9. Manjak robe u trgovini na veliko na teret odgovorne osobe

Popisom robe na dan 31. prosinca utvrđen je manjak robe u maloprodaji u iznosu od 200.000,00 kn. Za prodavaonicu u kojoj je utvrđen manjak vodi se i analitička evidencija zaliha robe i raspolaže se s podacima o prodanim količinama robe. Na temelju postotka dopuštenog rashoda s naslova kala, kvara, rastepa i loma za pojedinu robu propisanih Odlukom HGK, utvrđeno je da oporezivanju ne podliježe kalo, kvar, rastep i lom u iznosu od 80.000,00 kn. Obračunani PDV u manjku robe od 200.000,00 kn iznosi 37.398,40 kn (200.000,00 x 18,6992%, jer se u prodavaonici prodaje samo roba koja se oporezuje s 23%), a razlika u cijeni iznosi 28.667,20 kn.

Popisom robe u veleprodajnom skladištu utvrđen je manjak robe u vrijednosti od 5.000,00 kn. Za utvrđeni manjak tereti se odgovorna osoba - skladištar. Kako se cijena nove nabave robe za koju je utvrđen manjak nije mijenjala, PDV se obračunava na 5.000,00 kn, te iznosi 1.150,00 kn (5.000,00 x 23%). Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Razduženje skladišta za manjak trgovačke robe

1.

- roba u skladištu - nabavna vrijednost prodane robe - manjak trgovačke robe na teret odgovorne osobe

5.000,00

5.000,00

6600

7020

■ nabavna cijena ■ razlika u cijeni ■ PDV (97.560,96 x 23%)

Za potraživanje od odgovorne osobe za manjak trgovačke robe u skladištu

2.

- potraživanje za manjkove - prihodi od manjkova na teret odgovornih osoba - PDV po stopi od 23%

6.150,00

5.000,00 1.150,00

7592 2602

Naime, skrećemo pozornost da poslovni subjekt - poslodavac ne smije bez suglasnosti radnika svoje potraživanje prema radniku naplatiti uskratom isplate plaće ili nekoga njezinoga dijela, odnosno uskratom isplate naknade plaće ili dijela naknade plaće (čl. 88. Zakona o radu9). Iznimno, plaća se može prisilno ustegnuti sukladno odredbama Ovršnog zakona10.

■ nabavna cijena ■ PDV (98.360,64 x 23%)

Zakon o radu (Nar. nov., br. 149/09) Ovršni zakon (Nar. nov., br. 57/96 i 67/08)

120.983,59 kn

Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Razduženje prodavaonice za manjak robe

1.

- roba u prodavaonici na malo - uračunani PDV - razlika u cijeni robe u prodavaonici - nabavna vrijednost prodane robe - manjak trgovačke robe na teret odgovorne osobe - manjak - dopušteni kalo, rastep, kvar i lom

200.000,00 37.398,40

6640

6630

28.667,20

6693

80.318,32

7020

53.616,08

70505

Za potraživanje od odgovorne osobe za manjak u prodavaonici 2.

10

98.360,64 kn 22.622,95 kn

■ tržišna cijena

Za manjak robe u skladištu za koji se tereti odgovorna osoba, provodi se razduženje robe u analitičkim evidencijama zaliha robe u skladištu tj. u robnom knjigovodstvu.

9

80.318,32 kn 17.242,64 kn 22.439,04 kn

Zbog porasta nabavnih cijena, utvrđena je nova tržišna cijena nabave:

1667

Ako odgovorna osoba dragovoljno ne podmiri iznos manjka, naplata potraživanja od odgovorne osobe morat će se ostvariti sudskom tužbom.

66

Za iznos manjka od 120.000,00 kn (200.000,00 kn – 80.000,00 kn), koji podliježe oporezivanju PDV-om, tereti se odgovorna osoba - poslovođa prodavaonice. Vrijednost manjka od 120.000,00 kn sastoji se od sljedećih stavaka:

- potraživanje za manjkove - prihodi od manjkova od odgovornih osoba - PDV po stopi od 23%

120.983,59 98.360,64 22.622,95

1667 7592 2602

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Obveza obračuna PDV-a na manjak nastaje u trenutku utvrđivanja manjka, odnosno datumom popisa robe. Ako je popis obavljen tijekom godine, obračunani PDV na manjak uključuje se u poreznu obvezu obračunskog razdoblja u kojemu je manjak utvrđen. Za manjak utvrđen godišnjim popisom na dan 31. prosinca obveza obračuna PDV-a nastaje u posljednjem obračunskom razdoblju, iz razloga jer nije moguće odrediti u kojemu je razdoblju tijekom poslovne godine manjak nastao.

To će biti slučajevi u maloprodaji koja se financijski zadužuje i razdužuje. Porezna obveza utvrđuje se primjenom preračunate stope iz članka 60. Pravilnika o PDV-u, koja iznosi 18,6992% (za PDV od 23%) na vrijednost manjka. Tako npr. ako je utvrđen manjak robe u prodavaonici od 4.000,00 kn, poreznu obvezu izračunavamo na sljedeći način: ■ 4.000,00 kn x 18,6992% = 747,97 kn, ■ 4.000,00 kn – 747,97 kn = 3.252,03 kn (porezna osnovica). Ovaj primjer moguće je primijeniti samo za maloprodajno mjesto na kojem je utvrđen manjak u prometu robe koja se oporezuje samo po stopi od 23%. Maloprodajna mjesta mogu prodavati uz robu koja se oporezuje po stopi od 23% i robu koja se oporezuje po stopi od 0%.

Obveza uplate PDV-a na manjkove po inventuri na dan 31. prosinca uključuje se najkasnije u konačni obračun PDV-a za poslovnu godinu, a dospijeva najkasnije do 30. travnja tekuće godine predajom Obrasca PDV-K za prethodnu godinu.

Kako Zakon o PDV-u i Pravilnik o PDV-u ne propisuje način utvrđivanja porezne obveze u slučaju kada se promet robe ne prati po vrsti i količini robe, a utvrdi se financijski manjak, do iznosa porezno priznatih rashoda i iznosa manjka možemo doći posrednim putem.

 Financijski manjak

Izračunavanje iznosa porezno priznatih rashoda i iznosa manjka u slučaju kada se maloprodajno mjesto financijski zadužuje i razdužuje je složen. Tako npr. do iznosa porezno priznatih rashoda i iznosa manjka možemo doći korištenjem podataka o strukturi zaduženja maloprodajnog mjesta i vrijednosti ukupno prodane robe.

Danas je najveći broj poreznih obveznika informatiziran te raspolaže podacima o stanju robe po vrsti i količini, tj. putem programa za maloprodajno mjesto vode se analitičke evidencije robe (robno knjigovodstvo). Ovim trgovcima neće biti problem utvrditi na koju se robu odnosi manjak robe te koja se porezna stopa primjenjuje (0% ili 23%). Međutim, kako postupiti u slučaju kada se maloprodajno mjesto zadužuje samo financijski, odnosno kada se ne vode analitičke evidencije robe? Naime, kod financijskih manjkova nije poznato koje robe manjka, već je poznata samo financijska vrijednost manjka. U ovom slučaju utvrđivanje porezne obveze je složenije. Porezna osnovica kod manjkova dobara je cijena nove nabave, a utvrđuje se u slučajevima kada je poznat predmet, odnosno vrsta dobra koje manjka. No, kod financijskih manjkova nije poznato koja dobra manjkaju nego je poznata samo financijska vrijednost

Shodno navedenom, predlažemo poreznim obveznicima da za maloprodajna mjesta obvezno ustroje analitičke evidencije robe, jer vođenjem robnog knjigovodstva za maloprodajno mjesto neće imati problema kod utvrđivanja iznosa porezno priznatih rashoda i iznosa manjka robe. Osim toga skrećemo pozornost i na odredbu čl. 4. st. 1. Odluke HGK o dopuštenom manjku s naslova kala, rastepa, kvara i loma na proizvodima u trgovini, gdje je propisano da se dopuštena visina manjka u trgovini na malo i veliko izražava u postocima koji se primjenjuju od količine proizvoda prodanih u obračunskom razdoblju, a prodane količine množe se s cijenom kako bi utvrdili vrijednost.

Vranar Krešimir | Knjiženje viškova i manjkova robe kod obveznika poreza na dobit

Za utvrđeni dozvoljeni kalo, rastep, kvar i lom u prodavaonici smanjuje se zaduženje prodavaonice u stupcu 4 Obrasca KP u vrijednosti od 80.000,00 kn, a za manjak robe na teret poslovođe razdužuje se prodavaonica u stupcu 5 Obrasca KP u vrijednosti od 120.000,00 kn.

manjka. U tom slučaju, porezna obveza se izračunava uz primjenu načela bruto metode.

67

Financije i porezi | 12/10

U slučaju da se nabavne cijene robe, za koju je utvrđen manjak, nisu mijenjale PDV bi se računao na vrijednost od 80.318,32 kn.

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

 Manjak za koji se ne tereti odgovorna osoba Ako se za utvrđeni manjak robe ne tereti odgovorna osoba, osnovica za obračun PDV-a jest tržišna cijena robe (manjka). Tržišnom cijenom u smislu odredbe čl. 8. st. 6. Zakona o PDV-u kod isporuka dobara smatra se cijena nove nabave odnosno neto nabavna cijena uvećana za zavisne troškove nove nabave kada se radi o izuzimanju odnosno isporuci dobara koja su kupljena (čl. 54. st. 4. Pravilnika o PDV-u). Manjkovi robe koji ne terete odgovornu osobu, kalo, rastep, kvar i lom iznad iznosa propisanog Odlukom HGK te manjkovi dobara zbog neodgovarajuće kvalitete i proteka roka trajanja (ako pri utvrđivanju činjeničnog stanja nije prisutan ovlašteni službenik Porezne uprave ili ne postoji druga vjerodostojna dokumentacija) smatraju se izuzimanjem dobara i podliježu oporezivanju PDV-om. Obveza obračunavanja PDV-a na izuzimanja nastaje nakon isteka obračunskog razdoblja u kojemu je došlo do izuzimanja (čl. 7. st. 6. Zakona o PDV-u). U slučaju kada se za manjak ne tereti odgovorna osoba, mogući su sljedeći slučajevi:  Utvrđeni manjak uvećan za obračunani PDV smatra se primitkom po osnovi nesamostalnog rada (plaćom) i pripisuje se radniku (direktoru, predsjedniku uprave i sl.) koji je ovlašten donijeti odluku o terećenju odgovorne osobe za utvrđeni manjak, a to nije učinio (čl. 15. st. 4. Pravilnika o porezu na dohodak)11.

68

Naime, primicima po osnovi nesamostalnog rada smatraju se i primici po osnovi manjkova na imovini iz čl. 7. st. 5. toč. 5. Zakona o porezu na dobit12, ako se za iznos tih manjkova ne tereti odgovorna osoba i ako se po toj osnovi ne utvrđuje dohodak od kapitala iz čl. 30. st. 2. Zakona o porezu na dohodak13. Trošak nesamostalnog rada porezno je dopustiv rashod poreznog razdoblja te je utvrđeni manjak preračunat u bruto plaću osobe ovlaštene za donošenje odluke porezno priznati rashod za koji se ne uvećava porezna osnovica u PD obrascu.  Kada se za manjak imovine ne tereti odgovorna osoba, već ovlašteno tijelo trgovačkog društva (up11 12 13

Pravilnik o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 95/05 – 123/10) Zakon o porezu na dobit (Nar. nov., br. 177/04 – 80/10) Zakon o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 177/04 - 80/10)

ravni odbor, nadzorni odbor ili skupština) donese odluku da je manjak imovine izuzimanje od strane člana trgovačkog društva. U ovom slučaju kada je član trgovačkog društva fizička osoba, koja nije radnik trgovačkog društva, za utvrđeni iznos manjka plaća se porez na dohodak od kapitala (čl. 41. st. 1. Pravilnika o porezu na dohodak) te se ne uvećava porezna osnovica u PD obrascu (čl. 7. st. 2. Zakona o porezu na dobit). Dohodak od kapitala nastao temeljem manjka imovine izuzimanjem od strane člana trgovačkog društva oporezuje se po stopi od 40% i pripadajućim prirezom porezu na dohodak, bez prava na osobni odbitak (čl. 73. st. 1. Pravilnika o porezu na dohodak).  Kada se za manjak imovine ne tereti odgovorna osoba, već ovlašteno tijelo trgovačkog društva (upravni odbor, nadzorni odbor ili skupština) donese odluku da je manjak imovine izuzimanje od strane članova trgovačkog društva. U ovom slučaju kada član trgovačkog društva nije fizička osoba, nego pravna osoba, za utvrđeni iznos manjka ne plaća se porez na dohodak, nego se uvećava porezna osnovica u PD obrascu.  Kada se za manjak imovine donese odluka upravnog odbora, nadzornog odbora ili skupštine trgovačkog društva da se ne tereti odgovorna osoba, zbog nepostojanja objektivne mogućnosti utvrđivanja osobne odgovornosti radnika, člana društva ili druge fizičke osobe već da manjak ide na teret trgovačkog društva u kojem je utvrđen. U ovom slučaju ne plaća se porez na dohodak po osnovi skrivenih isplata (čl. 6. st. 7. Pravilnika o porezu na dohodak) već porez na dobit, tj. uvećava se porezna osnovica u PD obrascu po osnovi manjkova na imovini iznad visine utvrđene propisima o PDV-u, jer se ovdje radi o nepriznatom rashodu poreznog obveznika.  Primjer 11. Manjak robe - izuzimanje člana trgovačkog društva Popisom robe u veleprodajnom skladištu utvrđen je manjak robe u vrijednosti od 5.000,00 kn. Za utvrđeni manjak ne tereti se odgovorna osoba – skladištar već je donesena odluka od strane ovlaštenog tijela trgovačkog društva da se za manjak tereti član trgovačkog društva koji je fizička osoba, ali nije radnik trgovačkog društva. U ovom slučaju utvrđeni manjak smatra se izuzimanjem člana trgovačkog društva, koji je fizička osoba, i na koji se plaća porez na dohodak od kapitala od 40% i propisani prirez porezu na dohodak.

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

■ porez na dohodak od kapitala (40% x 11.647,73 kn) ■ prirez porezu na dohodak (18% x 4.659,09 kn)

4.659,09 kn 838,64 kn Konto

Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Razduženje skladišta za izuzimanje trgovačke robe

1.

- roba u skladištu - nabavna vrijednost prodane robe izuzimanje člana društva - fizičke osobe

5.000,00

5.000,00

6600

7020

Za potraživanje od člana društva - fizičke osobe za izuzimanje

2.

- potraživanje za manjkove – izuzimanje člana društva - fizičke osobe - prihodi od izuzimanja člana društva - fizičke osobe - PDV po stopi od 23%

6.150,00

1667

5.000,00

7592

1.150,00

2602

Za obračun poreza na dohodak od kapitala i prirez za izuzimanje robe

3.

- bruto iznos izuzimanja robe - obveze za obračunani porez na dohodak 40% - obveze za obračunani prirez 18% - obveza za neto izuzimanje

11.647,73

7093

4.659,09

26320

838,64

26321

6.150,00

2679

RRAČUNOVODSTVO TRGOVAČKIH DRUŠTAVA - prema HSFI i MSFI Cijena: 500,00 kn Naručite još danas na www.teb.hr 14

Iznos Duguje

Potražuje

Za prijeboj potraživanja za izuzimanje s obvezom za neto izuzimanje

4.

- obveza za neto izuzimanje - potraživanje za manjkove – izuzimanje člana društva - fizičke osobe

6.150,00

2679

6.150,00

1667

Za uplatu poreza na dohodak i prireza

5.

- žiro-račun - obveze za obračunani porez na dohodak 35% - obveze za obračunani prirez 18%

5.497,73

1000

4.659,09

26320

838,64

26321

Može li se manjak pokriti na teret zadržane dobiti?

Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Koeficijente poreza i prireza objavljujemo u časopisu Financije i porezi u rubrici: Teb-ov podsjetnik.

Od 1.7.2010. isplate dividendi i udjela u dobiti obvezno se moraju isplatiti na žiro-račun kod banke (čl. 61. st. 2. Zakona o porezu na dohodak). Ako je utvrđen manjak imovine za koji je temeljem odluke od ovlaštenog tijela trgovačkog društva (upravni odbor, nadzorni odbor ili skupština) terećen član trgovačkog društva - fizička osoba, koja nije radnik trgovačkog društva, postupak je sljedeći: ▶ ovlašteno tijelo trgovačkog društva donosi odluku o isplati zadržane dobiti, ▶ za manjak uvećan za PDV iskazuju se potraživanja od člana trgovačkog društva - fizičke osobe, ▶ trgovačko društvo isplaćuje zadržanu dobit članovima trgovačkog društva - udjeličarima na žiro-račune kod banke, ▶ član trgovačkog društva - fizička osoba doznakom sa svoga žiro-računa kod banke uplaćuje trgovačkom društvu iznos manjka uvećan za PDV za koji je terećen. U ovom slučaju ne uvećava se porezna osnovica u PD Obrascu, jer je iskazano potraživanje za manjak naplaćeno od člana trgovačkog društva - fizičke osobe.

Vranar Krešimir | Knjiženje viškova i manjkova robe kod obveznika poreza na dobit

Na osnovicu 6.150,00 (5.000,00 kn + PDV 1.150,00 kn) primjenom koeficijenta poreza i prireza za stope od 40% i 18%14 od 1,893939 utvrđena je osnovica za obračun poreza na dohodak od kapitala od 11.647,73 kn (6.150,00 x 1,893939). Na osnovicu od 11.647,73 kn obračunan je porez na dohodak od kapitala i prirez porezu na dohodak:

Red. br.

69

Za manjak robe u skladištu zbog izuzimanja, provodi se razduženje robe u analitičkim evidencijama zaliha robe u skladištu tj. u robnom knjigovodstvu.  Primjer 12. Manjak robe na teret društva U slučaju manjka robe iz Primjera 11., ako ovlašteno tijelo trgovačkog društva donese odluku da se za manjak robe ne tereti odgovorna osoba niti član trgovačkog društva, već da manjak ide na teret poreznog obvezni-

Financije i porezi | 12/10

Kako se cijena nove nabave robe za koju je utvrđen manjak nije mijenjala, PDV se obračunava na 5.000,00 kn, te iznosi 1.150,00 kn (5.000,00 x 23%).

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

ka ne obračunava se porez na dohodak prema čl. 6. st. 7. Pravilnika o porezu na dohodak i manjak se knjiži na rashode. Međutim, na iznos manjka obračunava se PDV i za taj rashod uvećava se porezna osnovica u PD Obrascu. PDV je obračunan na 5.000,00 kn, te iznosi 1.150,00 kn (5.000,00 x 23%). Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Razduženje skladišta za manjak trgovačke robe

1.

- roba u skladištu - nabavna vrijednost prodane robe – manjak na teret trgovačkog društva

5.000,00

5.000,00

6600

7051

Za obračunani PDV za manjak na teret trgovačkog društva 2.

- nabavna vrijednost prodane robe – manjak na teret trgovačkog društva - PDV po stopi od 23%

1.150,00 1.150,00

Za iznos manjka od 15.000,00 kn (20.000,00 kn – 5.000,00 kn), koji podliježe oporezivanju PDV-om, zakonski predstavnik pravne osobe – direktor nije donio odluku o terećenju poslovođe prodavaonice kao odgovorne osobe te se iznos manjka smatra primitkom od nesamostalnog rada - plaćom direktora. Primici po osnovi nesamostalnog rada koji se ne isplaćuju u novcu utvrđuju se prema tržišnoj vrijednosti primitaka s uključenim PDV-om. Utvrđena vrijednost manjka smatra se neto primitkom radnika te je kod obračunavanja i plaćanja predujma poreza na dohodak treba uvećati za doprinose za obvezna osiguranja, porez na dohodak i prirez porezu na dohodak (čl. 16. st. 4. Pravilnika o porezu na dohodak). Vrijednost manjka od 15.000,00 kn uključuje:

7051 2602

Za manjak robe na teret trgovačkog društva, provodi se razduženje robe u analitičkim evidencijama zaliha robe u skladištu tj. u robnom knjigovodstvu. U PD Obrascu uvećava se porezna osnovica za 6.150,00 kn. Manjak kao nepriznati rashod mogu imati samo trgovačka društva. Naime, u svim ostalim slučajevima kada se kod manjka imovine obračunava PDV, a za manjak se ne tereti radnika, tada je utvrđena vrijednost manjka plaća u naravi odgovorne osobe zadužene da za manjak tereti radnika a to nije učinio (čl. 15. st. 4. Pravilnika o porezu na dohodak) ili dohodak od kapitala člana trgovačkog društva - fizičke osobe. 70

(20.000,00 x 18,6992%, jer se u prodavaonici prodaje samo roba koja se oporezuje s 23%).

 Primjer 13. Manjak robe – plaća u naravi Popisom robe na dan 31. prosinca utvrđen je manjak robe u maloprodaji u iznosu od 20.000,00 kn. Za prodavaonicu u kojoj je utvrđen manjak vodi se i analitička evidencija zaliha i raspolaže se s podacima o prodanim količinama robe. Na temelju postotka dopuštenog rashoda s naslova kala, kvara, rastepa i loma za pojedinu robu propisanih Odlukom HGK, utvrđeno je da oporezivanju ne podliježe kalo, kvar, rastep i lom u iznosu od 5.000,00 kn. Obračunani PDV u manjku robe od 20.000,00 kn iznosi 3.739,84 kn

■ oporezivi manjak ■ ukalkulirana razlika u cijeni ■ ukalkulirani PDV (15.000,00 x 18,6992%) ■ nabavna cijena robe (15.000,00 – 2.100,00 – 2.804,88)

15.000,00 kn 2.100,00 kn 2.804,88 kn 10.095,12 kn

Kako je došlo do povećanja nabavnih cijena, utvrđena je nova tržišna cijena: ■ vrijednost nove nabave robe 13.800,00 kn ■ ukalkulirani PDV (13.800,00 x 23%) 3.174,00 kn ■ osnovica za utvrđivanje primitka u naravi

16.974,00 kn

Na redovnoj plaći isplaćenoj u prosincu, direktor je iskoristio osobni odbitak i pravo na oporezivanje sa 12% i 25% poreza na dohodak, a prebivalište mu je u Zagrebu. Na ukupni iznos manjka od 16.974,00 kn treba primijeniti koeficijent (1,893939) za preračun utvrđen za stopu poreza od 40%.15 Bruto iznos primitka u naravi s osnova manjka robe iznosi 40.184,65 kn (16.974,00 kn x 1,893939 : 0,80). Tablica 1. Obračun doprinosa i poreza na manjak Red. br.

15

Opis

1.

Bruto plaća u naravi

2.

Doprinosi iz bruto plaće (20% x 40.184,65)

3.

Dohodak (1. – 2.)

Iznos u kn

40.184,65 8.036,93 32.147,72

Koeficijente poreza i prireza objavljujemo u FIP-u u rubrici: Tebov podsjetnik.

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Iznos u kn

-

Red. br.

4.

Osobni odbitak

5.

Porezna osnovica (3. - 4.)

32.147,72

Za obračun plaće u naravi

6.

Porez na dohodak (32.147,72 x 40%)

12.859,09

7.

Prirez porezu na dohodak (12.859,09 x 18%)

8.

Ukupno porez i prirez (6. + 7.)

15.173,72

9.

Neto plaća u naravi (3. – 8.)

16.974,00

- bruto plaće u naravi - obveza za doprinos za mirovinsko osiguranje - porez iz plaće - prirez porezu iz plaće - neto plaća u naravi

10.

Doprinosi na plaću (40.184,65 x 17,20%) - doprinos za osnovno zdravstveno osiguranje 15% - dodatni doprinos za zdravstveno osiguranje 0,50% - doprinos za zapošljavanje 1,7%

2.314,63

3.

6.027,69

Red. br.

4.

200,93 683,14

Iznos Duguje

Potražuje

Razduženje prodavaonice za manjak robe - roba u prodavaonici na malo - uračunani PDV - razlika u cijeni robe u prodavaonici - nabavna vrijednost prodane robe - na teret odgovorne osobe (direktora) - manjak - dopušteni kalo, rastep, kvar i lom

20.000,00 3.739,84

6640

2.800,00

6693

10.095,12

3.365,04

5. 6630

2.

16.974,00

40.184,65

Potražuje

47001

8.036,93 12.859,09 2.314,63 16.974,00

2730 2740 2741 2710

- potraživanje za manjkove i učinjene štete - neto plaća u naravi

16.974,00 16.974,00

1667 2710

- doprinos za osnovno zdravstveno osiguranje - obveza za dop. za osnovno ZO - doprinos za ZO ozljede na radu - obveza za ZO - ozljede na radu - doprinos za zapošljavanje - obveza za doprinos za zapošljavanje

6.027,69

4720

6.027,69 200,93

26500 4721

200,93 683,14

26501 4722

683,14

26502

Za uplatu poreza i doprinosa iz plaće i doprinosa na plaću za primitak u naravi

7020

70503

Za potraživanje od odgovorne osobe za manjak u prodavaonici - potraživanje za manjkove - prihodi od manjkova od odgovornih osoba - PDV po stopi od 23%

Duguje

Za obračun doprinosa na bruto plaću

Konto Opis

Iznos

Za prijeboj potraživanja s obvezom za neto plaću u naravi

6.911,76

Knjiženje:

1.

Konto Opis

1667

13.800,00

7592

3.174,00

2602

Navedeni obračun plaće u naravi treba proknjižiti sa 31. prosinca odnosno u razdoblju kada je nastao rashod. Za ovaj manjak ne uvećava se osnovica u PD Obrascu, jer je manjak knjižen kao plaća u naravi na koju se obračunava i plaća porez na dohodak od nesamostalnog rada. Za utvrđeni dozvoljeni kalo, rastep, kvar i lom u prodavaonici smanjuje se zaduženje prodavaonice u stupcu 4 Obrasca KP u vrijednosti od 5.000,00 kn, a za manjak robe na teret direktora razdužuje se prodavaonica u stupcu 5 Obrasca KP u vrijednosti od 15.000,00 kn. Obveza obračuna PDV-a na manjak nastaje u trenutku utvrđivanja manjka, odnosno datumom popisa robe.

6.

- obveza za doprinos za mirovinsko osiguranje - porez iz plaće - prirez porezu iz plaće - obveza za dop. za osnovno ZO - obveza za ZO - ozljede na radu - obveza za doprinos za zapošljavanje - žiro račun

8.036,93 12.859,09 2.314,63

2730 2740 2741

6.027,69

26500

200,93

26501

683,14 30.122,41

26502 1000

Za manjak utvrđen godišnjim popisom na dan 31. prosinca obveza obračuna PDV-a nastaje u posljednjem obračunskom razdoblju, iz razloga jer nije moguće odrediti u kojemu je razdoblju tijekom poslovne godine manjak nastao. Obveza uplate PDV-a na manjkove po inventuri na dan 31. prosinca uključuje se najkasnije u PDV-K za poslovnu godinu, a dospijeva najkasnije do 30. travnja tekuće godine predajom Obrasca PDV-K za prethodnu godinu. Na opisani način manjkove i viškove dobara utvrđene popisom, ovisno o vrsti dobara, evidentirali bi i drugi obveznici PDV-a i poreza na dobit.

Vranar Krešimir | Knjiženje viškova i manjkova robe kod obveznika poreza na dobit

Opis

71

Financije i porezi | 12/10

Red. br.

Domagoj Zaloker, dipl. oec. TEB, Zagreb

Godišnji obračun amortizacije za 2010. Godišnjim obračunom amortizacije utvrđuje se iznos utroška nabavne vrijednosti dugotrajne imovine s ograničenim vijekom uporabe u jednoj poslovnoj godini. Prilikom obračuna amortizacije poduzetnici trebaju voditi računa o zahtjevima računovodstvenih standarda kao i o odredbama poreznih propisa.

Nabavom

i korištenjem dugotrajne imovine u poslovnom procesu poduzetnici očekuju priljev budućih ekonomskih koristi. Posljedica korištenja dugotrajne imovine u poslovnom procesu je fizičko i ekonomsko trošenje njene nabavne (početne) vrijednosti. U tu svrhu, za svaku poslovnu godinu, izračunava se potrošeni dio nabavne vrijednosti dugotrajne imovine, koji se kao trošak amortizacije iskazuje u financijskim izvještajima poduzetnika. Amortizacija je trošak koji nastaje uporabom dugotrajne nematerijalne i materijalne imovine s ograničenim korisnim vijekom trajanja. Stoga se amortizacijski iznos kao trošak sustavno raspoređuje tijekom procijenjenog vijeka upotrebe dugotrajne imovine. PROČITAJTE VIŠE...

72

D. Zaloker: Revalorizacija dugotrajne materijalne imovine, FIP 6/10 D. Zaloker: Službeni automobili – nabava i korištenje od 1.1.2010., FIP 5/10

Računovodstveni postupak u svezi s amortizacijom uređen je zahtjevima računovodstvenih standarda. Obveznici primjene Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja1 u svezi amortizacije postupaju sukladno zahtjevima HSFI-a 5 – Dugotrajna nematerijalna imovina, HSFI-a 6 – Dugotrajna materijalna imovina i HSFI-a 7 – Ulaganja u nekretnine, dok obveznici primjene Međunarodnih standarda financijskog izvještavanja2 1

V. Cindori: Odgođena porezna imovina i obveze, FIP 6/09

UDK 657.1

2

Odluka o objavljivanju Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja (Nar. nov., br. 30/08 i 4/09; u nastavku: HSFI) Odluka o objavljivanju Međunarodnih standarda financijskog izvještavanja (Nar. nov., br. 136/09, 8/10, 18/10, 27/10, 65/10 i 120/10; u nastavku MSFI/MRS)

postupaju sukladno zahtjevima MRS-a 16 – Nekretnine, postrojenja i oprema, MRS-a 17 – Najmovi, MRS-a 36 – Umanjenje imovine, MRS-a 38 – Nematerijalna imovina, MRS-a 40 – Ulaganja u nekretnine i MSFI-a 3 – Poslovna spajanja. S druge strane porezni tretman priznavanja troškova amortizacije dugotrajne imovine propisan je Zakonom o porezu na dobit3 i Pravilnikom o porezu na dobit4.

1. Imovina koja se (ne) amortizira Prema zahtjevima prethodno spomenutih računovodstvenih standarda, imovina koja podliježe obračunu amortizacije je imovina za koju se očekuje da će se koristiti dulje od 12 mjeseci, a koja zadovoljava slijedeće uvjete: ▶ ima ograničen vijek uporabe i ▶ koristi se u proizvodnji, za isporuku dobara ili usluga, za iznajmljivanje drugima te za administrativne svrhe. Također, prema zahtjevima HSFI-a 7 i MRS-a 40, obračunu amortizacije podliježu i ulaganja u nekretnine koja se vode po metodi troška. Ako dugotrajna imovina ne zadovoljava neki od navedenih kriterija tada se takva imovina 3

4

Zakon o porezu na dobit (Nar. nov., br. 177/04, 90/05, 57/06, 146/08 i 80/10; u nastavku: Zakon) Pravilnik o porezu na dobit (Nar. nov., br. 95/05, 133/07, 156/08, 146/09 i 123/10; u nastavku: Pravilnik)

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Kao nematerijalna imovina koja ima neodređeni vijek trajanja smatra se ona imovina za koju se, temeljem analize svih relevantnih čimbenika, ne može predvidjeti rok do kojeg će imovina moći stvarati buduće ekonomske koristi kod poduzetnika (toč. 5.26. HSFI-a 5 i toč. 88. MRS-a 38). Nematerijalna imovina koju temeljem navedene procjene poduzetnik klasificira kao onu s neodređenim vijekom trajanja se ne amortizira, nego se sukladno zahtjevima MRS-a 36 – Umanjenje imovine te HSFI-a 5 testira na umanjenje kad god postoji indikacija da se predmetna imovina može umanjiti (toč. 5.33. HSFI-a 5 i toč. 107. i 108. MRS-a 38).  Materijalna imovina s neodređenim vijekom trajanja Zemljišta i zgrade su odvojena imovina i obračunavaju se i iskazuju odvojeno, čak iako se zajedno i nabavljaju. Zemljište obično ima neograničeni vijek uporabe, uz iznimke, primjerice kamenoloma i odlagališta otpada, i stoga je to imovina koja se ne amortizira (toč. 58. MRS-a 16). Bez obzira na činjenicu da pojedine vrste zemljišta mogu imati ograničeni vijek trajanja, čl. 12. st. 4. Zakona propisano je da zemljišta ne podliježu obračunu amortizacije, odnosno da amortizacija obračunata na zemljište nije porezno priznati trošak. Stoga, u hrvatskoj računovodstvenoj praksi, je uobičajeno da se sva zemljišta tretiraju kao imovina s neodređenim vijekom trajanja te da se ne amortiziraju sukladno odredbama Zakona.  Dugotrajna imovina namijenjena prodaji Računovodstveni postupak s dugotrajnom imovinom koja je namijenjena prodaji5 određen je zahtjevima HSFI-a 8 – Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja te istoimenim MSFI-em 5. U trenutku kada se zadovolje uvjeti da dugotrajna 5

U svezi dugotrajne imovine namijenjene prodaji vidjeti Zaloker, D.: Dugotrajna imovina namijenjena prodaji, Financije i porezi br. 7/09, TEB, Zagreb.

2. Osnovica za obračun amortizacije Dugotrajna imovina se, sukladno zahtjevima računovodstvenih standarda, u poslovnim knjigama poduzetnika početno mjeri po svom trošku nabave. Trošak nabave dugotrajne imovine, prema zahtjevima odnosnih računovodstvenih standarda, uključuje: ▶ kupovnu cijenu, uključujući uvozne pristojbe i nepovratne poreze nakon odbitka trgovačkih popusta i rabata, ▶ sve troškove koji se izravno mogu pripisati dovođenju sredstva na mjesto i u radno stanje za namjeravanu uporabu, te ▶ početno procijenjene troškove demontaže, uklanjanja sredstva i obnavljanja mjesta na kojem je imovina smještena. Troškovi koji se također mogu pripisati troškovima nabave dugotrajne imovine su i: ▶ troškovi naknada zaposlenika (prema MRS-u 19 – Primanja zaposlenih) koji izravno proizlaze iz stavljanja sredstva u radno stanje (npr. izgradnja ili nabava), ▶ profesionalne naknade stručnjacima koje izravno proizlaze iz stavljanja sredstva u radno stanje, ▶ početni troškovi pripreme mjesta, isporuke, rukovanja, instaliranja i montaže, te ▶ troškovi testiranja pravilnog funkcioniranja sredstva. Troškovi posudbe6 koji se mogu izravno pripisati stjecanju, izgradnji ili proizvodnji kvalificirane imovine7, odnosno kapitalizirati, se također priznaju u trošak nabave dugotrajne imovine. Troškovi posudbe koji su prihvatljivi za kapitalizaciju dugotrajne imovine određeni su zahtjevima HSFI-a 16 – Rashodi te MRS-a 23 – Troškovi posudbe. Troškovi koji, sukladno zahtjevima odnosnih računovodstvenih standarda, se ne uključuju u trošak nabave dugotrajne imovine su: 6

7

Troškovi posudbe su kamate i drugi troškovi koji nastanu poduzetniku u svezi s posudbom novčanih sredstava. Kvalificirana imovina je ona imovina kojoj je potrebno znatno vremensko razdoblje da bi bila spremna za namjeravanu uporabu ili prodaju

Domagoj Zaloker | Godišnji obračun amortizacije za 2010.

 Nematerijalna imovina s neodređenim vijekom trajanja

imovina u poslovnim knjigama poduzetnika bude priznata kao imovina namijenjena prodaji, što rezultira njenom reklasifikacijom u kratkotrajnu imovinu, prestaje obračun amortizacije takve imovine.

73

Financije i porezi | 12/10

neće amortizirati. Postoji nekoliko skupina dugotrajne imovine koje se nakon trenutka početnog priznavanja, sukladno zahtjevima računovodstvenih standarda, neće amortizirati pa ih u kratkim crtama opisujemo u nastavku.

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

▶ troškovi otvaranja novih poslovnih jedinica, ▶ troškovi uvođenja novog proizvoda ili usluge (uključujući troškove promidžbe i promocije), ▶ troškovi premještanja poslovanja na novu lokaciju ili usmjeravanja na novu grupu kupaca (uključujući troškove obučavanja zaposlenih), ▶ administrativni i opći troškovi, ▶ troškovi nastali u razdoblju kada je imovina osposobljena za rad na način koji je namjeravala uprava, ali nije stavljena u uporabu ili radi ispod razine punog kapaciteta, ▶ početni gubici poslovanja, koji nastaju u vrijeme niske potražnje za proizvodima i uslugama od korištenja imovine, te ▶ troškovi premještanja ili reorganizacije dijela ili cijelog poslovanja. Trošak dugotrajne imovine koja se ne nabavlja putem dobavljača, nego se proizvodi u vlastitom aranžmanu utvrđuje se prema istim načelima kao i kod kupljene imovine. Ako društvo u svom poslovanju proizvodi za prodaju sličnu imovinu, tada je trošak te imovine jednak trošku proizvodnje imovine koja je namijenjena za prodaju.

74

Sukladno zahtjevima odnosnih računovodstvenih standarda amortizacija je sustavni raspored amortizirajućeg iznosa imovine tijekom korisnog vijeka uporabe. Iz navedenog proizlazi da je osnovica za amortizaciju pojedine dugotrajne imovine njen amortizirajući iznos. Amortizirajući iznos dugotrajne imovine definiran je kao trošak nabave imovine umanjen za procijenjeni ostatak vrijednosti predmetne imovine. Procijenjeni ostatak vrijednosti dugotrajne imovine je procijenjeni iznos koji bi poduzetnik dobio sada prodajom imovine, umanjen za procijenjene troškove prodaje, ali uz pretpostavku da starost imovine i stanje odgovara onom koje se očekuje na kraju korisnog vijeka uporabe. Treba napomenuti da se ostatak vrijednosti dugotrajne imovine uzima u obzir kod utvrđivanja amortizirajućeg iznosa samo kada je ostatak vrijednosti značajan i mjerljiv. Kod utvrđivanja ostatka vrijednosti dugotrajne nematerijalne imovine treba voditi računa o tome da će ostatak vrijednosti, prema zahtjevima toč. 5.30. HSFI-a 5 i toč. 100. MRS-a 38, biti nula osim u slučajevima kada: ▶ postoji obveza treće strane da će tu imovinu kupiti na kraju vijeka uporabe, ili ▶ postoji aktivno tržište za tu imovinu, i:  ostatak vrijednosti se može odrediti prema tržištu,

 vjerojatno je da će takvo tržište postojati na kraju vijeka uporabe te imovine. Kod utvrđivanja ostatka vrijednosti dugotrajne materijalne imovine, također se mogu koristiti navedeni kriteriji za dugotrajnu nematerijalnu imovinu, odnosno da je ostatak vrijednosti značajan i mjerljiv. Kod neke imovine, a posebice one koja se otuđuje prije isteka procijenjenog korisnog vijeka trajanja (npr. automobili za iznajmljivanje), ostatak vrijednosti može biti značajan i mjerljiv te bi trebao biti uključen u izračun amortizirajućeg iznosa imovine. Također, kod pojedinih oblika materijalne imovine ostatak vrijednosti može biti toliko velik da premašuje trošak nabave te imovine (npr. hotelska industrija – kompanije održavaju svoje objekte na vrlo visokom standardu da ostatak vrijednosti premašuje početni trošak nabave), što znači da će u tom slučaju iznos amortizacije biti nula, osim u slučaju ako se ostatak vrijednosti kasnije smanji na iznos manji od početno utvrđenog troška nabave. Ipak, treba naglasiti da se u većini slučajeva ostatak vrijednosti dugotrajne nematerijalne i materijalne imovine smatra neznačajnim i stoga je neznačajan i u izračunu samog amortizacijskog iznosa. Također, u hrvatskoj računovodstvenoj praksi se često u svezi računovodstvenog tretmana pojedinih stavaka konzultiraju i odnosni porezni propisi, pa stoga podsjećamo da se temeljem odredbi čl. 12. st. 1. Zakona kao porezno priznati rashod smatra amortizacija obračunana na trošak nabave pojedine dugotrajne imovine.

3. Korisni vijek uporabe Računovodstveni postupci pri određivanju korisnog vijeka uporabe dugotrajne imovine te njegovih mogućih budućih promjena određeni su zahtjevima HSFI-a 5 i 6 te MRS-a 16 i 38. Vijek uporabe neke imovine je određen vremenom u kojem poduzetnik očekuje koristiti neku imovinu, odnosno to je: ▶ vremensko razdoblje u kojem se očekuje da će imovina biti na raspolaganju za upotrebu poduzetniku ili ▶ broj proizvoda ili sličnih jedinica koje poduzetnik očekuje ostvariti od te imovine. Vijek uporabe neke imovine se može razlikovati od ekonomskog vijeka trajanja iste imovine, a procjena vijeka uporabe neke imovine može biti zasnovana na iskustvu subjekta za sličnu imovinu. Poduzetnici su dužni procijenjeni korisni vijek uporabe pojedine dugotrajne imovine preispitati barem jednom na kraju

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Pri utvrđivanju vijeka uporabe dugotrajne nematerijalne imovine potrebno je također uvažiti neke od slijedećih čimbenika (toč. 90. MRS-a 38): ▶ očekivana uporaba sredstva od strane subjekta te da li imovinom može učinkovito rukovati drugi upravljački tim, ▶ tipični proizvodni ciklusi sredstva i javne informacije o procjenama vijeka uporabe sličnih vrsta sredstava koja se koriste na sličan način, ▶ tehnička, tehnološka, komercijalna i druge vrste zastarijevanja, ▶ stabilnost industrije u kojoj imovina djeluje i promjene u tržišnoj potražnji za proizvodima i uslugama koji su rezultat toga sredstva, ▶ očekivane mjere konkurenata ili mogućih konkurenata, ▶ visina izdataka za održavanje potrebnih da se ostvare očekivane buduće ekonomske koristi od sredstva te sposobnost i namjera subjekta da postigne tu razinu, ▶ razdoblje kontrole nad imovinom te zakonska ili slična ograničenja upotrebe sredstava, kao što je datum isteka najma, i ▶ da li vijek uporabe sredstva ovisi o vijeku upotrebe drugih sredstava u subjektu. Vijek uporabe koji proizlazi iz ugovornih ili drugih zakonskih prava ne može biti duži od razdoblja važenja ugovornih ili drugih zakonskih prava, ali može biti kraći ovisno o razdoblju tijekom kojeg poduzetnik očekuje da će koristiti imovinu. Ako su ugovorna ili druga zakonska prava prenijeta na ograničeni rok koji se može obnoviti, vijek uporabe nematerijalne imovine može uključiti obnovljeni period jedino ako postoji dokaz koji podupire obnavljanje od strane poduzetnika bez značajnijih troškova (toč. 5.28. HSFI-a 5 i toč. 94. MRS-a 38). Čimbenici koji pokazuju da je poduzetnik u mogućnosti obnoviti ugovorna ili zakonska prava navedeni su toč. 96. MRS-a 38. 8

U svezi promjena računovodstvenih procjena vidjeti Zaloker, D.: Računovodstvene politike i procjene, Financije i porezi br. 12/09, TEB, Zagreb.

Pri utvrđivanju vijeka uporabe dugotrajne materijalne imovine potrebno je uvažiti i neke od slijedećih čimbenika (toč. 56. MRS-a 16): ▶ očekivanu upotrebu sredstva. Upotreba se ocjenjuje na osnovi očekivanog kapaciteta sredstva ili fizičkog učinka, ▶ očekivano fizičko trajanje i trošenje koje ovisi o proizvodnim čimbenicima, kao što je broj smjena u kojima će se imovina koristiti, program popravka i održavanja u subjektu i briga o održavanju sredstva dok se ne koristi, ▶ tehničko i ekonomsko starenje koje proistječe iz promjena ili poboljšanja u procesu proizvodnje ili zbog promjene potražnje na tržištu za proizvodom ili uslugom koje daje imovina, i ▶ zakonska ili slična ograničenja vezana uz korištenje sredstva, kao što je datum isteka najmova.

3.1. Utvrđivanje godišnje stope i iznosa amortizacije Utvrđivanje godišnje stope amortizacije prvenstveno ovisi o tome na koji način je određen vijek uporabe neke dugotrajne imovine. Za imovinu za koju je vijek uporabe izražen vremenom odnosno brojem godina uporabe, za obračun amortizacije se utvrđuju godišnje stope amortizacije. Godišnja stopa amortizacije se utvrđuje prema izračunu u nastavku. Godišnja stopa amortizacije = 100 / Vijek uporabe izražen u godinama

Za imovinu za koju je vijek uporabe izražen brojem proizvedenih jedinica (proizvoda), za obračun amortizacije se utvrđuju vrijednost amortizacije po jednoj jedinici proizvoda. Amortizacija po jedinici proizvoda se utvrđuje prema izračunu u nastavku.

Domagoj Zaloker | Godišnji obračun amortizacije za 2010.

 Dugotrajna nematerijalna imovina

 Dugotrajna materijalna imovina

75

Amortizirajući iznos Amortizacija po jedinici proizvoda

=

imovine Procijenjeni broj ukupnih jedinica proizvoda

Visina godišnjeg troška amortizacije za imovinu kojoj je vijek uporabe izražen brojem proizvedenih jedinica će ovisiti o količini proizvedenih jedinica u poslovnoj godini.

Financije i porezi | 12/10

svake poslovne godine te ako se očekivanja razlikuju od prethodnih procjena, promjene se priznaju kao promjena računovodstvenih procjena8 sukladno HSFI-u 3 – Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške odnosno istoimenom MRS-u 8.

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

3.2. Evidentiranje u poslovnim knjigama Amortizacijom se sustavno i u procijenjenom korisnom vijeku trajanja smanjuje vrijednost dugotrajne nematerijalne i materijalne imovine. To se smanjenje ne evidentira izravno na potražnoj strani odgovarajućeg konta dugotrajne imovine u uporabi, nego na potražnoj strani korektivnog konta ispravka vrijednosti dugotrajne imovine. Protustavka kontu ispravka vrijednosti dugotrajne imovine je odnosni konto troška amortizacije. Kontom ispravka vrijednosti ispravlja se vrijednost dugotrajne nematerijalne i materijalne imovine jer se oduzimajući odgovarajuće iznose amortizacije koja se odnosi na obračunsko razdoblje od vrijednosti dugotrajne nematerijalne i materijalne imovine, utvrđuje podatak o neto knjigovodstvenoj vrijednosti pojedinog oblika te imovine na kraju obračunskog razdoblja. Konto ispravka vrijednosti je bilančna stavka čiji se saldo prenosi iz razdoblja u razdoblje tijekom korisnog vijeka uporabe dugotrajne imovine, što znači da se na tom kontu akumulira trošak amortizacije iz godine u godinu tijekom korisnog vijeka uporabe dugotrajne imovine, pa se on često naziva i akumulirana amortizacija.

4. Metode obračuna amortizacije Prema zahtjevima odnosnih računovodstvenih standarda poduzetnici mogu koristiti nekoliko metoda amortizacije. Odabrana metoda amortizacije trebala bi što točnije rasporediti troškove amortizacije na obračunska razdoblja korisnog vijeka trajanja neke imovine. Metode amortizacije uključuju: ▶ linearnu metodu, ▶ degresivnu metodu (metoda opadajućeg salda) i ▶ funkcionalnu metodu (metoda jedinice proizvoda).

76

Linearna metoda amortizacije rezultira jednakim iznosom amortizacije tijekom korisnog vijeka trajanja imovine. U svakom obračunskom razdoblju (godišnje, polugodišnje, tromjesečno, mjesečno) troškovi se opterećuju jednakim amortizacijskim iznosima. Degresivna metoda amortizacije rezultira smanjenjem iznosa amortizacije tijekom korisnog vijeka trajanja imovine. Ovom metodom se polazi od pretpostavke da se imovina izrazitije troši u prvim godinama korištenja, pa je u tim godinama potrebno ukalkulirati veće iznose amortizacije nego u kasnijim. Učinak ove metode je da se u prvoj polovici korisnog vijeka trajanja imovine otpiše najveći dio troškova nabave imovine.

Funkcionalna metoda rezultira amortizacijom zasnovanom na očekivanoj upotrebi ili količini proizvedenih proizvoda tijekom korisnog vijeka trajanja imovine. Kod ove metode procjenjuje se ukupna količina proizvodnih jedinica koje će biti proizvedene tijekom korisnog vijeka trajanja imovine, zatim se utvrđuje iznos amortizacije koji otpada na jednu proizvedenu jedinicu proizvoda. Ova metoda je primjenjiva kod obračuna amortizacije za imovinu kraćeg vijeka trajanja i čiji su učinci lako mjerljivi. Izbor metode koja se koristi za obračun amortizacije zasniva se na očekivanom okviru trošenja ekonomskih koristi imovine, što naravno ovisi o procjeni samog poduzetnika. Svaki poduzetnik treba svojim internim aktom odrediti kriterije za izbor metode obračuna za određenu vrstu ili skupinu dugotrajne metode. Na izbor metode amortizacije kod domaćih poduzetnika uvelike utječe i odredba čl. 12. st. 1. Zakona prema kojoj se porezno priznaje rashod amortizacije koja je obračunata isključivo primjenom linearne metode. Iz navedenog možemo zaključiti da poduzetnici koji sukladno zahtjevima računovodstvenih standarda primjenjuju neku drugu metodu amortizacije, osim linearne metode, za potrebe poreznog obračuna amortizaciju trebaju obračunati i linearnom metodom. Metodu amortizacije primijenjenu za neku dugotrajnu imovinu potrebno je preispitati barem na kraju svake poslovne godine i, ako postoji značajna promjena očekivanog okvira trošenja ekonomskih koristi u toj imovini, treba je promijeniti kako bi odražavala promjene okvira. Svaku promjenu korištenja metode amortizacije poduzetnici iskazuju kao promjenu računovodstvene procjene sukladno zahtjevima HSFI-a 3 i MRS-a 8.

5. Početak i prestanak obračuna amortizacije Na početak i prestanak obračuna amortizacije u domaćoj računovodstvenoj praksi utječu dva različita aspekta. Prvi je računovodstveni aspekt koji proizlazi iz odnosnih računovodstvenih standarda, a drugi je porezni aspekt koji proizlazi iz Zakona, koji, u svrhu poreznog priznavanja, za razliku od odnosnih računovodstvenih standarda, ponešto drugačije propisuje početak i prestanak obračuna amortizacije. O poreznom aspektu obračuna amortizacije govorimo u toč. 6 ovog članka, dok ćemo se u nastavku isključivo osvrnuti na zahtjeve računovodstvenih standarda.

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Zahtjevi računovodstvenih standarda u svezi početka i prestanka obračuna amortizacije određeni su toč. 5.29. HSFI-a 5, toč. 6.45. HSFI-a 6, toč. 55. MRS-a 16 i toč. 97. MRS-a 38.

Slika 2. Prikaz prestanka obračuna amortizacije prema računovodstvenim propisima

otuđena dana

 Početak obračuna amortizacije

Zadnji dan

Imovina je

9. studenog 2010.



obračuna amortizacije je 8. studeni 2010.

Obračun

Imovina je spremna za upotrebu dana 9. studenog 2010.



amortizacije počinje dana 9. studenog 2010.

 Prestanak obračuna amortizacije Amortizacija imovine prestaje, ovisno o tome koji je datum raniji, prije datuma kada je imovina razvrstana kao ona koja se drži za prodaju (ili je svrstana u skupinu raspoloživa za trgovanje koja je klasificirana kao ona koja se drži za prodaju) sukladno zahtjevima HSFI-a 8 i MSFI-a 5 ili prije datuma prestanka priznavanja imovine. Imovina se prestaje priznavati u trenutku kada je imovina trajno stavljena van upotrebe (rashodovana), odnosno kada je imovina otuđena (prodana, darovana, ukradena). Amortizacija se ne obračunava i na imovinu koja je u potpunosti amortizirana sukladno procijenjenom korisnom vijeku uporabe. Prema zahtjevima odnosnih računovodstvenih standarda, obračun amortizacije ne prestaje kada se imovina privremeno stavlja van upotrebe, odnosno privremeno se ne koristi.

Sukladno odredbi čl. 5. st. 1. Zakona, porezna osnovica je dobit koja se utvrđuje prema računovodstvenim propisima, uvećana i umanjena prema odredbama Zakona. Porezni tretman priznavanja troškova amortizacije dugotrajne imovine propisan je čl. 12. Zakona i čl. 22. Pravilnika.  Metoda obračuna amortizacije Amortizacija dugotrajne materijalne i nematerijalne imovine priznaje se kao rashod u svoti obračunanoj na trošak nabave po linearnoj metodi primjenom godišnjih stopa propisanih Zakonom (čl. 12. st. 1. Zakona). Iz navedene odredbe Zakona proizlazi da poduzetnici koji u svrhu obračuna amortizacije koriste neku drugu metodu (npr. degresivnu ili funkcionalnu) dozvoljenu računovodstvenim standardima, za potrebe poreznog obračuna, amortizaciju moraju obračunati i linearnom metodom. Ako se, nakon usporednog obračuna po linearnoj metodi, utvrdi da je godišnji iznos amortizacije obračunane degresivnom ili funkcionalnom metodom, viši od iznosa dobivenog korištenjem porezno dopuštenih stopa po linearnoj metodi, tada utvrđena razlika predstavlja privremeno porezno nepriznati rashod poreznog razdoblja te se za navedeni iznos u tekućem poreznom razdoblju povećava osnovica u PD obrascu. Treba voditi računa o tome da će u nekom od slijedećih razdoblja, kada se za to ostvare uvjeti, predmetni privremeno porezno nepriznat rashod postati porezno priznati rashod. Navedeno proizlazi iz odredbe čl. 6. st. 1. toč. 4. Zakona prema kojoj se porezna osnovica smanjuje za svotu amortizacije koja nije bila porezno priznata u ranijim razdobljima do vrijednosti propisane u čl. 12. Zakona. Privremeno porezno nepriznata amortizacija rezultira i određenim poreznim učincima (odgođena porezna imovina) radi privremenih razlika između računovodstvene i porezne osnovice dugotrajne imovine. Evidentiranje odgođene porezne imovine koja proizlazi iz privremenih razlika prikazujemo u Primjeru 1.

Domagoj Zaloker | Godišnji obračun amortizacije za 2010.

Slika 1. Prikaz početka obračuna amortizacije prema računovodstvenim propisima

6. Porezni aspekt obračuna amortizacije

77

Financije i porezi | 12/10

Amortizacija dugotrajne imovine započinje u trenutku kada je imovina spremna za upotrebu, tj. kad se nalazi na lokaciji i u uvjetima potrebnim za korištenje koje je namijenila uprava. Temeljem navedenog zahtjeva, razvidno je da je za početak obračuna amortizacije sasvim nebitno da li se imovina koristi ili ne, nego da je imovina nabavljena, spremna za upotrebu i da se nalazi na onom mjestu koje je uprava namijenila za tu imovinu. Kako ne bi bilo određenih nesporazuma u svezi utvrđivanja spremnosti neke imovine (posebice nekretnina i ostale vrijednosno značajne imovine) za uporabu, uputno je formirati internu komisiju koja će zapisnikom odrediti datum od kojeg je imovina spremna za upotrebu.

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

 Pojedinačni obračun amortizacije za svako pojedino sredstvo Prema zahtjevima toč. 6.41. HSFI-a 6 i toč. 45. MRS-a 16, značajan dio predmeta dugotrajne materijalne imovine može imati jednak vijek uporabe i metodu amortizacije kao neki drugi predmeti dugotrajne materijalne imovine. Takvi predmeti se mogu grupirati zajedno u svrhu utvrđivanja visine amortizacije. U svezi s navedenim podsjećamo na odredbu čl. 12. st. 2. Zakona prema kojoj se amortizacija obračunava pojedinačno za svako sredstvo, što znači da za potrebe poreznog obračuna poduzetnici, koji utvrđuju trošak amortizacije navedenim grupiranjem predmeta imovine prema zahtjevima računovodstvenih standarda, amortizaciju moraju obračunati za svako pojedino sredstvo posebno.  Definicija dugotrajne imovine

78

Dugotrajnom materijalnom i nematerijalnom imovinom smatraju se stvari i prava čiji je pojedinačni trošak nabave veći od 3.500,00 kn i vijek trajanja duži od godinu dana (čl. 12. st. 3. Zakona). Razvidno je da navedena odredba nije sukladna zahtjevima odnosnih računovodstvenih standarda, jer se u prethodno spomenutim kriterijima klasifikacije dugotrajne imovine, prema zahtjevima računovodstvenih standarda, ne spominje iznos troška nabave. Temeljno obilježje dugotrajne imovine je da se koristi duže od jednog obračunskog razdoblja. Međutim, ako imovina ima trošak nabave, stjecanja ili izgradnje u vrijednosti manjoj od 3.500,00 kn, ona se, prema navedenoj odredbi Zakona, ne smatra dugotrajnom imovinom i na takvu imovinu ne primjenjuju se odredbe Zakona o amortizaciji, neovisno o vijeku trajanja, što znači da se u porezne svrhe takva imovina može i jednokratno otpisati kao sitni inventar. Uvjeti propisani Zakonom za vrijednost imovine i rok uporabe se primjenjuju kumulativno. Navedeno je potvrđeno i mišljenjem Ministarstva financija9. Također, treba napomenuti da amortizaciji ne podliježe zemljište, šuma, i slična obnovljiva prirodna bogatstva, financijska imovina, spomenici kulture te umjetnička djela (čl. 12. st. 4. Zakona).

podvostruče (dopuštena je primjena ubrzane amortizacije, ali samo do podvostručenog iznosa). Amortizacija koja je obračunata po nižim stopama od onih propisanih Zakonom također je porezno dopustiva, a ovisi o procijenjenom korisnom vijeku trajanja od strane vlasnika imovine. Amortizacija koja je obračunata po višim stopama od porezno maksimalno dopustivih stopa je privremeno porezno nepriznati rashod te se za takve rashode u tekućem poreznom razdoblju povećava osnovica u PD obrascu. Treba voditi računa o tome da će u nekom od slijedećih razdoblja, kada se za to ostvare uvjeti, predmetni privremeno porezno nepriznat rashod postati porezno priznati rashod, sukladno spomenutoj odredbi čl. 6. st. 1. toč. 4. Zakona. I ovdje treba voditi računa da privremeno porezno nepriznata amortizacija rezultira i određenim poreznim učincima (odgođena porezna imovina) radi privremenih razlika između računovodstvene i porezne osnovice dugotrajne imovine. Napominjemo da obveznici MSFI-a računovodstvene postupke u svezi evidentiranja odgođene porezne imovine10 te odgođene porezne obveze mogu pronaći u MRS-u 12 – Porezi na dobit. Za obveznike HSFI-a postupanja s odgođenom poreznom imovinom i obvezama nisu objedinjena u jednom standardu, već se detaljnije mogu pronaći u HSFI-u 14 – Vremenska razgraničenja, a u manjem obimu i u HSFI-u 1 – Financijski izvještaji, HSFI-u 2 – Konsolidirani financijski izvještaji, HSFI-u 12 – Kapital te HSFI-u 13 – Obveze. Odgođena porezna imovina se uobičajeno mjeri primjenom poreznih stopa (i poreznih propisa) koji su na snazi na datum bilance. U hrvatskoj računovodstvenoj praksi je uobičajeno da se ipak primjenjuju porezno priznate stope amortizacije kako bi se izbjegla izrada različitih obračuna amortizacije, posebno za računovodstvene, a posebno za porezne svrhe.

RAČUNOVODSTVO TRGOVAČKIH DRUŠTAVA - prema HSFI i MSFI Cijena: 500,00 kn

 Porezno dopuštene stope amortizacije Visina maksimalno porezno dopuštenih stopa amortizacije propisana je čl. 12. st. 5. Zakona. Također, Zakon dozvoljava da se navedene amortizacijske stope 9

Klasa: 410-10/05-01/43, Ur. br.: 513-07-21-01/05-3, Zagreb, 4. studeni 2005. Mišljenje je objavljeno u TEB-ovom priručniku Zbirka mišljenja Ministarstva financija.

Naručite još dan danas na www.teb.hr 10

Detaljnije u svezi odgođene porezne imovine i obveza vidjeti u Cindori, V.: Odgođena porezna imovina i obveze, Financije i porezi br. 6/09, TEB, Zagreb.

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Vijek uporabe (god.)

Stopa (%)

Podvostručena stopa (%)

1

2

3

4

5

1.

Građevinski objekti i brodovi veći od 1000 BRT

20

5

10

2.

Osnovno stado i osobni automobili

5

20

40

3.

Nematerijalna imovina, oprema, vozila, osim za osobne automobile, te za mehanizaciju

4

25

50

4.

Računala, računalna oprema i programi, mobilni telefoni i oprema za računalne mreže

2

50

100

5.

Za ostalu nespomenutu imovinu

10

10

20

 Primjer 1. Evidentiranje privremeno porezno nepriznate amortizacije i odgođene porezne imovine Poduzetnik je nabavio jahtu (brodicu) čiji trošak nabave iznosi 1.000.000,00 kn. Poduzetnik je registriran za obavljanje djelatnosti iznajmljivanja plovila te za obavljanje turističke djelatnosti (smještaj turista na plovilu). Maksimalno porezno dopuštena stopa amortizacije za nabavljeni stroj iznosi 20% (5 godina). Poduzetnik donosi odluku o primjeni amortizacijske stope od 25% (4 godine). Kako bi utvrdio privremene razlike između računovodstvene i porezne osnovice dugotrajne imovine, koja proizlazi iz primjene amortizacijskih stopa iznad maksimalno porezno dopustivih, poduzetnik obavlja usporedni obračun amortizacije.

Poduzetnik u 5. godini, sukladno odredbi čl. 6. st. 1. toč. 4. Zakona, ima pravo smanjiti osnovicu poreza na dobit za iznos amortizacije koja nije ranije bila porezno priznata do iznosa propisanog Zakonom. Sukladno odredbama Zakona, poduzetnik u 5. godini korištenja jahte ima pravo na maksimalno dopušten iznos amortizacije od 200.000,00 kn kako je i prikazano u Tablici 2. U 5. godini korištenja jahte poduzetnik u svojim poslovnim knjigama ukida odgođenu poreznu imovinu formiranu u prve 4 godine, a u PD obrascu za 5. godinu smanjuje osnovicu poreza na dobit u iznosu od 200.000,00 kn (red. br. 33. PD obrasca). U tablici u nastavku prikazujemo knjiženja predmetnih poslovnih događaja u poslovnim knjigama poduzetnika u svih pet godina korištenja jahte. Knjiženje: Red. br.

1.

- porezno priznat ispravak vrijednosti - jahta - privremeno porezno nepriznat ispravak vrijednosti - jahta - odgođena porezna imovina/porez na dobit

Potražuje

Porezno dopuštena amortizacija

200.000,00

4300

0290

50.000,00

4330

0291

10.000,00

0570

8100

Stopa

Iznos

Stopa

Iznos

3

4 (2x3)

5

6 (2x5)

7 (4-6)

Osnovica

2

Duguje

Privremeno porezno nepriznata amortizacija

Godišnja amortizacija

1

Iznos

Obračun amortizacije i evidentiranje odgođene porezne imovine u 1. godini

Tablica 2. Usporedni obračun amortizacije prema korištenim i dopuštenim poreznim stopama

Godina

Konto Opis

Odgođena porezna imovina 8 (7x20%)

1. godina

1.000.000,00

25%

250.000,00

20%

200.000,00

50.000,00

10.000,00

2. godina

1.000.000,00

25%

250.000,00

20%

200.000,00

50.000,00

10.000,00

3. godina

1.000.000,00

25%

250.000,00

20%

200.000,00

50.000,00

10.000,00

4. godina

1.000.000,00

25%

250.000,00

20%

200.000,00

50.000,00

10.000,00

5. godina

1.000.000,00

-

-

20%

200.000,00

-

-

Domagoj Zaloker | Godišnji obračun amortizacije za 2010.

Opis

Red. br.

Temeljem navedenog obračuna poduzetnik u razdoblju od prve četiri godine korištenja jahte nakon svakog godišnjeg obračuna amortizacije iznos od 50.000,00 kn iskazuje kao porezno nepriznat trošak amortizacije odnosno za taj iznos uvećava godišnju osnovicu poreza na dobit u PD obrascu (red. br. 18. PD obrasca) za prve četiri godine i u svojim poslovnim knjigama za prve četiri godine iskazuje odgođenu poreznu imovinu u godišnjem iznosu od 10.000,00 kn. Nakon prve četiri godine korištenja jahte ukupan iznos porezno nepriznatog troška amortizacije iznosi 200.000,00 kn.

79

Financije i porezi | 12/10

Tablica 1. Pregled porezno dopuštenih amortizacijskih stopa prema Zakonu

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Obračun amortizacije i evidentiranje odgođene porezne imovine u 2. godini

2.

- porezno priznat ispravak vrijednosti - jahta - privremeno porezno nepriznat ispravak vrijednosti - jahta - odgođena porezna imovina/porez na dobit

200.000,00

4300

0290

50.000,00

4330

0291

10.000,00

0570

8100

Obračun amortizacije i evidentiranje odgođene porezne imovine u 3. godini

3.

- porezno priznat ispravak vrijednosti - jahta - privremeno porezno nepriznat ispravak vrijednosti - jahta - odgođena porezna imovina/porez na dobit

200.000,00

4300

0290

50.000,00

4330

0291

10.000,00

0570

8100

Obračun amortizacije i evidentiranje odgođene porezne imovine u 4. godini

4.

- porezno priznat ispravak vrijednosti - jahta - privremeno porezno nepriznat ispravak vrijednosti - jahta - odgođena porezna imovina/porez na dobit

200.000,00

4300

0290

50.000,00

4330

0291

10.000,00

0570

8100

Poduzetnicima koji će u svom poslovanju zanemariti navedenu odredbu Zakona te će amortizaciju obračunavati sukladno zahtjevima računovodstvenih standarda, trošak amortizacije obračunan od datuma kada je imovina bila spremna za uporabu pa do prvog dana mjeseca koji slijedi nakon mjeseca u kojem je dugotrajna imovina stavljena u upotrebu postaje privremeno porezno nepriznat rashod koji će povećati osnovicu poreza na dobit u odnosnom poreznom razdoblju. Tumačenjem navedene odredbe Zakona proizlazi i potreba za sastavljanjem pisanog dokumenta (zapisnika) za potrebe odjela računovodstva na kojem je jasno naznačen datum stavljanja neke dugotrajne imovine u upotrebu. Prestanak obračuna amortizacije prema Zakonu se također razlikuje onom koji proizlazi iz zahtjeva odnosnih računovodstvenih standarda. Sukladno čl. 12. st. 9. Zakona, trošak amortizacije za prodanu, dugovanu, na drugi način otuđenu ili uništenu dugotrajnu imovinu priznaje se u porezni rashod do kraja mjeseca u kojem je dugotrajna imovina bila u upotrebi. Slika 4. Prikaz prestanka obračuna amortizacije prema Zakonu Imovina je otuđena dana 9. studenog 2010.



Zadnji dan obračuna amortizacije je 30. studeni 2010.

Ukidanje odgođene porezne imovine u 5. godini 5.

- odgođena porezna imovina/porez na dobit

40.000,00

8100

0570

 Početak i prestanak obračuna amortizacije

80

Početak obračuna amortizacije prema Zakonu razlikuje se od onog koji proizlazi iz zahtjeva odnosnih računovodstvenih standarda. Sukladno čl. 12. st. 8. Zakona, trošak amortizacije predmeta dugotrajne imovine priznaje se u porezni rashod od prvog dana mjeseca koji slijedi nakon mjeseca u kojem je dugotrajna imovina stavljena u upotrebu. Slika 3. Prikaz početka obračuna amortizacije prema Zakonu Imovina je stavljena u upotrebu dana 9. studenog 2010.



Obračun amortizacije počinje dana 1. prosinca 2010.

Navedenom odredbom Zakona, poduzetnicima se u porezne svrhe dopušta iskazivanje troška amortizacije čak i u onom vremenskom razdoblju kada imovina više nije u vlasništvu poduzetnika, što nije sukladno temeljnim načelima računovodstva. Bez obzira na sve navedeno, u hrvatskoj računovodstvenoj praksi se prilikom obračuna amortizacije u većini slučajeva primjenjuju odnosni porezni propisi umjesto računovodstvenih. Sukladno čl. 12. st. 12. i 14. Zakona, amortizacija koja je obračunata na otpisanu imovinu se ne priznaje kao porezno dopušteni rashod, ali se takva imovina, i nakon što je u cijelosti otpisana, zadržava u poslovnim evidencijama poduzetnika sve do njene prodaje, darovanja, drugog načina otuđenja ili uništenja.

www.teb.hr

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

U nastavku skrećemo pozornost na situacije u kojima, temeljem Zakona, obračunana amortizacija postaje trajno porezno nepriznat rashod.  Amortizacija otpisane dugotrajne imovine Sukladno čl. 12. st. 12. i 14. Zakona, amortizacija koja je obračunata na otpisanu imovinu se ne priznaje kao porezno dopušteni rashod, ali se takva imovina, i nakon što je u cijelosti otpisana, zadržava u poslovnim evidencijama poduzetnika sve do njene prodaje, darovanja, drugog načina otuđenja ili uništenja. Temeljem navedenog, poduzetnici moraju voditi računa o tome da se za dugotrajnu imovinu čiji amortizacijski vijek u poreznom smislu prestaje u toku poslovne godine ne koriste pune godišnje stope amortizacije korištene u prethodnim razdobljima, nego da se stopa amortizacije u posljednjoj godini korištenja prilagodi ostatku amortizacijskog vijeka te imovine.  Amortizacija imovine kojom se ne obavlja djelatnost Ne priznaju se rashodi amortizacije za imovinu kojom se ne obavlja djelatnost (čl. 12. st. 15. Zakona). Navedena odredba se neće primjenjivati na imovinu koja je stavljena u uporabu, a koristi se samo jedan određeni dio te imovine (npr. poslovna zgrada je stavljena u uporabu kao cjelina, ali se koristi samo jedan dio zgrade), što znači da ako se neka imovina koristi u smanjenom obujmu to može utjecati samo da dužinu procijenjenog vijeka uporabe (amortizacijskog vijeka), koji bi u tom slučaju trebao biti duži od uobičajenog, a ne na priznavanje odnosno nepriznavanje rashoda amortizacije te imovine11.

▶ da je porezni obveznik registriran za djelatnost iznajmljivanja i prijevoza plovilima i zrakoplovima, odnosno za djelatnost iznajmljivanja apartmana i kuće za odmor, i ▶ da po osnovi korištenja plovila i zrakoplova ostvaruje u poreznom razdoblju prihod najmanje u visini od 7% nabavne vrijednosti takve imovine, i ▶ da po osnovi korištenja apartmana i kuće za odmor ostvaruje u poreznom razdoblju prihod najmanje u visini od 5% nabavne vrijednosti takve imovine. Porezni obveznik koji u poreznom razdoblju ne ispuni navedene uvjete, dužan je za to porezno razdoblje uvećati poreznu osnovicu za rashod amortizacije takve imovine, te za sve pripadajuće troškove koji su nastali u svezi s korištenjem takve imovine. Za 2010. godinu porezno (ne)priznati rashod amortizacije predmetne imovine utvrđuje se od dana stupanja na snagu izmijenjenih odredbi Zakona i to za razmjerni dio poreznog razdoblja, dakle od 1.7. do 31.12.2010. Sukladno odredbama čl. 22. st. 9. Pravilnika, u prvoj godini nabave i u prvoj godini otuđenja predmetne imovine, prihodi po osnovi korištenja te imovine najmanje u visini od 7% odnosno 5% nabavne vrijednosti imovine mogu se također utvrditi razmjerno broju mjeseci korištenja imovine. Porezni obveznik koji u dugotrajnoj imovini ima evidentirana plovila, zrakoplove, apartmane i kuće za odmor, sukladno čl. 12. st. 16. Zakona, obvezan je sastaviti pregled podataka za pojedino sredstvo odnosno imovinu koji osobito sadrži: vrstu sredstva odnosno imovine, nabavnu vrijednost, ostvareni prihod po osnovi kori11

12

Navedeno je potvrđeno i mišljenjem Ministarstva financija Klasa: 410-01/07-01/568, Ur. br.: 513-07-21-01/07-2, Zagreb, 4. srpanj 2007. Mišljenje je dostupno na Internet stranicama Ministarstva financija – Porezna uprava http://www.porezna-uprava.hr/ publikacije/m_s_ureda.asp?id=b05d1 [10. studeni 2010.]. Stupile na snagu dana 1. srpnja 2010. temeljem izmjena i dopuna Zakona o porezu na dobit koje su objavljene u Nar. nov., br. 80/10.

Domagoj Zaloker | Godišnji obračun amortizacije za 2010.

Obračunani trošak amortizacije u određenim slučajevima postaje u cijelosti trajno porezno nepriznati rashod, dok u nekim slučajevima može biti u cijelosti ili dijelom privremeno porezno nepriznati rashod. Situacije u kojima obračunana amortizacija postaje privremeno porezno nepriznati rashod smo prethodno naveli, a odnose se, podsjećamo još jednom, u slučajevima kada poduzetnik ne koristi linearnu metodu obračuna amortizacije, a obračunana amortizacija prelazi porezno dopuštene stope, te u slučajevima kada poduzetnik koristi stope amortizacije koje su više od onih porezno dopuštenih.

Novim odredbama čl. 12. st. 16., 17., 20. i 21. Zakona12, propisani su posebni uvjeti o priznavanju rashoda amortizacije za plovila, zrakoplove, apartmane i kuće za odmor, neovisno od toga što je porezni obveznik registriran za obavljanje djelatnosti najma ili prijevoza takvom imovinom. Poreznom obvezniku koji u dugotrajnoj imovini ima evidentirana plovila, zrakoplove, apartmane i kuće za odmor priznaje se kao rashod amortizacija takve imovine pod uvjetima:

81

Financije i porezi | 12/10

6.1. Trajno porezno nepriznati rashod amortizacije

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

kn (110.000,00 kn + 7.590,00 kn po osnovi 30% nepriznatog pretporeza). Određen je korisni vijek trajanja automobila u razdoblju od 5 godina (20% godišnja stopa amortizacije). Automobil je odmah po nabavi stavljen u uporabu (korištenje u 2010. = 6 mjeseci). Obračunata je amortizacija za 2010. godinu (razdoblje korištenja = 6 mjeseci):

štenja sredstva odnosno imovine u poreznom razdoblju, amortizacija u poreznom razdoblju, te pripadajući troškovi koji su nastali u svezi s korištenjem sredstva odnosno imovine u poreznom razdoblju prema vrsti troška. Pregled podataka o sredstvu odnosno imovini obvezno se prilaže uz prijavu poreza na dobit.  Goodwill nastao pri statusnim promjenama Amortizacija goodwilla nastalog pri statusnim promjenama (spajanje, pripajanje i podjela), sukladno čl. 22. st. 6. Pravilnika, nije porezno priznati rashod. Obveznici primjene HSFI-a, sukladno HSFI-u 2, goodwill amortiziraju u roku do pet godina. Obveznici primjene MSFI-a, sukladno MRS-u 39 – Financijski instrumenti: priznavanje i mjerenje, goodwill testiraju na umanjenje najmanje jednom godišnje. Pošto se u oba slučaja radi o dva postupka čija bit je ista, dolazimo do zaključka da će i umanjenje vrijednosti goodwilla u skladu s MRS-om 39 biti porezno nepriznat rashod.

 porezno priznati ispravak vrijednosti – 70% (110.000,00 x 70% = 77.000,00 x 20% = 15.400,00 / 12 x 6) = 7.700,00,  porezno nepriznati ispravak vrijednosti – 30% (110.000,00 x 30% = 33.000,00 x 20% = 6.600,00 / 12 x 6) = 3.300,00,  porezno nepriznati ispravak vrijednosti – nepriznati pretporez (7.590,00 x 20% = 1.518,00 /12 x 6) = 759,00. Knjiženje: Red. br.

82

Sukladno čl. 25. st. 2. Pravilnika, predmetnim sredstvima za osobni prijevoz ne smatraju se osobni automobili i druga sredstva za osobni prijevoz koja se izravno koriste u obavljanju određenih djelatnosti, kao što su: autoškole, taksi-službe, djelatnosti iznajmljivanja sredstava prijevoza, pomoć na cesti i na vodi, djelatnosti izvođenja i/ili održavanja plinskih, vodovodnih i drugih instalacija, hitnih intervencija i drugih sličnih djelatnosti ako sredstva za osobni prijevoz služe isključivo za takvu djelatnost.  Primjer 2. Amortizacija službenog automobila13 Evidentirana je nabavna vrijednost službenog automobila u ukupnom iznosu od 117.590,00 13

Detaljnije u svezi nabave i korištenja službenih automobila vidjeti u Zaloker, D.: Službeni automobili – nabava i korištenje od 1.1.2010., Financije i porezi br. 5/10, TEB, Zagreb.

Iznos Duguje

Potražuje

Obračun amortizacije službenog vozila za 2010. godinu

 30% amortizacije motornih vozila i drugih sredstava za osobni prijevoz Prema čl. 7. st. 1. toč. 4. Zakona porezna osnovica se povećava između ostalog i za 30% amortizacije obračunane na vlastita ili unajmljena motorna vozila i druga sredstva za osobni prijevoz (osobni automobil, plovilo, helikopter, zrakoplov i sl.) poslovodnih, rukovodnih i drugih zaposlenih osoba, ako se po osnovi korištenja sredstava za osobni prijevoz ne utvrđuje plaća.

Konto Opis

1.

- porezno priznati ispravak vrijednosti (70%) - porezno nepriznati ispravak vrijednosti (30%) - porezno nepriznati ispravak vrijednosti (nepriznat pretporez)

7.700,00

4310

02901

3.300,00

4320

02920

759,00

4323

02923

 Amortizacija osobnih automobila i drugih sredstava za osobni prijevoz nabavne vrijednosti preko 400.000,00 kn Prema čl. 12. st. 13. Zakona amortizacija za osobne automobile i druga sredstva za osobni prijevoz priznaje se do 400.000,00 kn troška nabave po jednom sredstvu. Ako trošak nabave premašuje navedenu svotu, amortizacija iznad navedene svote priznaje se samo ako sredstvo isključivo služi za registriranu djelatnost najma ili prijevoza. Prema čl. 22. st. 3. Pravilnika porezna osnovica se povećava za iznos porezno nepriznate amortizacije predmetne imovine u poreznom razdoblju u kojem se imovina amortizira. Predmetne odredbe Zakona i Pravilnika se primjenjuju na one osobne automobile i druga sredstva za osobni prijevoz koja su nabavljena nakon prve primjene Zakona.14 14

Od 1. siječnja 2005.

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

 porezno priznati ispravak vrijednosti – 70% (400.000,00 x 70% = 280.000,00 x 20% = 56.000,00 / 12 x 6) = 28.000,00 kn,  porezno nepriznati ispravak vrijednosti – 30% (400.000,00 x 30% = 120.000,00 x 20% = 24.000,00 / 12 x 6) = 12.000,00 kn,  porezno nepriznati ispravak vrijednosti – na 30% nepriznatog pretporeza do 400.000,00 kn (28.980,00 x 20% = 5.796,00 / 12 x 6) = 2.898,00 kn,  porezno nepriznati ispravak vrijednosti – 100% iznad 400.000,00 kn (120.000,00 x 20% = 24.000,00 / 12 x 6) = 12.000,00 kn,  porezno nepriznati ispravak vrijednosti – nepriznati pretporez preko 400.000,00 kn nabavne vrijednosti (23.000,00 x 20% = 4.600,00 / 12 x 6) = 2.300,00 kn. Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

28.000,00

4310

02901

12.000,00

4320

02920

Obračun amortizacije za 2010.

1.

- porezno priznat ispravak vrijednosti (70%) - porezno nepriznat ispravak vrijednosti (30%) - porezno nepriznat ispravak vrijednosti – nepriznat pretporez do 400.000,00 kn - porezno nepriznat ispravak vrijednosti iznad 400.000,00 kn nabavne vrijednosti* - porezno nepriznat ispravak vrijednosti – nepriznat pretporez iznad 400.000,00 kn*

2.898,00

4323

02923

12.000,00

4321

02921

2.300,00

4322

02922

Vidi fusnotu br. 13.

Primjenjujući model revalorizacije17, kod naknadnog mjerenja dugotrajne imovine, poduzetnik će dugotrajnu materijalnu imovinu, čija se fer vrijednost može pouzdano izmjeriti, iskazati po revaloriziranom iznosu, koji čini njegova fer vrijednost na datum revalorizacije umanjena za kasniji ispravak vrijednosti i kasnije gubitke od umanjenja. Sukladno zahtjevima odnosnih računovodstvenih standarda, revalorizacijska rezerva uključena u kapital koja se odnosi na dugotrajnu imovinu može se izravno prenijeti na zadržanu dobit. Revalorizacijska rezerva može se prenijeti u zadržanu dobit kada je imovina povučena iz uporabe ili otuđena. Međutim, revalorizacijske rezerve dugotrajne imovine koja se amortizira, mogu se realizirati i korištenjem te imovine odnosno redovnim obračunom amortizacije. U tom slučaju iznos realizirane revalorizacijske rezerve (one koja se prenosi izravno na zadržanu dobit) je razlika između amortizacije zasnovane na revaloriziranom knjigovodstvenom iznosu imovine i amortizacije zasnovane na izvornom trošku imovine. Prijenos revalorizacijske rezerve u zadržanu dobit ne provodi se u računu dobiti i gubitka. 16

*Moguće evidentirati i u okviru istog analitičkog konta. 15

6.2. Amortizacija prethodno revalorizirane dugotrajne imovine

17

Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dodanu vrijednosti (Nar. nov., br. 87/09) Detaljnije u svezi revalorizacije dugotrajne imovine vidjeti u Zaloker, D.: Revalorizacija dugotrajne materijalne imovine, Financije i porezi br. 6/10, TEB, Zagreb.

Domagoj Zaloker | Godišnji obračun amortizacije za 2010.

Evidentirana je nabavna vrijednost službenog automobila u ukupnom iznosu od 571.980,00 kn (520.000,00 kn + 28.980,00 kn po osnovi 30% nepriznatog pretporeza + 23.000,00 kn po osnovi 100% nepriznatog pretporeza iznad 400.000,00 kn). Određen je korisni vijek trajanja automobila u razdoblju od 5 godina (20% godišnja stopa amortizacije). Automobil je odmah po nabavi stavljen u uporabu (korištenje u 2010. = 6 mjeseci). Obračunata je amortizacija za 2010. godinu (razdoblje korištenja = 6 mjeseci):

Skrećemo pažnju da, sukladno odredbama čl. 26. st. 1. Zakona o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dodanu vrijednost16, porezni obveznici koji su osobne automobile ili druga sredstva za osobni prijevoz poduzetnika, poslovodnih, rukovodnih i drugih zaposlenih nabavili do 31. prosinca 2009. godine i koristili pravo na odbitak pretporeza, te obračunavali i plaćali PDV na 30% iznosa troška amortizacije za iznos do 400.000,00 kn nabavne vrijednosti tih sredstava, odnosno na 100% iznosa troška amortizacije za iznos koji prelazi 400.000,00 kn nabavne vrijednosti, obvezni su i dalje obračunavati i plaćati PDV na 30% odnosno 100% iznosa troška amortizacije do isteka amortizacijskog vijeka odnosno trenutka prodaje, darovanja, otuđenja na drugi način ili uništenja tih sredstava. Obveznici će obvezu za PDV formirati putem ispostavljanja internog računa za izuzimanje, koja će biti evidentirana u knjizi I-RA za redovne isporuke.

83

Financije i porezi | 12/10

 Primjer 3. Amortizacija službenog automobila nabavne vrijednosti preko 400.000,00 kn15

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

Sukladno odredbi čl. 12. st. 11. Zakona, ako je trošak nabave iskazan u revaloriziranoj svoti, u porezni rashod priznaje se neamortizirani trošak nabave umanjen za revaloriziranu svotu koja je do trenutka prodaje, darovanja, otuđenja na drugi način ili uništenja uključena u prihode. Odredbama čl. 22. st. 4. Pravilnika propisano je da ako je vrijednost imovine povećana bez dodatnog troška ulaganja (vrijednost povećana revalorizacijom), a povećanje nije uključeno u poreznu osnovicu (nije evidentiran prihod), tada se obračunana amortizacija porezno ne priznaje.

 Primjer 4. Amortizacija prethodno revalorizirane dugotrajne imovine Društvo u svojim poslovnim knjigama ima evidentiran stroj. Nabavna vrijednost stroja iznosi 800.000,00 kn, a akumulirani ispravak vrijednosti stroja iznosi 400.000,00 kn (godišnja stopa amortizacije je 25%). 1. Stručna služba društva obavlja procjenu fer vrijednosti stroja. Na temelju obavljene procjene utvrđena je fer vrijednost stroja u iznosu od 600.000,00 kn. Revalorizacija u poslovnim knjigama društva provodi se razmjernim povećanjem nabavne vrijednosti i akumuliranog ispravka vrijednosti predmetnog stroja, dok razlika čini učinak revalorizacije (revalorizacija bruto knjigovodstvene vrijednosti). Učinak revalorizacije se umanjuje za odgođenu poreznu obvezu temeljem nerealiziranog dobitka od povećanja vrijednosti stroja revalorizacijom. Obračun revalorizacije:  knjigovodstvena vrijednost stroja prije revalorizacije (800.000,00– 400.000,00) = 400.000,00 kn  procijenjena fer vrijednost stroja = 600.000,00 kn  povećanje vrijednosti stroja (600.000,00– 400.000,00) = 200.000,00 kn  postotak povećanja vrijednosti stroja (200.000,00 / 400.000,00) = 50%  revalorizirana nabavna vrijednost (800.000,00 + 50%)= 1.200.000,00 kn  revalorizirani ispravak vrijednosti (400.000,00 + 50%)= 600.000,00 kn  učinak revalorizacije (400.000,0018 – 200.000,0019) = 200.000,00 kn  odgođena porezna obveza (200.000,00 x 20%) = 40.000,00 kn

Također, prema čl. 39. st. 2. Pravilnika, revalorizacijska rezerva koja je formirana pri procjeni imovine od dana primjene Zakona, uključuje se u poreznu osnovicu u poreznom razdoblju u kojem je realizirana a utvrđuje se u svoti povećane amortizacije nastale zbog revalorizacije. Ostatak revalorizacijske rezerve uključuje se u poreznu osnovicu nakon uništenja, prodaje ili otuđenja na drugi način imovine od koje je revalorizacijska rezerva oblikovana. Iz navedenih odredbi Zakona i Pravilnika možemo zaključiti da se realizacija onih revalorizacijskih rezervi, koje pri svom početnom evidentiranju nisu bile uključene u poreznu osnovicu, porezno ne priznaje te da je za iznos takve realizacije revalorizacijskih rezervi potrebno povećati osnovicu poreza na dobit. Navedeni iznosi se evidentiraju kao povećanje porezne osnovice u okviru red. br. 25. obrasca PD. Kako bi se izbjegle bilo kakve dvojbe u svezi primjene Zakona i Pravilnika, uputno je realizaciju revalorizacijske rezerve (prijenos na zadržanu dobit) evidentirati istovremeno s obračunom amortizacije, otuđenjem ili povlačenjem revalorizirane dugotrajne materijalne imovine iz uporabe.

84

Također, zahtjevima HSFI-a 12 – Kapital i MRS-a 12 – Porezi na dobit određeno je da kada se neka imovina revalorizira, a ta revalorizacija se uključuje u poreznu osnovicu u nekom idućem razdoblju, poduzetnik treba iskazati odgođenu poreznu obvezu primjenjujući na tu revalorizacijsku rezervu propisanu stopu poreza na dobit. Ova odgođena porezna obveza iskazuje se kao smanjenje revalorizacijske rezerve (toč. 12.42. HSFI-a 12 i toč. 18. MRS-a 12). Kod revalorizacije dugotrajne imovine dolazi do oporezive privremene razlike, a samim time i odgođene porezne obveze, jer je knjigovodstvena vrijednost revalorizirane dugotrajne materijalne imovine veća od njene porezne osnovice.

2. Društvo obračunava godišnju amortizaciju stroja. Posebno se analitički evidentira amortizacija na povećanje vrijednosti stroja revalorizacijom. Obračun amortizacije:  amortizacija revalorizirane vrijednosti (1.200.000,00 x 25%) = 300.000,00 kn  amortizacija na nabavnu vrijednost (800.000,00 x 25%) = 200.000,00 kn  amortizacija na povećanu vrijednost revalorizacijom (300.000,00 – 200.000,00) = 100.000,00 kn 3. Društvo evidentira realizaciju revalorizacijske rezerve u 18 19

Povećanje nabavne vrijednosti. Povećanje ispravka vrijednosti.

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

iznosu razlike između amortizacije temeljene na revaloriziranom knjigovodstvenom iznosu imovine i amortizacije koja bi bila priznata prema nabavnoj vrijednosti stroja (300.000,0020 – 200.000,0021= 100.000,00). Za realiziranu revalorizacijsku rezervu društvo razmjerno prenosi odgođenu poreznu obvezu na obvezu poreza na dobit (100.000,00 x 20% = 20.000,00).

8. Objavljivanja u financijskim izvještajima

Knjiženje: Konto Iznos Duguje

Potražuje

Stanje na kontima prije revalorizacije So

- stroj - ispravak vrijednosti stroja

800.000,00

0210

400.000,00

0290

Povećanje vrijednosti stroja revalorizacijom

1.

- stroj - ispravak vrijednosti stroja - revalorizacijske rezerve stroja - odgođena porezna obveza

400.000,00

0210

200.000,00

0290

160.000,00

9331

40.000,00

9780

Obračun amortizacije stroja

2.

- ispravak vrijednosti stroja - amortizacija stroja - amortizacija na povećanje vrijednosti stroja revalorizacijom

0290 300.000,00 200.000,00

4300

100.000,00

4380

Realizacija revalorizacijske rezerve amortizacijom

3.

- revalorizacijske rezerve stroja - zadržana dobit iz revalorizacijskih rezervi

100.000,00

9402

Evidentiranje porezne obveze za realizaciju revalorizacijske rezerve 3a.

- odgođena porezna obveza - obveza za porez na dobit

20.000,00

9780

20.000,00

2620

7. Godišnji obračun amortizacije U današnjoj računovodstvenoj praksi godišnji obračun amortizacije je gotovo neusporediv s onim obračunima koji su prethodili sveopćoj informatizaciji poslovanja poduzetnika. Danas se proces godišnjeg obračuna amortizacije pretvara u zadavanje nekoliko naredbi računalnom programu. Bez obzira na današ20 21

25% od 1.200.000,00 25% od 800.000,00

 je li korisni vijek uporabe ograničen ili neodređen, i ako je ograničen, korisni vijek uporabe ili korištene stope amortizacije,  korištene metode amortizacije za nematerijalnu imovinu s ograničenim vijekom uporabe,  bruto knjigovodstvenu vrijednosti i, ako postoji, akumulirani ispravak vrijednosti (zajedno s akumuliranim gubicima od umanjenja) na početku i na kraju razdoblja,  stavke računa dobiti i gubitka (izvještaja o sveobuhvatnoj dobiti) u kojima je uključena amortizacija nematerijalne imovine. Što se tiče dugotrajne materijalne imovine poduzetnik, između ostalog, objavljuje slijedeće (toč. 6.65. HSFI-a 6 i toč. 73. MRS-a 16):

9331

100.000,00

S aspekta obračuna amortizacije, za svaku vrstu dugotrajne nematerijalne imovine, razlikujući interno dobivenu imovinu i drugu nematerijalnu imovinu, poduzetnik u svojim bilješkama uz financijske izvještaje treba objaviti sljedeće informacije (toč. 5.41. HSFI-a 5 i toč. 118. MRS-a 38):

 korištene metode amortizacije,  korišteni vijek uporabe ili korištene stope amortizacije,  bruto knjigovodstvenu vrijednost i akumuliranu amortizaciju (zajedno s akumuliranim gubicima od umanjenja) na početku i na kraju razdoblja,  povezivanja na početku i na kraju razdoblja kojim se prikazuje amortizacija. Obveznici primjene MSFI-a u svezi amortizacije u svojim bilješkama objavljuju i dodatne informacije temeljem zahtjeva MRS-a 16 (toč. 75., 76. i 79.) i 38 (toč.121., 122. i 129.).

Jeste li se pretplatili na časopis Financije i porezi?

Domagoj Zaloker | Godišnji obračun amortizacije za 2010.

Opis

85

Financije i porezi | 12/10

Red. br.

nju jednostavnost samog procesa obračuna amortizacije, ukoliko računovođa (knjigovođa) ne posjeduje dovoljno znanja o računovodstvenom i poreznom aspektu amortizacije, dobiveni rezultat samog obračuna može imati negativnih posljedica na financijske i porezne izvještaje poduzetnika.

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

 Primjer 5. Godišnji obračun amortizacije Nabavna vrijednost

Opis

Software Osob. automobil

Obračunata amortizacija Stopa

Porezno nepriznato (nepriznati pretporez)

Porezno dopuštena stopa amortizacije Stopa

Iznos

Privremene razlike

10.000,00

25%

2.500,00

0,00

0,00

100%

10.000,00

0,00

106.900,00

20%

21.380,00

6.000,00

1.380,00

40%

42.760,00

0,00

20%

80.000,00

0,00

0,00

50%

200.000,00

0,00

12,5%

750.000,00

0,00

0,00

10%

600.000,00

150.000,00

0,00

0,00

100%

6.000,00

1.380,00

Proizvodni stroj

400.000,00

Poslovna zgrada

6.000.000,00

Računalo

6.000,00

Ukupno

Iznos

Porezno nepriznato 30%

25%

1.500,00

6.522.900,00

855.380,00

6.000,00 858.760,00

0,00 150.000,00

Knjiženje: Konto

Red. br.

Opis

Iznos Duguje

Potražuje

43001 43101 43201 43231 43011 43002 43300 05700 43003

00901 02901 02920 02923 02902 02903 02910 81000 02904

Godišnji obračun amortizacije

1.

-

porezno priznati ispravak vrijednosti – software porezno priznati ispravak vrijednosti – osob. automobil (70%) porezno nepriznati ispravak vrijednosti – osob. automobil (30%) porezno nepriznati ispravak vrijednosti – osob. automobil (nepriz. pretporez) porezno priznati ispravak vrijednosti – proizvodni stroj porezno priznat ispravak vrijednosti – poslovna zgrada privremeno porezno nepriznat ispravak vrijednosti – poslovna zgrada odgođena porezna imovina/porez na dobit porezno priznati ispravak vrijednosti - računalo

2.500,00 14.000,00 6.000,00 1.380,00 80.000,00 600.000,00 150.000,00 30.000,00 1.500,00

TEB-ov priručnik o porezima - TPP Iz sadržaja izdvajamo: • • • • •

PDV, porez na dohodak i dobit Doprinosi za obvezna osiguranja Financiranje lokalne samouprave Posebni porezi i igre na sreću Oslobodenja i olakšice prema posebnim propisima • Naredba o uplatnim računima

+

Dodatak TPP-u: Zbirka mišljenja Ministarstva financija - ZMF • aktualna mišljenja Ministarstva financija (PDV, porez na dohodak, porez na dobit, doprinosi, ostali porezi) • dopune tijekom godine s novim mišjenjima

Sadržaj TPP-a pogledajte na www.teb.hr 86

TEB-ov PRIRUČNIK MEÐUNARODNI UGOVORI • ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja • ugovori o socijalnom osiguranju

Naručite još danas na www.teb.hr

Nikolina Bičanić, dipl. oec. TEB, Zagreb

Godišnji popis Koncem godine obavlja se godišnji popis imovine i obveza kojim se utvrđuju njihova stvarna stanja i prema njima usklađuju knjigovodstvena. Izvođenje popisa u velikoj mjeri ovisi o kvaliteti pripremnih radnji, pa više o organizaciji i provedbi samog popisa pročitajte u nastavku.

Godišnjim popisom imovine i obveza utvrđuju se stvarna stanja imovine, obveza i kapitala te se postojeća knjigovodstvena svode na popisom utvrđena stvarna stanja. Na temelju takvih podataka sastavljaju se financijska izvješća, koja bi na taj način trebala pružiti istinit, fer, pouzdan i nepristran pregled imovine, obveza, kapitala, promjene financijskog položaja i dobit ili gubitak.

ma.4 Popis je obavezan i na početku poslovanja, u slučajevima promjene cijena proizvoda i robe, statusnih promjena, otvaranja stečajnog postupka ili pokretanja postupka likvidacije i stečaja (čl. 11. st 1. i 4. ZOR-a i čl. 56. st. 13. i 14. OPZ-a), kao i po nalogu poreznog tijela u postupku poreznog nadzora, pri promjenama cijena dobara ili poreznih stopa ako je to bitno za oporezivanje isporuka tih dobara (čl. 56. st. 14. OPZ-a). Prema čl. 13. st 1. i čl. 14. ZOR-a te čl. 55. st. 12. i 13. OPZ-a popis je obavezan i na početku poslovanja, prilikom promjene cijena proizvoda i robe, statusnih promjena te otvaranja postupka likvidacije i stečaja. Poduzetnici koji popis imovine i obveza provode i tijekom poslovne godine - kao kontinuirani popis (kojim se jednom godišnje svoj imovini i obvezama usklađuje knjigovodstveno stanje), dužni su i na kraju poslovne godine popisati svu imovinu i obveze te uskladiti knjigovodstveno sa stvarnim stanjem.

1. Zakonska obveza

2. Sudionici popisa

PROČITAJTE VIŠE...

Obavljanje godišnjeg popisa imovine i obveza zakonska je obveza koju propisuju čl. 11. Zakona o računovodstvu2 i čl. 56. st. 13. Općeg poreznog zakona3.

U provedbi popisa sudjeluju zakonski predstavnik poduzetnika, rukovoditelj popisa, komisija (ili komisije) za popis, radnici koji rukuju ili su zaduženi za sredstva koja se popisuju, radnici koji vode knjigovodstvene evidencije imovine i obveza koji se popisuju.

K. Vranar: Knjiženje viškova i manjkova robe kod obveznika poreza na dobit, FIP 12/10

Osim kod godišnjeg popisa, imovina i obveze popisuju se i u drugim slučajevi1

2 3

Vranar, K.: Knjiženje viškova i manjkova robe kod obveznika poreza na dobit, FIP br. 12/10, TEB, Zagreb Nar. nov., br. 109/07; u nastavku: ZOR Nar. nov., br. 147/08; u nastavku: OPZ

Ovisno o opsegu poslova koji se mo4

Osim ZOR-a i OPZ-a i drugi posebni propisi određuju situacije i opseg obavljanja popisa.

Nikolina Bičanić | Godišnji popis

godine počinju pripremne radnje za sastavljanje godišnjih financijskih izvještaja. One obuhvaćaju kontrolne i druge postupke kojima se provjeravaju knjiženja poslovnih događaja i knjigovodstvena dokumentacija te organizaciju i provedbu godišnjeg popisa imovine i obveza. U nastavku se prikazuje način organizacije i provedbe popisa te postupci s imovinom za rashodovanje. U ovom broju FIP-a pojašnjena su i postupanja s rezultatima popisa robe koji podliježu odnosno ne podliježu oporezivanju PDV-om, kao i načini knjiženja takvih viškova i manjkova.1

87

M. Šarić i K. Vranar: Popis imovine i obveza - inventura, Dodatak uz FIP 12/08 UDK 657.1

Financije i porezi | 12/10

Krajem

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

raju obaviti u zadanom roku (količini sredstava koja se popisuje, broju lokacija i sl.) za obavljanje popisa osniva se jedna ili više komisija za popis. Tako svaki poduzetnik osniva dovoljan broj komisija za popis, prema vlastitim potrebama. Kada se osniva više komisija, može se imenovati i centralna, koja koordinira rad svih ostalih. Kod velikih poduzetnika u praksi se najčešće osnivaju posebne komisije za popis određene imovine (npr. komisija za popis dugotrajne materijalne imovine, za zalihe sirovina i materijala, zalihe trgovačke robe, za popis potraživanja i obveza itd). Isto tako kod poduzetnika koji imaju poslovnice na više lokacija, postoji komisija za popis određene imovine na svakoj od lokacija (npr. popis trgovačke robe u skladištu u jednom gradu obavlja jedna komisija, a u drugom gradu druga). Komisija za popis treba imati najmanje predsjednika i dva člana. U komisiju ne bi trebali biti imenovani radnici koji su zaduženi za sredstva koja se popisuju, njihovi neposredni rukovoditelji, kao ni osobe koje vode knjigovodstvo imovine ili obveza koji su predmeti popisa (analitičko knjigovodstvo ili račune glavne knjige). U komisiju mogu biti imenovane i osobe koje nisu zaposlenici. Zadaci komisije za popis su sljedeći: 1. utvrditi stvarno stanje predmeta popisa - količinu, vrstu i vrijednost; 2. unijeti podatke o stvarnom stanju u popisne liste i vrijednosno ih iskazati; 3. unijeti podatke o knjigovodstvenom stanju u popisne liste; 4. utvrditi viškove i manjkove i 5. sastaviti izvješće o obavljenom popisu i dostaviti ga zakonskom predstavniku.

88

Količina se utvrđuje prebrojavanjem, mjerenjem, vaganjem, kubiciranjem i sl. Na posebnim listama popisuje se oštećena, tuđa imovina i sl. Knjigovodstvena stanja upisuju se u popisne liste nakon što je popis fizički obavljen. Kada postoji centralna popisna komisija, ostale joj dostavljaju pojedinačne izvještaje o popisu koje ona objedinjava i sastavlja elaborat o popisu. U tom izvještaju navode se opća zapažanja o obavljenom popisu, uključujući obrazloženje uzroka nastalih popisnih razlika te prijedlozi postupanja s popisnim razlikama. Komisija za popis odgovorna je za točnost utvrđivanja podataka o stvarnom stanju imovine i obveza, pra-

vilno sastavljanje popisnih lista, pravodobno izvršenje popisa i za točnost izvještaja o obavljenom popisu. Komisija za popis popisne liste koje sastavlja potpisuje i time preuzima odgovornost za njihovu točnost i istinitost. Popisne liste smatraju se knjigovodstvenim ispravama5 što znači da se na temelju njih podaci unose u poslovne knjige. Zadatak komisije za popis nije samo utvrditi stvarnu količinu predmeta koji se popisuju, već i njihovo stanje - kvalitetu, upotrebljivost. Komisija mora biti kvalificirana za stručno obavljanje zadataka, što znači da u nekim slučajevima članovi komisije mogu biti samo određene stručne osobe. Radi dobivanja stručnog mišljenja za ocjenu kvalitete i stanja određene imovine mogu se angažirati stručnjaci (pri čemu oni nisu članovi komisije za popis). Navedene odgovornosti radnika - članova komisije, trebaju se definirati posebnim aktom poduzetnika, sukladno radnom zakonodavstvu i drugim propisima kojima se uređuje osobna odgovornost.

3. Organizacija popisa Preduvjet uspješnog popisa je dobra organizacija. Zato bi internim aktom ili odlukom uprave trebalo odrediti odgovornu osobu koja će rukovoditi popisom - izraditi pisane (ili davati usmene) upute o pripremama i provedbi popisa komisijama za popis i ostalim zaposlenicima. Pripreme za popis podrazumijevaju sljedeće: ▶ izradu plana popisa (sastavlja ga osoba koja rukovodi popisom, a sadrži redoslijed i rokove za popis pojedinih vrsta imovine i radnje (i rokove) koje će obavljati komisija i ostali zaposlenici, prije i za vrijeme popisa), ▶ informiranje popisnih komisija i dostavu potrebnih materijala (obrasci za popis, informacije o imovini koja se popisuje i vrijednostima), ▶ pripremu - uređenje skladišta i drugih prostora u kojima se nalazi imovina koja će se popisivati: - zalihe moraju biti grupirane i sređene radi lakšeg i bržeg popisivanja (razvrstane i grupirane po vrstama, dimenzijama itd.), - sva imovina koja se fizički popisuje (zalihe, dugotrajna imovina, sitan inventar) mora biti označena nomenklaturnim oznakama po kojima se raspoznaje u knjigovodstvenoj (analitičkoj) evi4

čl. 56. st. 15. OPZ-a

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

denciji (šiframa, inventarnim brojevima), - treba posebno izdvojiti oštećene i zastarjele zalihe, oštećenu dugotrajnu imovinu, - posebno izdvojiti tuđu imovinu; ▶ sređivanje knjigovodstvene evidencije (svi poslovni događaji koji prethode popisu moraju biti evidentirani u poslovnim knjigama, analitičke evidencije moraju biti usuglašene s odgovarajućim računima glavne knjige, analitičke evidencije potraživanja i obveza usklađene s poslovnim partnerima), ▶ osiguravanje podataka o imovini koja je na putu, doradi, obradi, preradi, popravku ili sl., ▶ dokumentiranost o zaduženosti zaposlenika za materijalnu imovinu.

ulazi (prema primkama i dr. ulaznoj dokumentaciji), odnosno oduzmu svi izlazi (prema otpremnicama, izdatnicama i sl.). Kod poduzetnika gdje nije moguće prekinuti prijam i isporuku materijalne imovine radi obavljanja popisa (npr. nemogućnost prekidanja proizvodnje zbog specifičnih tehnoloških procesa), bitno je u vrijeme popisa osigurati kontrolu kretanja zaliha (ulaze i izlaze) popisivanjem zadnjih ulaznih i izlaznih dokumenata, označavati već popisane zalihe (flomasterom obilježiti vrijeme popisa i utvrđeno stanje) odnosno na neki drugi odgovarajući način otkloniti mogućnost dvostrukog popisivanja ili neobuhvaćanja popisom.

Planom popisa treba točno utvrditi:

Kada se materijalna imovina popisuje prije 31. prosinca, popisom utvrđena stanja trebaju se svesti na stanje na dan 31. prosinca na način da se pridodaju svi

▶ Godišnji popis je obavezan, ▶ obavlja se sa stanjem na dan

31. prosinca, ▶ preduvjet obavljanja popisa

su pravovremene pripreme i dobra organizacija popisa (usuglašavanje knjigovodstvenih stanja, priprema imovine), ▶ upute za popis (rokovi, procedure) dostavljaju se svim sudionicima popisa, ▶ popis podrazumijeva utvrđivanje fizičke po-

stojanosti (obavlja se brojanjem, mjerenjem itd.) i ocjenu kvalitete imovine i obveza koji se popisuju (je li potrebno umanjenje vrijednosti ili otpis?) ▶ popisne liste su knjigovodstvene isprave (moraju biti vjerodostojne i istinite), ▶ nakon popisa sastavlja se izvješće o popisu, ▶ odluke uprave (ili dr. nadležnog tijela) o popi-

snim razlikama dostavljaju se u računovodstvo na evidentiranje.

Nikolina Bičanić | Godišnji popis

Godišnji popis obavlja se sa stanjem na dan 31. prosinca, međutim stvarno se (u cijelosti ili njegove pojedine faze) može obaviti i prije i nakon tog dana. Npr. popis financijske imovine, potraživanja i obveza u pravilu se obavlja nakon datuma bilance, nakon što se prikupi i evidentira sva dokumentacija koja se odnosi na razdoblje koje završava 31. prosinca. S druge strane, imovina materijalnog oblika može se fizički popisati i prije 31. prosinca, a svakako bi se to trebalo obaviti zaključno s tim danom, odnosno 1. siječnja sljedeće godine, radi potvrđivanja fizičkog postojanja te imovine na datum bilance.

Dobro je podsjetiti se!

89

4. Obavljanje popisa Popisivanje imovine obuhvaća: 1. utvrđivanje, mjerenje, prebrojavanje i opisivanje materijalnih vrijednosti u naravi, unošenje tih podataka u popisne liste te utvrđivanje ostale imovine i unošenje tih podataka u popisne liste, 2. unošenje knjigovodstvenih podataka u popisne liste, 3. novčano obračunavanje popisanih materijalnih vri-

Financije i porezi | 12/10

▶ rokove za obavljanje pripremnih radnji – usklađivanje analitičkog knjigovodstva s glavnom knjigom, kompletiranje dokumentacije, sortiranje artikala, označavanje artikala nomenklaturnim brojevima, odvajanje tuđe od vlastite imovine, usklađivanje knjigovodstvenih stanja s vjerovnicima i dužnicima, pripremu obrazaca za popis itd., ▶ redoslijed obavljanja popisa imovine po vrstama, redoslijed skladišta, pogona, prodajnih mjesta itd. te rokova do kada se popisi moraju obaviti, ▶ rok za dostavljanje izvještaja o obavljenom popisu, s prijedlozima za postupanje s manjkovima i viškovima te ▶ rok za raspravljanje o rezultatima popisa i rok za donošenje odluka uprave o utvrđenim viškovima i manjovima (rok do kojeg je zakonski predstavnik dužan dostaviti računovodstvu odluke o postupanju s popisnim razlikama).

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

jednosti, utvrđivanje razlika između stvarnih stanja (utvrđenih popisom) i knjigovodstvenih stanja te utvrđivanje razloga neusuglašenosti. U popisne liste unose se naziv i vrsta imovine, jedinica mjere i cijena, nomenklaturni broj, stvarno stanje, knjigovodstveno stanje i razlika između stvarnog i knjigovodstvenog stanja. Kod popisa materijalne imovine, prilikom utvrđivanja fizičkog postojanja pojedinih predmeta mogu se koristiti pomoćne popisne liste na temelju kojih se podaci o utvrđenim količinama unose u popisne liste. To iz razloga što se podaci u popisnim listama ne smiju mijenjati, nadopisivati i sl. Popisne liste razvrstavaju se prema analitičkim računima računskog plana i trebaju biti složene i rekapitulirane prema pojedinim sintetičkim računima iz računskog plana. Osobe odgovorne za imovinu koja se popisuje (voditelji prodavaonica, pogona, skladišta, blagajnici i sl.) trebaju prisustvovati kod popisa i uz komisiju za popis potpisati popisne liste.

4.1. Popis dugotrajne materijalne imovine Popis dugotrajne materijalne imovine (zemljišta, građevina, postrojenja, opreme, alata, namještaja i ostale dugotrajne materijalne imovine) obavlja se tako da se popišu određene nekretnine i stvari koje predstavljaju ovu imovinu i nakon toga ti podaci unesu u popisne liste. Usporedbom popisnog stanja sa stanjem analitičke evidencije ove imovine, ustanovit će se viškovi i manjkovi.

90

Zadatak komisije za popis nije samo utvrditi broj odnosno količinu predmeta koji predstavljaju ovu imovinu, već i njihove vrijednosti, a ona ovisi o upotrebljivosti pojedinog predmeta. Pod rashodovanjem podrazumijevamo trajno povlačenje imovine iz upotrebe, nakon čega se ta imovina isključuje iz poslovnih knjiga odnosno bilance. Pitanje rashodovanja neupotrebljivih predmeta dugotrajne materijalne imovine poželjno je riješiti prije godišnjeg popisa, praktički tijekom godine - u trenutku kada nastanu razlozi za prestanak upotrebe. Rashodovana sredstva nakon toga mogu se uništiti ili otuđiti (prodajom dijelova, poklanjanjem, odvozom na otpad, likvidacijom ili sl.), na taj način više neće fizički postojati i neće biti obuhvaćena godišnjim popisom. Ako se neupotrebljiva sredstva ne rashoduju prije obavljanja godišnjeg popisa, prilikom popisa popisuju se u posebne popisne liste, a njihovo

rashodovanje, uz obrazloženje treba predložiti komisija za popis. Vlastita imovina koja je iz nekih razloga na putu, dana u zakup, na popravku ili sl. također se treba popisati, na posebnim listama i to iz dokumentacije koja govori gdje se ta imovina nalazi u trenutku popisa. Od korisnika te imovine treba tražiti popisne liste. Isto tako, tuđa imovina popisuje se na posebnim popisnim listama, koje se dostavljaju vlasnicima tih sredstava. Kod popisa investicija u tijeku komisija treba utvrditi odgovara li stupanj dovršenosti investicija iskazan prema privremenim obračunskim situacijama (ili dr. obračunima) stvarnom stupnju dovršenosti, što utvrđuje provjerom je li nadležno tijelo investitora pravilno ovjerilo obračunske situacije. Kod popisa predujmova za investicije, komisija treba utvrditi jesu li isplate pravilno izvršene. Popis dugotrajne materijalne imovine u pravilu se u pojedinim dijelovima poduzeća obavlja u različito vrijeme, a to je uvjetovano organizacijom poslovanja i proizvodnje te velikim brojem predmeta koje treba popisati. Kod organizacije i određivanja rokova popisa treba se voditi računa da se omogući normalno odvijanje proizvodnje i popisa dugotrajne materijalne imovine.

4.2. Popis dugotrajne nematerijalne imovine Nematerijalna imovina je imovina bez fizičkog oblika, npr. patenti, licence, koncesije, druga sl. prava itd. Popis ove imovine obavlja se prema knjigovodstvenom stanju i zapravo predstavlja ocjenu opravdanosti i realnosti iskaza te imovine. Provjerava se usuglašenost iskaza ove imovine u analitici i na računima glavne knjige, ispravnost utvrđivanja knjigovodstvenog iznosa i otpisa – amortizacije (primjena i adekvatnost računovodstvene politike, postojanje vjerodstojne knjigovodstvene dokumentacije, preispitivanje potrebe za umanjenjem vrijednosti i/ili otpisom). Utvrđene popisne razlike mogu biti knjigovodstvene ili obračunske pogreške i propusti evidentiranja. Za otpis (isknjiženje) treba predložiti one stavke od kojih se ne očekuju buduće ekonomske koristi.

Financije i porezi | Financije i računovodstvo

Popisom kratkotrajne imovine obuhvaćaju se: ▶ zalihe sirovina, materijala i rezervnih dijelova, ▶ sitan inventar i ambalaža, ▶ zalihe nedovršene proizvodnje, ▶ zalihe gotovih proizvoda, poluproizvoda i dijelova i ▶ zalihe robe. Popisom treba obuhvatiti svu navedenu imovinu zatečenu na dan popisa. U posebnim popisnim listama upisuju se zalihe na putu, dane drugima na doradu, obradu, čuvanje, roba dana u konsignaciju, komisiju i sl. (popisuju se na temelju popisnih lista koje sastavljaju poduzetnici kod kojih su navedene zalihe), a isto tako i tuđe zalihe. Popisne liste s podacima o tuđim zalihama dostavljaju se vlasnicima te imovine. Kratkotrajna materijalna imovina popisuje se mjerenjem, vaganjem i brojanjem. Posebna pažnja posvećuje se kvaliteti imovine koja se popisuje, s obzirom na to da određene zalihe (sirovine, materijal, gotovi proizvodi, roba itd.) protekom roka upotrebljivosti ili zbog kemijskih procesa koji se događaju, gube na kvaliteti i upotrebljivosti. O tim osobinama zaliha komisija za popis može tražiti mišljenje vještaka. Ako je došlo do gubitka u kvaliteti, komisija je dužna ustanoviti razlog za to (je li to nepravilno uskladištenje, rukovanje itd.) i s obzirom na to u svom izvješću dati prijedlog mjera za otklanjanje utvrđenih nedostataka. Zalihe koje su izgubile na svojoj kvaliteti (oštećene ili s greškom, podobne za daljnu upotrebu, prodaju ili neupotrebljive), Slika 1. Izgled popisne liste zaliha trgovačke robe Trgovina d.o.o., Zagreb Popis trgovačke robe lokaciji: Prodavaonica br. , Ilica 3 Datum obavljanja popisa: Naziv, broj i datum zadnjeg ulaznog dokumenta: Naziv, broj i datum zadnjeg izlaznog dokumenta:

(*) (*)

Stvarno stanje Red. br.

Šifra artikla

Naziv artikla

1

2

3

tne zalihe, popisuju se na posebnim listama. Oštećena trgovačka roba procjenjuje se ovisno o stupnju oštećenja odnosno gubitka kvalitete. Prijedlog za određivanje vrijednosti ovoj robi treba dati komisija za popis. S obzirom na specifičnost poslovanja i organizacije pojedinog poduzeća, kao i naturalni oblik zaliha, radi ispravnog obavljanja popisa potrebno je internim aktom propisati metode za mjerenje pojedinih vrsta zaliha, način uzimanja uzorka pojedinih zaliha te angažiranje vještaka radi potrebnog dobivanja izvještaja o određenim zalihama. Kod popisa velikih količina zaliha može doći do velikih razlika, a da one ne predstavljaju stvarne viškove i manjkove, nego su rezultat pogrešaka prilikom unosa podataka o popisu, zamjene šifara ili sl. Zato je potrebno provesti kontrolni (ponovni) popis odmah nakon utvrđivanja razlika, sveobuhvatan ili djelomičan - samo za one zalihe kod kojih je utvrđena razlika. Popisni materijal kontrolnog popisa prilaže se prvotnom popisnom materijalu. Kod popisa sitnog inventara posebno se popisuje sitan inventar na zalihama i sitan inventar u upotrebi. Ako se utvrdi dotrajalost određenih predmeta, oni se iskazuju u posebnim popisnim listama. Nedovršena proizvodnja popisuje se prema elementima obračuna (radni nalozi po kojima još nije završen proces proizvodnje ili sl.). Obustavljena, odnosno ona proizvodnja koja se neće nastaviti u sljedećoj godini popisuje se u posebnim listama.

Razlike

Knjigovodstveno stanje 31.12.

31.12.

Viškovi

Manjkovi

kol.

cijena

vrijednost

kol.

cijena

vrijednost

kol.

vrijednost

kol.

vrijednost

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

Nikolina Bičanić | Godišnji popis

4.3. Popis kratkotrajne materijalne imovine zalihe kojima je istekao rok upotrebljivosti ili nekuren-

91

*Napomena: Ako se popis obavlja na dan različit od 31.12., popisna stanja utvrđena na dan popisa (kolone 4, 5 i 6) svode se na stanje na dan 31.12., prema ulaznim i izlaznim dokumentima koji slijede ili prethode ovdje navedenim dokumentima. Komisija za popis: 1. Predsjednik komisije ______________ (potpis) 2.Član komisije ____________________ (potpis) 3.Član komisije ____________________ (potpis)

Potpis voditelja prodavaonice: ________________________

Financije i porezi | 12/10

Ukupno Primjedbe:

Financije i računovodstvo | Financije i porezi

4.4. Popis financijske imovine, potraživanja i obveza Popis financijske imovine, potraživanja i obveza u pravilu se obavlja prema knjigovodstvenom stanju ove imovine i obveza. Komisija za popis treba utvrditi: ▶ postoji li pravni temelj za svako potraživanje i obvezu, ▶ je li ispravno utvrđena visina potraživanja odnosno obveze, ▶ razloge nepravovremene naplate ili isplate, ▶ jesu li potraživanja odnosno obveze pokriveni instrumentima plaćanja, ▶ je li pokrenut postupak za naplatu dospjelih potraživanja, ▶ jesu li izvršena usklađivanja potraživanja i obveza s komitentima. U posebnim popisnim listama iskazuju se: ▶ potraživanja i obveze za koje ne postoji uredna dokumentacija, ▶ neusklađena potraživanja i obveze i ▶ nenaplativa ili zastarjela potraživanja. S obzirom da se obavlja prema knjigovodstvenom stanju, godišnji popis ove imovine i obveza provodi se nakon 31. prosinca, u pravilu nakon što su evidentirani svi poslovni događaji koji se odnose na godinu koja završava 31. prosinca (uključujući i korektivna knjiženja nakon provedenih usklađenja s vjerovnicima i dužnicima).

4.5. Popis novca Popis gotovine, čekova, mjenica i drugih instrumenata plaćanja obavlja se brojanjem po apoenima i vrijednostima, na dan popisa. Za svaku vrstu vrijednosnih papira osim naznačenih nominalnih iznosa treba utvrditi njihov bonitet (naplativost) i formalnu ispravnost (ovjera izdavača i potpisi). 92

Popis novca kod banaka obavlja se na temelju izvoda o stanju na računima na dan popisa.

5. Izvješće (elaborat) o obavljenom popisu Nakon obavljenog popisa komisija za popis sastavlja izvješće o rezultatima popisa koje sadrži popisne liste i izvješće komisije o obavljenom popisu. Kada postoji centralna komisija, ona objedinjava pojedina izvješća o popisu svih komisija, u izvješće o općim zapažanjima pri popisu.

Komisija daje: ▶ svoje mišljenje o utvrđenim manjkovima odnosno viškovima (budući je ona dužna ispitati uzroke zbog kojih je došlo do razlika), ▶ prijedloge evidentiranja popisnih razlika i načina likvidacije razlika proizvoda ili robe koji su izgubili na kvaliteti (budući da je komisija dužna ispitati zbog čega su proizvodi ili roba oštećeni, neupotrebljivi ili lošije kvalitete i čijom je krivicom do toga došlo), ▶ mišljenja o obustavljenoj proizvodnji, škartu, ▶ mišljenja o sumnjivim, spornim i zastarjelim potraživanjima, ▶ primjedbe i izjave radnika koji rukuju materijalnim i novčanim vrijednostima s utvrđenim manjkovima i viškovima, ▶ objašnjenja viškova i manjkova koji su nastali kao posljedica mogućih pogrešaka zbog zamjene pojedine imovine, ▶ prijedloge mjera za otklanjanje utvrđenih nedostataka (kako kod načina uskladištenja i manipulacije materijalnim vrijednostima, tako i u financijskom poslovanju).

6. Odlučivanje o popisnim razlikama Zakonski predstavnik (uprava ili drugo tijelo nadležno za odlučivanje o rezultatima popisa) razmatra izvješće o obavljenom popisu i u predviđenom roku donosi odluku o: ▶ načinu likvidiranja manjkova i postupanju s viškovima, ▶ načinu evidentiranja popisom utvrđenih razlika, ▶ ispravku vrijednosti i otpisu potraživanja, ▶ otpisu materijalne imovine, ▶ kalu, rasipu, lomu, ▶ načinu likvidiranja razlika nastalih zbog smanjenja kvalitete sirovina, materijala, gotovih proizvoda, robe i ostale imovine, ▶ mjerama koje treba poduzeti protiv radnika za koje je utvrđeno da su odgovorni za nastale manjkove ili viškove, za gubitak u kvaliteti, za prekomjerni kalo, lom ili naplativost i zastarjevanje potraživanja i ▶ drugim činjenicama u vezi s popisom. Navedene odluke dostavljaju se u računovodstvo, na evidentiranje.

Pripreme za sastavljanje financijskih izvještaja za 2010. godinu

Nikolina Bičanić, dipl. oec. TEB, Zagreb

listopadu ove godine stupio je na snagu novi Pravilnik o proračunskom računovodstvu i Računskom planu (Nar. nov., br. 114/10) i prestao važiti Pravilnik o proračunskom računovodstvu i Računskom planu1. Računovodstveno evidentiranje za 2010. god. obaviti će se prema odredbama toga - staroga Pravilnika o proračunskom računovodstvu i Računskom planu2, stoga u nastavku podsjećamo na uobičajene kontrolne i druge postupke koje je korisno provesti u sklopu pripremnih radnji za sastavljanje godišnjih financijskih izvještaja. Financijske izvještaje za 2010. treba sastaviti i prezentirati tijekom veljače 2011.3 Zato je kraj proračunske godine vrijeme kada treba preispitati obavljena knjiženja tijekom proteklog obračunskog razdoblja, obaviti potrebna usklađenja i, ako je potrebno, poneke ispravke knjiženja. Godišnji financijski izvještaji sastavljaju se na temelju knjigovodstvenih podataka - stanja iskazanih u poslovnim knjigama. Poslovne knjige odraz su 1

2

3

Pravilnik o proračunskom računovodstvu i Računskom planu (Nar. nov., br. 27/05 i 127/07) Pravilnik o proračunskom računovodstvu i Računskom planu (Nar. nov., br. 27/05 i 127/07; u nastavku: Pravilnik o računovodstvu) Proračunski korisnici godišnje izvještaje za 2010. predaju do 15. veljače, a proračuni i izvanproračunski korisnici do 28. veljače 2011. god.

promjena nastalih tijekom obračunskog razdoblja, a kako se u njih poslovni događaji unose na temelju uredne i vjerodostojne knjigovodstvene dokumentacije, iskazana stanja trebala bi biti realna i istinita. Kako to nije uvijek upravo tako, potvrđuju uobičajena usuglašavanja evidencija koncem godine i to ne samo kod samog korisnika (npr. analitika s podacima iz glavne knjige), nego i između proračuna ili proračunskih korisnika i njihovih vjerovnika i dužnika. Odstupanja mogu nastati već kod samog unosa podataka u poslovne knjige (iako je knjigovodstvena dokumentacija uredna i vjerodostojna), ako su pogrešno zadana knjiženja poslovnih događaja, zbog nesveobuhvatne knjigovodstvene dokumentacije (nisu evidentirani svi poslovni događaji, jer nisu primljene ili sastavljene odgovarajuće knjigovodstvene isprave) ili ako knjigovodstvena dokumentacija ne odražava realno prirodu nastalih poslovnih događaja. Zato su potrebne naknadne provjere i eventualno korekcije knjigovodstvenog stanja, kako bi se osigurala sveobuhvatnost, pouzdanost i istinitost knjigovodstvenih podataka, na temelju kojih će se sastavljati financijski izvještaji. U nastavku ukazujemo na najvažnije provjere knjigovodstvenih evidencija i dokumentacije, odnosno što je

PROČITAJTE VIŠE...

93

N. Bičanić: Godišnji popis (i rashodovanje imovine) s primjerima knjiženja, FIP 11/10

UDK 657.1

Financije i porezi | 12/10

U

Nikolina Bičanić | Pripreme za sastavljanje financijskih izvještaja za 2010. godinu

Pripremne radnje za sastavljanje godišnjih financijskih izvještaja obuhvaćaju kontrolne i druge postupke kojima se provjeravaju knjiženja poslovnih događaja i knjigovodstvena dokumentacija te organizaciju i provedbu godišnjeg popisa imovine i obveza. O popisu je pisano u prošlom broju FIP-a, a o ostalome pišemo u ovome članku.

Proračunsko računovodstvo | Financije i porezi

to potrebno učiniti kako bi proračunski korisnici osim knjiženja svih poslovnih promjena proveli i ispravna knjiženja, u skladu sa zakonskim okvirom4.

1. Dokumentacija za knjiženje Računovodstveni propisi zahtijevaju da se evidentiranje poslovnih događaja obavlja samo na temelju vjerodostojnih, istinitih i urednih knjigovodstvenih isprava, koje prije unosa u poslovne knjige moraju likvidirati (prekontrolirati) ovlaštene osobe. Vjerodostojna isprava je ona koja potpuno i istinito odražava nastali poslovni događaj. Uredna isprava je ona iz čijeg se sadržaja nedvosmisleno može utvrditi mjesto i vrijeme njezinog sastavljanja te narav, mjesto i vrijeme nastanka poslovnog događaja. Dakle treba razlikovati knjigovodstvene isprave od ostalih poslovnih isprava.

 Poslovne isprave, kao što su zaključeni ugovo-

ri (npr. ugovori o djelu ili autorskom djelu, kreditu, obavljanju građevinskih radova itd.), ponude, predračuni i slična dokumentacija, nisu knjigovodstvene isprave jer, s računovodstvenog stajališta, ne odražavaju nastale, već potencijalne poslovne događaje. Kada se oni realiziraju sastavljaju se drugi dokumenti (obračuni ugovora o djelu, obračunske situacije (izvođača građevinskih radova), izvodi banaka o korištenju kredita, računi za nastale isporuke robe i usluga itd.), koji predstavljaju dokumentaciju za knjiženje - knjigovodstvene isprave. Ako je na temelju ponuda ili predračuna izvršeno plaćanje, tada se radi o danim predujmovima, što je poslovna promjena koja se evidentira na temelju izvoda transakcijskog računa (a ne ponude).

94

Osoba koja obavlja kontrolu (zakonski predstavnik ili osoba koju on ovlasti) dužna je na ispravu staviti svoj potpis o obavljenoj kontroli (ili memoriranu šifru ovlaštenja za transakciju). Kada se primjerice radi o nabavi nefinancijske imovine, kontrola podrazumijeva uparivanje ulaznog računa s ulaznim dokumentima: 4

Za ispravan nastanak i evidentiranje poslovnih događaja važno je poznavanje ne samo računovodstvenih, nego i brojnih drugih propisa. U nastavku navodimo najvažnije: Zakon o proračunu (Nar. nov., br. 87/08, 36/09 i 46/09), Pravilnik o računovodstvu, Pravilnik o financijskom izvještavanju u proračunskom računovodstvu (Nar. nov., br. 27/05 i 2/07), Zakon o izvršavanju Državnog proračuna Republike Hrvatske za 2010. godinu (Nar. nov., br. 151/09 i 103/10) i Zakon o financiranju jedinica lokalne i područne (regionalne) samouprave (Nar. nov., br. 117/93 do 73/08).

otpremnicom dobavljača o izvršenoj isporuci (eventualno i primkom proračunskog korisnika ili zapisnikom o preuzimanju), ali i narudžbenicom odnosno ugovorom o nabavi. Prema podacima iz narudžbenice obavlja se kontrola jesu li primljeni predmeti fakturirani prema ugovorenoj cijeni te koja količina je naručena i trebala biti isporučena. Ako je roba primljena u količini različitoj od naručene ili različitoj od navedene na računu ili je roba neodgovarajuće kvalitete, račun se ne može likvidirati i evidentirati odnosno moraju se ispostaviti drugi/dodatni dokumenti. Ako knjigovodstvena isprava ne udovoljava navedenim zahtjevima, nije valjana podloga za unos podataka u poslovne knjige.

2. Propisane poslovne knjige Obvezne, Pravilnikom o računovodstvu propisane poslovne knjige za sve proračune i proračunske korisnike su: ▶ dnevnik („dnevni“ unos poslovnih promjena - slijedom vremenskog nastanka), ▶ glavna knjiga (sustavna knjigovodstvena evidencija poslovnih promjena i transakcija) i ▶ pomoćne knjige. Razlikujemo pomoćne knjige koje predstavljaju analitičke knjigovodstvene evidencije stavki koje su u glavnoj knjizi iskazane sintetički i druge pomoćne evidencije, koje se vode radi praćenja poslovanja za potrebe nadzora. Podsjećamo, obvezne pomoćne knjige jesu: ■ analitičko knjigovodstvo dugotrajne nefinancijske imovine – vodi se po vrsti, količini i vrijednosti te imovine (nabavnoj i otpisanoj vrijednosti), ■ analitičko knjigovodstvo kratkotrajne nefinancijske imovine (zaliha materijala, proizvoda i robe) – vodi se po vrsti, količini i vrijednosti, ■ analitičko knjigovodstvo potraživanja i obveza – vodi se po subjektima, računima, pojedinačnim iznosima, rokovima dospijeća, zateznim kamatama i dr., ■ analitičko knjigovodstvo primljenih i izdanih vrijednosnih papira i drugih financijskih instrumenata – vodi se po vrstama, subjektima, pojedinačnim vrijednostima, dospijeću, stanjima, ■ analitičko knjigovodstvo potraživanja i obveza po osnovi primljenih i danih zajmova i kredita – vodi se po vrstama, subjektima, pojedinačnim vrijednostima, dospijeću, obračunatim kamatama,

Financije i porezi | Proračunsko računovodstvo

vine. Osim toga, iznimno se rashodi za kratkotrajnu nefinancijsku imovinu u djelatnosti zdravstva te u obavljanju vlastite trgovačke i proizvođačke djelatnosti ne iskazuju u trenutku nabave, već u trenutku stvarnog utroška odnosno prodaje.

 U poslovnim knjigama sa stanjem na dan 31.

kao obveze i odgovarajuće rashode sve primljene isporuke dobara i usluga zaključno s 31. 12. 2010., pa i one isporuke za koje isporučitelji i drugi vjerovnici pravovremeno neće izdati i dostaviti (ob) račune. S obzirom da su rokovi za sastavljanje financijskih izvještaja u veljači, poželjno je da svaki proračunski korisnik donese odluku o zadnjem datumu zaprimanja ulazne dokumentacije koja se odnosi na poslovne događaje iz 2010., koja će se knjižiti u poslovnim knjigama za tu godinu. Ako će to biti npr. 7. veljače 2011., tada: – treba utvrditi za koje isporuke roba i usluga koje se odnose na 2010. do tog dana nisu stigli računi, obračunati ih i utvrđene vrijednosti evidentirati kao odgovarajuće rashode poslovanja u razredu 3 ili 4, s protustavkom na računu 29111 Obračunati rashodi koji nisu fakturirani, a terete tekuće razdoblje; – svaki račun za isporuku robe i usluge iz 2010. koji je obračunan i iskazan na računu 29111, a koji stigne nakon tog datuma, treba uvesti u knjigu ulaznih računa za 2011. i evidentirati u poslovnim knjigama za 2011. na način da se zatvara račun 29111 (duguje) i iskazuje obveza na odgovarajućem računu skupine računa 23 ili 24 (potražuje).

2. rashodi priznaju na temelju nastanka poslovnog događaja (obveza) u razdoblju na koje se odnose. Rashodi se iskazuju i u trenutku nabave nefinancijske imovine (dugotrajne i kratkotrajne), u visini nabavne vrijednosti te imovine. Iz tog razloga ne iskazuje se rashod amortizacije nefinancijske imo-

3. ne iskazuje rashod amortizacije dugotrajne nefinancijske imovine, 4. ne iskazuju prihodi i rashodi uslijed promjena vrijednosti nefinancijske imovine, 5. rashodi za utrošak kratkotrajne nefinancijske imovine priznaju u trenutku nabave i u visini njene nabavne vrijednosti, osim u djelatnosti zdravstva, obavljanju vlastite trgovačke i proizvođačke djelatnosti, kod kojih se iskazuju u trenutku stvarnog utroška odnosno prodaje te imovine, 6. dugotrajna nefinancijska imovina čija pojedinačna nabavna vrijednost ne premašuje 2.000,00 kuna može se otpisati jednokratno, stavljanjem u upotrebu, uz obvezu pojedinačnog ili skupnog praćenja u korisnom vijeku upotrebe, 7. za donacije nefinancijske imovine iskazuju prihodi i rashodi (osim kada se radi o prijenosima između

Ako se raščlanjivanjem stavaka glavne knjige osiguravaju potrebni podaci, navedene pomoćne knjige nisu obvezne. Isto tako mogu se voditi i druge pomoćne evidencije, prema posebnim propisima ili vlastitim potrebama.

3. Načela priznavanja prihoda i rashoda Priznavanje poslovnih događaja za sve proračune i proračunske korisnike temelji se na modificiranom načelu nastanka događaja. Ono znači da se: 1. prihodi priznaju u izvještajnom razdoblju u kojem su postali raspoloživi i pod uvjetom da se mogu izmjeriti (vrijednosno iskazati). Prihodi su mjerljivi kada je isporuka izvršena i mogu se vrijednosno iskazati, a raspoloživi kada su naplaćeni u razdoblju na koje se odnose. Prihodi se iskazuju kao obračunani prihodi (u razredu 9) sve dok se ne naplate. 12. 2010. treba iskazati nenaplaćena potraživanja za sve isporuke, obračune, izdana rješenja i sl., koji se odnose na razdoblje do 31. 12. 2010. S obzirom da nisu naplaćena, navedena potraživanja istovremeno se iskazuju kao obračunati prihodi (u pravilu na računima skupina 96 i 97). To su primjerice potraživanja za komunalnu naknadu, komunalni doprinos, najamninu itd., koji se odnose na 2010. god., ali i potraživanja nastala u ranijim razdobljima, koja dospijevaju periodički, tijekom više godina (npr. za prodane stanove, dane kredite i sl.).

Nikolina Bičanić | Pripreme za sastavljanje financijskih izvještaja za 2010. godinu

 U poslovnim knjigama za 2010. treba iskazati

95

Financije i porezi | 12/10

■ knjiga (dnevnik) blagajni – to su: kunska, devizna, porto i druge blagajne, ■ evidencija danih i primljenih jamstava i garancija, ■ evidencija putnih naloga i korištenja službenih vozila (za svako vozilo prate se podaci o korisniku vozila, svrsi korištenja, prijeđenom broju kilometara – prema stanju brojila prije i nakon korištenja, dnevno, tjedno ili drugačije; broj prijeđenih kilometara služi za pravdanje utroška benzina), ■ knjiga izlaznih računa i ■ knjiga ulaznih računa.

Proračunsko računovodstvo | Financije i porezi

proračuna i/ili korisnika proračuna, kada se izravno evidentiraju kao promjene vlastitih izvora (preko računa 91512 Promjene u obujmu imovine).

4. Kontrolni postupci Provjera knjiženja poslovnih događaja na kraju godine ne podrazumijeva kontrolu knjiženja sveukupne knjigovodstvene dokumentacije, međutim, potrebno je utvrditi: ▶ je li zadovoljeno načelo bilančne povezanosti? Početna stanja na bilančnim računima glavne knjige i odgovarajućih analitičkih evidencija na dan 1.1.2010. moraju odgovarati zaključnim stanjima istih računa na dan 31.12.2009.; ▶ jesu li svi istovrsni poslovni događaji knjiženi na isti način i na za to propisanim računima (osobito knjiženja poslovnih događaja značajnih materijalnih vrijednosti ili značajnih i neuobičajenih poslovnih događaja)? Većina poslovnih događaja unosi se u sustav na temelju zadanih shema knjiženja, prema vrsti dokumenta. Tako se provjera knjiženja istovrsnih događaja može obaviti kontrolom prometa ili stanja pojedinih računa, skupina ili podskupina računa ili razreda (primjerice odgovara li dugovni promet razreda 0 dugovnom prometu razreda 4, zaključna stanja računa skupine 16 stanjima skupine 96 itd.). Knjiženja specifičnih ili neuobičajenih poslovnih događaja većinom se zadaju posebno, izvan unaprijed zadanih shema, pa u takvim slučajevima može doći do pogreške koju treba ispraviti. Takve poslovne događaje i one značajnih materijalnih vrijednosti svakako treba prekontrolirati.

 Odstupanja salda računa skupina 16 i 96 naj96

češće se događaju kada se potraživanja zatvaraju s naplatom obračunanih prihoda (knjiženje izvoda žiro računa kao odobrenje računa skupine 16 i terećenje računa skupine 11), a naknadno se - na kraju mjeseca ili tromjesečja, sastavlja obračun naplaćenih prihoda i evidentira kao zatvaranje računa skupine 96 (duguje) i priznavanje prihoda na računima razreda 6 (potražuje).

▶ jesu li pribavljeni svi dokumenti za knjiženje: ■ jesu li primljeni svi ulazni računi, izvodi banaka i sl., ■ za rashode koji nastaju kontinuirano treba provjeriti jesu li za svaki mjesec ispostavljeni računi za usluge itd.

Postoje li svi dokumenti za knjiženje može se utvrditi usuglašavanjem salda s vjerovnicima i dužnicima (taj postupak nije obvezan). Za preplate na računima obveza ili potraživanja treba preispitati jesu li nastale kao posljedica neevidentiranih ulaznih/izlaznih dokumenata ili se radi o predujmovima, koje u tom slučaju tako treba iskazati. Provjera knjiženja poslovnih događaja obavlja se izlistavanjem glavne knjige i utvrđivanjem neusuglašenosti i/ili neobičnih stavaka, što je temelj daljnjeg preispitivanja. Detaljnija provjera provedenih knjiženja obavlja se pojedinačnim pregledom i usporedbom pojedinih salda i prometa računa. Svakako treba ispitati: ■ usuglašenost pomoćnih knjiga sa stavkama glavne knjige, ■ postoje li i zašto negativna salda na računima imovine, odnosno preplate na računima obveza, ■ postoji li za odgovarajuća stanja imovine (nefinancijske i financijske) usuglašen iskaz vlastitih izvora (odgovaraju li salda na podskupini računa 911 sadašnjoj vrijednosti nefinancijske i financijske imovine iskazane na odgovarajućim računima/skupinama računa razreda 0 odnosno 1), ■ jesu li kreditne obveze usuglašene s ispravkom vlastitih izvora za obveze (skupina računa 26 i podskupina računa 912), ■ jesu li opravdani potražni prometi na računima rashoda i izdataka i dugovni na računima prihoda i primitaka itd. Za sva značajnija salda potraživanja i obveza poželjno je zatražiti od vjerovnika i dužnika izvode otvorenih stavaka i obaviti usklađenja i prije konca godine. U nastavku se pojašnjavaju načini knjiženja nekih poslovnih promjena, događaja i transakcija, koji zbog svoje materijalne značajnosti mogu bitno utjecati na iskaz podataka u financijskim izvještajima.

4.1. Poslovni događaji vezani za nefinancijsku imovinu Nefinancijska imovina se u bilanci (i na računima glavne knjige) iskazuje po vrstama: kao neproizvedena i proizvedena imovina, plemeniti metali, ostale pohranjene vrijednosti i nefinancijska imovina u pripremi, te prema ročnosti: kao dugotrajna i kratkotrajna. Dugotrajna nefinancijska imovina je ona čiji je vijek uporabe duži od jedne godine i koja duže od jedne godine zadržava isti pojavni oblik.

Financije i porezi | Proračunsko računovodstvo

Nabavna vrijednost dugotrajne nefinancijske imovine iskazuje se na računima skupine 05 Nefinancijska imovina u pripremi sve do trenutka stavljanja te imovine u uporabu. Često se pritom trošak nabave nekog predmeta ne sastoji samo od kupovne cijene prema računu dobavljača, nego ima i druge komponente koji se izravno mogu pripisati nabavi (npr. kod opreme - trošak prijevoza, montaže, demontaže i sl.). To je u pravilu uvijek kod izgradnje novih ili kod dodatnih ulaganja na postojećim građevinskim objektima, gdje trošak nabave objekta čine računi za projektnu dokumentaciju, obračunske situacije za izvedene građevinske radove, računi za nadzor, uređenje okoliša, uporabnu dozvolu itd. Kod stavljanja imovine u uporabu sastavlja se odgovarajući dokument (zapisnik o stavljanju imovine u uporabu) na temelju kojeg se obavlja preknjiženje imovine u pripremi na odgovarajući račun imovine (u uporabi). Primljene donacije dugotrajne nefinancijske imovine evidentiraju se u visini procijenjene vrijednosti imovine zaduživanjem odgovarajućeg računa rashoda za nabavu dugotrajne nefinancijske imovine i odobravanjem odgovarajućeg računa prihoda poslovanja, koji može biti: ■ kapitalna pomoć od inozemnih vlada (račun 63121), ■ kapitalna pomoć od međunarodnih organizacija (račun 63221) ili ■ kapitalna donacija (računi odjeljka 6632). Istovremeno se za primljenu imovinu zadužuje odgovarajući račun nefinancijske imovine u razredu 0, a odobrava odgovarajući račun vlastitih izvora u podskupini 911. Međusobni prijenosi nefinancijske imovine između

Pravilnik o računovodstvu nije posebnim člankom propisao način evidentiranja dobivene kratkotrajne nefinancijske imovine, ali uvažavajući navedeno rješenje za dugotrajnu imovinu smatramo da se u visini procijenjene vrijednosti imovine zadužuje odgovarajući račun rashoda za nabavu kratkotrajne nefinancijske imovine (dobara) i odobrava odgovarajući račun prihoda poslovanja, koji može biti: ■ tekuća pomoć od inozemnih vlada (račun 63111), ■ tekuća pomoć od međunarodnih organizacija (račun 63211) ili ■ tekuća donacija (računi odjeljka 6631). Ako se radi o sitnom inventaru i imovini koja se skladišti, istovremeno se zadužuje odgovarajući račun nefinancijske imovine u razredu 0, a odobrava odgovarajući račun vlastitih izvora u podskupini 911. Iznimno, u djelatnosti zdravstva i obavljanju vlastite trgovačke i proizvođačke djelatnosti rashodi za dobivenu kratkotrajnu imovinu iskazuju se tek u trenutku utroška, odnosno prodaje dobara. Kapitalne i tekuće donacije ostvaruju se od fizičkih osoba, neprofitnih organizacija, trgovačkih društava i ostalih subjekata izvan opće države.  Potrebno je provjeriti: je li ispravno klasificirana nabava dugotrajne odnosno kratkotrajne nefinancijske imovine? Prilikom nabave nefinancijske imovine, osim prema vrsti, važno ju je ispravno klasificirati i prema ročnosti. Pri tome je jedini kriterij procijenjeni korisni vijek uporabe. Ako se radi o imovini čiji je procijenjeni vijek uporabe manji od jedne godine, treba ju klasificirati kao kratkotrajnu. Ako je procijenjeni vijek uporabe imovine duži od godine dana, klasificira se kao dugotrajna. Pri tome, ako se radi o dugotrajnoj proizvedenoj nefinancijskoj imovini (koja se iskazuje na računima skupine 02 Proizvedena dugotrajna imovina), ako njena pojedinačna nabavna vrijednost ne premašuje 2.000,00 kuna, može se otpisati jednokratno, stavljanjem u upotrebu, uz obvezu pojedinačnog ili skupnog praćenja u korisnom vijeku upotrebe. Međutim, ta se imovina može i otpisivati tijekom uporabe, prema propisanim stopama ispravka vrijednosti. Preporučujemo

Nikolina Bičanić | Pripreme za sastavljanje financijskih izvještaja za 2010. godinu

Nabavu nove i izvršena dodatna ulaganja na postojećoj nefinancijskoj imovini tijekom godine trebalo je evidentirati kao povećanje rashoda za nabavu odnosno dodatno ulaganje, na odgovarajućim računima razreda 4 Rashodi za nabavu nefinancijske imovine i povećanje obveza u skupini 24 Obveze za nabavu nefinancijske imovine. Istovremeno, trebalo je evidentirati povećanje na odgovarajućim računima u razredu 0 Nefinancijska imovina i podskupini 911 Vlastiti izvori, te u analitici - prema dodijeljenom (ili već postojećem) inventarnom broju.

proračuna i/ili proračunskih korisnika (bez obzira na međusobnu (ne)nadležnost) evidentiraju se preko promjena u obujmu imovine (kao povećanje imovine i vlastitih izvora preko računa 91512 Promjene u obujmu imovine), bez evidentiranja prihoda i rashoda.

97

Financije i porezi | 12/10

Kratkotrajna imovina namijenjena je obavljanju djelatnosti ili daljnjoj prodaji u roku kraćem od godine dana.

Proračunsko računovodstvo | Financije i porezi

Slika 1. Klasifikacija nefinancijske imovine kod nabave i otpis dugotrajne imovine Klasificirati imovinu prema ročnosti: kriterij je procijenjeni rok upotrebe (vlastita prosudba)

> 1 godine

< 1 godine Krakotrajna imovina

Dugotrajna imovina

Utvrditi nabavnu vrijednost dugotrajne imovine

< 2 000 kn

Jednokratan otpis

Vlastita odluka

> 2 000 kn

Otpis (godišnji ispravak vrijednosti) primjenom stopa koje su propisane Pravilnikom o računovodstvu

da zakonski predstavnik odlukom odredi primjenjuje li se jedokratan otpis ili otpis primjenom stopa, tijekom cijelog vijeka uporabe.

moćnoj knjizi vodile su se pod istom oznakom, s naznakom broja komada. Svaka školska klupa pri tome je obilježena tim brojem (oznakom).

Na Slici 1. prikazani su kriteriji za klasifikaciju nefinancijske imovine prilikom nabave.

Nakon novog uređenja postupka s dugotrajnom nefinancijskom imovinom male vrijednosti (one čija nabavna vrijednost ne premašuje 2.000 kuna), od 1. 1. 2008. ova se imovina prilikom nabave iskazuje kao dugotrajna - na računima skupine 02 Proizvedena dugotrajna imovina, a ne 04 Sitni inventar.

Klasifikacija imovine prilikom nabave na kratkotrajnu i dugotrajnu, određuje i vrstu rashoda koji se pri tome iskazuju. Rashodi za kratkotrajnu imovinu iskazuju se u razredu 3 Rashodi poslovanja, a za dugotrajnu u razredu 4 Rashodi za nabavu nefinancijske imovine.

98

Otpis (godišnji ispravak vrijednosti) primjenom stopa koje su propisane Pravilnikom o računovodstvu

Do 31. 12. 2007. dugotrajna nefinancijska imovina čiji je pojedinačni trošak nabave bio niži od 1.000,00 kuna razvrstavala se u sitni inventar i otpisivala jednokratno. Rashod za nabavu te imovine klasificirao se kao rashod poslovanja (na računu 32251 Sitni inventar), a ne kao rashod za nabavu nefinancijske imovine (koji se iskazuje u razredu 4). Otpis ove imovine obavljao se jednokratno, u trenutku stavljanja u uporabu. Ti su se predmeti prilikom nabave uvodili u posebnu analitičku evidenciju - po vrsti, količini i vrijednosti, i pratili tijekom korisnog vijeka upotrebe. Predmeti su se vodili prema šiframa (nomenklaturnim oznakama) kojima su se i obilježavali (naljepnicama ili pločicama, npr. SI 120, SI 121 itd.) pojedinačno ili skupno. Npr., sve školske klupe jednog razrednog odjeljenja u po-

Sitni inventar je ona kratkotrajna imovina koja se ne potroši jednokaratnom uporabom i nadalje se prilikom nabave iskazuje na računu 32251 Sitni inventar, odnosno unutar skupine 04 Sitni inventar (s pratećom analitičkom evidencijom) i prilikom stavljanja u uporabu jednokratno se otpisuje. Zbog drugačijeg postupanja s dugotrajnom imovinom “male vrijednosti” do 31. 12. 2007. i nakon toga, imamo situaciju da su praktički istovrsni predmeti nefinancijske imovine koji su nabavljeni u ranijim razdobljima klasificirani pod sitan inventar (zbog male nabavne vrijednosti, niže od 1.000 kuna), a oni koji su nabavljeni kasnije - kao dugotrajna nefinancijska imovina, na skupini računa 02. Kod sastavljanja financijskih izvještaja za 2008. (i prošlu godinu), postavilo se pitanje treba li u poslovnim knjigama reklasificirati

duljim od godine dana predstavljaju investicijsko održavanje. I jedni i drugi navedeni rashodi iskazuju se na računu odjeljka 3232 Usluge tekućeg i investicijskog održavanja. Ako proračun ili proračunski korisnik ima organiziranu posebnu službu za održavanje, pa materijal i dijelove za tekuće i investicijsko održavanje nabavlja posebno, a ne u sklopu usluge dobavljača za tekuće ili investicijsko održavanje, računi za takav materijal i dijelove iskazuju se kao rashodi u odjeljku 3224 Materijal i dijelovi za tekuće i investicijsko održavanje.

Kako se na kraju godine sastavlja bilanca, koja treba dati realan i objektivan prikaz ukupne imovine, obveza i izvora vlasništva, potrebno je, pored ostalih stavaka koje se u njoj prikazuju, “preispitati” i sve imovinske stavke – jesu li iskazane na odgovarajućim pozicijama i vrijednostima. Stoga bi svu dugotrajnu imovinu trebalo iskazati kao dugotrajnu, a slijedom toga i u poslovnim knjigama na računima skupine 02 Proizvedena dugotrajna imovina, a ne na skupinama računa 04 Sitni inventar.5 Dakle i onu dugotrajnu imovinu koja je ranije klasificirana pod sitan inventar trebalo bi reklasificirati tj. iskazati kao proizvedenu dugotrajnu imovinu. Međutim to je zahtjevan postupak i ptanje je je li opravdan, s obzirom da je dugotrajna imovina koja je nabavljena u ranijim godinama i razvrstana pod sitan inventar - u upotrebi, pa više nema sadašnje vrijednosti6. Iz tog razloga može se zaključiti kako u bilanci ti predmeti nisu iskazani “kao imovina” (neto vrijednost im je nula), pa ne utječu na ukupnu vrijednost imovine.

Prema čl. 60. Pravilnika o računovodstvu rashodi za dodatna ulaganja jesu rashodi za ulaganja kojima se produžuje vijek uporabe, povećava kapacitet, mijenja namjena ili znatno poboljšavaju funkcionalna svojstva nefinancijske imovine kao npr. ulaganja u obnovu, rekonstrukciju ili povećanje nefinancijske imovine, koja ne moraju biti uvjetovana stanjem imovine.

 Potrebno je provjeriti: je li obavljeno ispravno razgraničenje dodatnog ulaganja od rashoda investicijskog i tekućeg održavanja? Čl. 50. Pravilnika o računovodstvu određuje da tekuće i investicijsko održavanje podrazumijeva kontinuirane aktivnosti kojima se imovina održava ili vraća u funkcionalno stanje. To može biti servisiranje uređaja i opreme, uređenje unutarnjih i vanjskih zidova, popravci i zamjena dotrajalih dijelova, periodični remonti postrojenja i opreme i slično. Manji popravci koji se pojavljuju redovito i u manjim vremenskim razmacima predstavljaju tekuće održavanje, dok značajniji popravci (remonti) koji se najčešće pojavljuju u razdobljima 5

6

Imovina se u bilanci iskazuje prema bruto načelu (posebno se iskazuju nabavna, a posebno ispravak vrijednosti, pojedine imovine), tako se proizvedena dugotrajna imovina iskazuje na AOP-u 007 do 044, a sitni inventar (kratkotrajna imovina) na AOP-u 046 do 049. prilikom stavljanja u upotrebu toj je imovini otpisana cjelokupna vrijednost, pa su joj nabavna i ispravak vrijednosti jednake.

Dakle rashodi za popravke i održavanje sredstava nastaju radi obnavljanja i održavanja budućih ekonomskih koristi, pa se stoga priznaju kao rashodi poslovanja. S druge strane, rashodi koji nastaju radi produžavanja vijeka uporabe, mijenjanja namjene ili značajne dogradnje postojeće imovine, smatraju se dodatnim ulaganjima - investicijama i priznaju kao rashodi za nabavu nefinancijske imovine i povećanje vrijednosti te imovine (i vlastitih izvora).

 Tako je npr. popravak krovišta tekuće odnosno

investicijsko održavanje (vraćanje u funkcionalno stanje), a rekonstrukcija i izmjena krovišta dodatno ulaganje (produženje vijeka uporabe), uređenje unutarnjih i vanjskih zidova investicijsko održavanje (održavanje imovine), ali rekonstrukcija fasade dodatno ulaganje.

Smanjenja dugotrajne nefinancijske imovine (na računima razreda 0) tijekom godine mogu biti posljedica prodaje imovine, danih donacija, rashodovanja (stavljanja izvan upotrebe) ili vrijednosnog usklađenja na temelju procjena vrijednosti pojedinih skupina imovine. Prilikom prodaje imovine proračun ili proračunski korisnik treba ispostaviti račun za prodani predmet (odnosno zaključiti kupoprodajni ugovor), pa treba provjeriti je li osim knjiženja tog dokumenta (na računima skupine 17 Potraživanja od prodaje nefinancijske imovine i 97 Obračunati prihodi od prodaje nefinancijske imovine), predmet stvarno isporučen te je li evidentirano smanjenje (isknjiženje) te imovine iz pomoćne i glavne knjige. Važno je napomenuti da je eventualnu

99

Financije i porezi | 12/10

dugotrajnu nefincijsku imovinu koja je u ranijim razdobljima klasificirana pod sitan inventar. Dakle treba li npr. uredsku opremu koja je nabavljena prethodnih godina i koja je zbog male nabavne vrijednosti evidentirana na skupini računa 04 Sitan inventar (i više nema sadašnje vrijednosti) preknjižiti na skupinu 02 Proizvedena dugotrajna imovina. Na toj skupini računa evidentirana je sva takva imovina nabavljena nakon 1. 1. 2008., bez obzira na iznos nabavne vrijednosti. Neki proračunski korisnici reklasificirali su ove stavke.

Nikolina Bičanić | Pripreme za sastavljanje financijskih izvještaja za 2010. godinu

Financije i porezi | Proračunsko računovodstvo

Proračunsko računovodstvo | Financije i porezi

neotpisanu vrijednost prodane imovine trebalo evidentirati na dugovnoj strani računa podskupine 911 (a ne u podskupini 915). Rashodovanje imovine u pravilu se evidentira izravno preko računa vlastitih izvora (preko računa 91511 Promjene u vrijednosti imovine).7 Vrijednosna usklađenja proizašla iz naknadnih procjena imovine na niže, od u knjigovodstvu iskazane vrijednosti, trebaju se evidentirati također preko podskupine računa 915, kao promjene u vrijednosti imovine. Donacije dugotrajne nefinancijske imovine drugim proračunima i/ili proračunskim korisnicima evidentiraju se kao smanjenje imovine i vlastitih izvora (preko računa 91512 Promjene u obujmu imovine), u visini knjigovodstvene vrijednosti imovine. Ostale dane donacije i pomoći u dugotrajnoj imovini (pravnim i fizičkim osobama koje nisu proračuni i/ili proračunski korisnici) iskazuju se tako da se u visini knjigovodstvene vrijednosti imovine odobrava odgovarajući račun prihoda od prodaje nefinancijske imovine (u razredu 7 Prihodi od prodaje nefinancijske imovine) i zadužuje odgovarajući račun rashoda poslovanja, koji može biti: ■ kapitalna pomoć inozemnim vladama (račun 36121), ■ kapitalna pomoć međunarodnim organizacijama (račun 36221) ili ■ kapitalna donacija (računi podskupine 382). Istovremeno, odobrava se odgovarajući račun vlastitih izvora na podskupini 911, a zadužuje odgovarajući račun nefinancijske imovine u razredu 0 Nefinancijska imovina (isknjiženje imovine).

100

Pravilnik o računovodstvu nije posebnim člankom propisao način evidentiranja davanja kratkotrajne nefinancijske imovine, ali uvažavajući rješenje za dugotrajnu imovinu smatramo da se u visini knjigovodstvene vrijednosti imovine (u pravilu će predstavljati izdatak za nabavu te imovine), odobrava odgovarajući račun prihoda od prodaje te imovine (najčešće račun 65269 Ostali nespomenuti prihodi poslovanja) i zadužuje odgovarajući račun rashoda poslovanja koji može biti: ■ tekuća pomoć inozemnim vladama (račun 36111), ■ tekuća pomoć međunarodnim organizacijama (račun 36211) ili ■ tekuća donacija (računi podskupine 381). Ako se radi o sitnom inventaru i drugoj imovini koja 7

O rashodovanju i knjiženjima pisali smo u prošlom broju FIP-a.

je bila evidentirana i na bilančnim računima (uskladištena), istovremeno se zadužuje odgovarajući račun vlastitih izvora u razredu 9, a odobrava odgovarajući račun nefinancijske imovine u razredu 0 (isknjiženje imovine). Kapitalne i tekuće donacije daju se fizičkim osobama (građanima i kućanstvima), neprofitnim organizacijama (zdravstvenim organizacijama – neproračunskim korisnicima, vjerskim zajednicama, nacionalnim zajednicama, udrugama građana, političkim strankama, sportskim društvima itd.). Trgovačkim društvima može se dati kapitalna pomoć, a tekući prijenos samo u obliku subvencija8.

 Kada se daruje imovina koja više nema knji-

govodstvene vrijednosti, tada se s računa u razredu 0, na kojima su iskazane nabavna i ispravak vrijednosti te imovine, isknjižavaju te vrijednosti, nema priznavanja prihoda i rashoda, niti promjena u obujmu i vrijednosti imovine. Ispravak vrijednosti (otpis) dugotrajne imovine uobičajeno se provodi koncem godine (na datum sastavljanja financijskih izvještaja. Od 2008. primjenjuju se nove stope otpisa imovine propisane Pravilnikom o izmjenama Pravilnika o računovodstvu9. Propisane stope primjenjuju se za svu imovinu, bez obzira na ranije propisani vijek trajanja, dok se vrijednost imovini ne otpiše do kraja.10 U Tablici 1. prikazane su stope ispravka vrijednosti i oznake podskupina računa na kojoj se ta imovina iskazuje (po nabavnoj odnosno procijenjenoj vrijednosti). Vrijednosti prirodnih bogatstava (podskupina 011), knjiga (osim u knjižnici), umjetničkih djela i ostalih izložbenih vrijednosti (podskupina 024) te plemenitih metala i ostalih pohranjenih vrijednosti (skupina 03) u pravilu se ne ispravljaju. Osnovica za otpis je nabavna (odnosno procijenjena) vrijednost dugotrajne imovine. 8

9

10

Subvencije su prijenosi sredstava koji se daju proizvođačima za poticanje proizvodnje određenih proizvoda i pružanje usluga, a mogu se utvrđivati na temelju razine proizvodnje i/ili količine proizvedenih, prodanih ili uvezenih dobara i usluga. O kapitalnim pomoćima i subvencijama vidjeti više u člancima: ■ Barac, Z.: Oporezivanje komunalne naknade i transfera sredstava PDV-om, FIP br. 9/09, TEB, Zagreb (str. 50) i ■ Bičanić, N.: Neki primjeri knjiženja danih kapitalnih pomoći i subvencija kod JLIP(R)S-a, FIP br. 10/09, TEB, Zagreb (str. 39). Pravilnik o izmjenama Pravilnika o proračunskom računovodstvu i Računskom planu (Nar. nov., br. 127/07) Zbog toga je bilo potrebno svoj imovini (ne samo onoj nabavljenoj od 2008. god.) dodijeliti odgovarajuću - novu stopu ispravka vrijednosti.

Financije i porezi | Proračunsko računovodstvo

Tablica 1. Popis stopa ispravka vrijednosti i oznaka podskupine računa na kojoj se ta imovina iskazuje u poslovnim knjigama

Naziv sredstva ili skupine sredstva

Vijek trajanja

Godišnja stopa (%)

Podskupina računa u računskom planu

1

2

3

4

5

I. 1.

GRAĐEVINSKI OBJEKTI stambeni i poslovni objekti od betona, metala, kamena i opeke od drveta i ostalog materijala ceste, željeznice i slični građevinski objekti ostali građevinski objekti POSTROJENJA I OPREMA Uredska oprema i namještaj računala i računalna oprema uredski namještaj ostala uredska oprema Komunikacijska oprema komunikacijski uređaji pokretni komunikacijski uređaji Oprema za održavanje i zaštitu Medicinska i laboratorijska oprema Instrumenti, uređaji i strojevi precizni i optički instrumenti mjerni i kontrolni uređaji: – mehanički – elektronički Sportska i glazbena oprema Uređaji, strojevi i oprema za ostale namjene PRIJEVOZNA SREDSTVA Prijevozna sredstva u cestovnom prometu osobni automobili i vozila hitne pomoći Prijevozna sredstva u željezničkom prometu Prijevozna sredstva u pomorskom i riječnom prometu brodovi veći od 1000 brt Prijevozna sredstva u zračnom prometu KNJIGE Knjige u knjižnicama VIŠEGODIŠNJI NASADI I OSNOVNO STADO NEMATERIJALNA PROIZVEDENA IMOVINA Ulaganja u istraživanja rudnih bogatstva Ulaganja u računalne programe NEPROIZVEDENA NEMATERIJALNA IMOVINA Patenti, koncesije, licence. pravo korištenja tuđih sredstava, višegodišnji zakup i slično

80 20 25 20

1,25 5 4 5

4 8 5 5 5 2 5 5 8 5

25 12,5 20 20 20 50 20 20 12,5 20

8 5 5 5

12,5 20 20 20

8 5 8

12,5 20 12,5

8

12,5

20 10

5 10

5 5

20 20

10 4

10 25

2.

3. 4. 5.

6. 7. III. 1. 2. 3. 4. IV. V. VI. 1. 2. VII.

VIII.

Vojna nefinancijska imovina

prema trajanju iz ugovora prema stopama iz Odluke iz članka 59. st. 4. Pravilnika o računovodstvu

021

022

023

024 0,25 026

012

Skupina računa 02

Otpis se provodi linearnom metodom, primjenom godišnjih stopa koje su propisane Pravilnikom o računovodstvu, osnovica za otpis početni je ili revalorizirani trošak nabave (nabavna vrijednost) odnosno procijenjena vrijednost. Otpis se evidentira zaduženjem računa podskupine 911 Vlastiti

Još je važno istaknuti odredbu čl. 19. st. 5. Pravilnika o računovodstvu prema kojoj se dugotrajna imovina i nakon što je u cijelosti otpisana zadržava u evidenciji i iskazuje u bilanci do trenutka prodaje, darovanja, drugog načina otuđenja ili uništenja.

4.2. Poslovni događaji vezani za financijsku imovinu i prihode Financijska imovina obuhvaća novac u banci i blagajni, depozite, jamčevne pologe i potraživanja od zaposlenih te za više plaćene poreze i ostalo, zajmove, vrijednosne papire, dionice i udjele u glavnici, potraživanja za prihode poslovanja, potraživanja od prodaje nefinancijske imovine i rashode budućih razdoblja i nedospjelu naplatu prihoda (aktivna vremenska razgraničenja). Provjere koje treba provesti koncem proračunske godine u razredu 1 Financijska imovina, najbolje je provesti po skupinama računa. Kako se financijska imovina popisuje u pravilu prema knjigovodstvenom stanju, važno je što prije, a obavezno prije obavljanja godišnjeg popisa pregledati knjigovodstvene evidencije (usuglasiti analitiku i sintetiku, ispitati od čega se sastoje salda) i pravilno odložiti svu do-

Nikolina Bičanić | Pripreme za sastavljanje financijskih izvještaja za 2010. godinu

2. 3. II. 1.



101

Financije i porezi | 12/10

Red. br.

izvori i odobrenjem podskupine 029 Ispravak vrijednosti proizvedene dugotrajne imovine, bilo da se radi o jednokratnom ili godišnjem otpisu (krajem svake godine, tijekom cijelog procijenjenog korisnog vijeka upotrebe).

Proračunsko računovodstvo | Financije i porezi

 Npr. gimnazija i glazbena škola zajednički ko-

kumentaciju za knjiženje. U pravilu, stanje novca u blagajni i na računima kod poslovne banke svakodnevno se usuglašava s iskazanim iznosima na računima u poslovnim knjigama. Ako postoji neusuglašenost treba provjeriti nedostaje li koji izvod žiro računa, da li neki blagajnički ili drugi dokument nije evidentiran, a ako postoje salda na prijelaznim računima, treba ih ispitati i razriješiti. Za depozite i jamčevne pologe treba provjeriti postoje li i gdje su odloženi ugovori, te provjeriti rok dospijeća (zbog klasifikacije po ročnosti). Za oročenja i jamčevine koje dospijevaju u idućoj proračunskoj godini (ili kasnije), bez obzira je li razdoblje oročenja kraće od jedne godine, trebalo je u trenutku novčanog izdatka evidentirati izdatak u razredu 5 Idaci za financijsku imovinu i otplate zajmova, ali i formirati vlastite izvore za financijsku imovinu (na računu 91112), kao da se radi o danom dugoročnom zajmu.11

102

Na računima potraživanja od zaposlenih treba ispitati postojeća salda (radi li se o zaostalim akontacijama za službena putovanja koja su realizirana, ispitati razloge za nepodnošenje obračuna tih putnih naloga i razriješiti ih). Potraživanja za naknade koje se refundiraju prvenstveno su potraživanja od HZZO–a za bolovanja preko 42 dana. Ovaj saldo usuglašava se i kompenzira periodički s HZZO–om (izravno ili preko nadležnog proračuna/razdjela ili sl.). Za korisnike kojima se plaće isplaćuju s jedinstvenog računa državne riznice nakon prijeboja međusobnih potraživanja i obveza s naslova bolovanja preko 42 dana, između Državne riznice i HZZO-a, Ministarstvo financija sastavlja uputu za knjiženje. Te se upute smatraju vjerodostojnim dokumentima za knjiženje i na temelju njih: ■ nadležna ministarstva/razdjeli i glave, odnosno drugi proračunski korisnici koji ih prime12, s datumom navedenim u uputi, u svojoj glavnoj knjizi smanjuju potraživanja od HZZO-a po osnovi bolovanja iznad 42 dana kao i obvezu za povrat tih sredstava u Državnu riznicu, a ■ HZZO smanjuje obvezu prema korisnicima na ime bolovanja iznad 42 dana i prikazuje prihod iz proračuna na temelju ugovornih obveza. Na računima podskupine 129 Ostala potraživanja mogu biti iskazana potraživanja od drugih pravnih osoba za zajedničke rashode poslovanja. 11

prema čl. 62. st. 2. Pravilnika o računovodstvu

riste prostor. Posebnim ugovorom dogovorena je podjela režijskih troškova, npr. 80% pripada nositelju računu – gimnaziji, a 20% glazbenoj školi. Gimnazija u svojim poslovnim knjigama iskazuje ukupne obveze prema dobavljačima, prema primljenim računima za usluge, rashode poslovanja priznaje u visini od 80% ukupnog iznosa računa, a 20% evidentira kao potraživanje koje će refundirati od glazbene škole. Po priljevu novca (ili izvršenom prijeboju) zatvara se račun 12911.

Na računu 12912 Potraživanja za predujmove trebaju biti iskazani predujmovi za nabavu nefinancijske imovine. Saldo na tom računu mora imati protustavku na računu 91112 Izvori vlasništva iz proračuna za financijsku imovinu. Za dane kredite, zajmove, oročene depozite i jamčevine te vrijednosne papire treba sukladno ugovornim uvjetima obračunati kamatu za 2010. (zaključno s 31. 12. 2010.) i evidentirati ju u okviru podskupine 164 Potraživanja za prihode od imovine i odjeljka 9641 Obračunati prihodi od financijske imovine. Salda skupina računa 16 Potraživanja za prihode poslovanja i 17 Potraživanja od prodaje nefinancijske imovine trebala bi u svakom trenutku odgovarati saldima skupina računa 96 Obračunati prihodi poslovanja i 97 Obračunati prihodi od prodaje nefinancijske imovine.13 Ako postoji neusuglašenost treba ju razriješiti i korigirati. Zatezne kamate iz svih poslovnih odnosa (za zakašnjelu naplatu potraživanja) iskazuju se neovisno iz kojih su poslovnih odnosa proizašle, na računima 16414 Potraživanja za zatezne kamate i 96414 Obračunati prihodi od zateznih kamata, a kada se naplate na računima 64141 Zatezne kamate za poreze, 64142 Zatezne kamate za doprinose i 64143 Zatezne kamate iz obveznih odnosa i drugo. Na podskupini računa 19 Rashodi budućih razdoblja i nedospjela naplata prihoda (aktivna vremenska razgraničenja) na kraju godine saldo mogu imati oni proračuni i proračunski korisnici koji su u ovoj godini iskazali 12 rashoda za usluge (i isporuke) koje nastaju kontinuirano i kojima bi rashodi te vrste za prosinac 12

Nadležna ministarstva/razdjeli dužni su uputu proslijediti svojim proračunskim korisnicima čija potraživanja/obveze ulaze u pojedinu refundaciju, kako bi i oni postupili u skladu s navedenim u toj uputi.

Financije i porezi | Proračunsko računovodstvo

rashode za usluge koji su premašili financijski plan i koje na taj način „sakrivaju“ s ciljem neiskazivanja manjka prihoda poslovanja, što nije ispravno.

Isto tako, saldo se može sastojati od iznosa koji predstavljaju plaćene rashode budućih razdoblja, kao što su premije osiguranja koje osiguravajuće kuće obračunavaju na godišnjoj razini.

 Plaće za prosinac 2010. moraju biti iskazane

kao obveze sa stanjem na dan 31. 12. 2010. te kao rashodi budućih razdoblja - na računu 19111, ako bi bili trinaesti rashodi za zaposlene u ovoj godini. Drugi primjeri rashoda koje treba razgraničiti su svi oni rashodi koji nastaju kontinuirano kao npr. režijski i drugi troškovi, naknade za rad upravnih vijeća itd.

4.3. Obveze za rashode poslovanja i zajmove Obveze za rashode poslovanja obuhvaćaju obveze za zaposlene, za materijalne, financijske rashode, subvencije, naknade građanima i kućanstvima, kazne, naknade šteta, kapitalne pomoći i ostale tekuće obveze. Na kraju razdoblja treba preispitati sastoje li se salda pojedinih računa obveza od stavaka skorašnjih računa. Ako su u saldu sadržani „stariji“ računi potrebno je provjeriti specifikacije plaćanja radi utvrđivanja ispravnosti evidentiranja plaćanja. Potrebno je preispitati koja je priroda primljenih predujmova iskazanih na računu 23951 Obveze za primljene predujmove te jesu li usluge izvršene. Ako postoje odgovarajuća potraživanja, potrebno ih je zatvoriti s obvezama za primljene predujmove. Ako usluge nisu izvršene treba preispitati razloge za to te utvrditi potencijalne obveze (nastanak drugih obveza koje 13

Kod korisnika koji su u sustavu PDV-a uvijek postoji razlika, koja se odnosi na obveze za PDV.

Na računima skupine 29 Odgođeno plaćanje rashoda i prihodi budućih razdoblja (pasivna vremenska razgraničenja) iskazuju se obračunani rashodi koji nisu fakturirani, a terete tekuće razdoblje, unaprijed plaćeni prihodi (koji se odnose na usluge i isporuke koje će uslijediti u narednoj proračunskoj godini) i odgođeno priznavanje prihoda. Postupci provjere koje treba provesti na ovoj skupini računa jesu sljedeći: ■ provjeriti jesu li za obračunane rashode u prošloj godini za koje tada nisu bili primljeni računi (nego su bili iskazani prema vlastitim obračunima) računi primljeni u ovoj godini te jesu li temeljem njih obavljena korektivna knjiženja, ■ kako se rashodi i obveze iskazuju prema načelu nastanka događaja, sva dobra i usluge isporučene do zaključno s 31. prosinca ove godine, u slučaju da ih dobavljači ne fakturiraju na vrijeme (ili ne pristignu u računovodstvo do određenog roka) moraju se obračunati i iskazati kao obveze na ovoj skupini računa (na računu 29111). Primjeri za iskazivanje prihoda budućih razdoblja jesu: ■ tijekom godine (ili ranije) plaćene upisnine, školarine i slične naknade koje obračunavaju fakulteti, visoke i neke srednje škole (s programima za obrazovanje odraslih) i dr., koje se odnose samo dijelom na ovu godinu, a dijelom na buduća razdoblja, ■ naplaćena najamnina za 12 mjeseci u dijelu u kojem se odnosi i na sljedeću proračunsku godinu) itd. Iskazana salda računa primljenih zajmova (skupina 26) trebaju biti usuglašena sa stanjima ispravka vlastitih izvora za obveze (u podskupini 912). Provjere koje treba provesti vezano za salda iskazana na tim računima su sljedeće: ■ provjeriti zaključene ugovore, rokove dospijeća, jesu li ispravno evidentirani dugoročni odnosno kratkoročni zajmovi, ■ koji su drugi bitni ugovorni uvjeti i je li se u toku godine postupilo prema njima (otplate, obračuni kamata, obračuni valutne klauzule, tečajne razlike itd.). Podsjećamo da otplate kratkoročnih kredita i zajmova primljenih tijekom godine trebaju biti evidentirane na dugovnoj strani računa na kojima su knjiženi primici u trenutku primanja zajmova (u razredu 8). Za primljene zajmove potrebno je sastaviti obračun kamata i ako ga ne dostavi vjerovnik. Kamate su finan-

Nikolina Bičanić | Pripreme za sastavljanje financijskih izvještaja za 2010. godinu

 Korisnici često na ovim računima iskazuju

mogu proizaći zbog takvog (ne)postupanja).

103

Financije i porezi | 12/10

bili trinaesti istovrsni rashodi u 2010. (i koje kao takve – trinaeste, nisu predvidjeli proračunom ili financijskim planom). Naglašavamo da jedino kod rashoda koji nastaju kontinuirano vrijedi izuzetak od načela priznavanja rashoda u trenutku nastanka događaja, kada se ne priznaju kao rashodi tekućeg razdoblja (u razredu 3), nego se iskazuju na računima razgraničenja i biti će iskazani kao rashodi u 2011. god.

Proračunsko računovodstvo | Financije i porezi

cijski rashodi i iskazuju se na računima u skupini 32 Materijalni rashodi i kao obveze u skupini 23 Obveze za rashode poslovanja, a ako nisu primljeni obračuni iskazuju se u podskupini 291 Odgođeno plaćanje rashoda.

4.4. Prijenosi između proračuna i proračunskih korisnika Prije kraja proračunske godine treba preispitati prijenose između proračuna i proračunskih korisnika, a do kraja razdoblja rebalansom proračuna i financijskih planova utvrditi, kao i u poslovnim knjigama primijeniti propisane postupke prijenosa. Postupci s prijenosima uređeni su čl. 54. i 58. Pravilnika o računovodstvu. Prema čl. 54. st. 3. toč. 1. Pravilnika o računovodstvu kod prijenosa sredstava proračunskim korisnicima u proračunu se izravno evidentiraju odgovarajući rashodi za čije se pokriće sredstva prenose. Način evidentiranja detaljno je propisan čl. 58. Pravilnika o proračunskom računovodstvu, tako u trenutku prijenosa sredstava proračun može: 1. evidentirati rashode proračunskih korisnika prema kojem se sredstva korisniku doznačavaju (odobrenjem novčanog računa i terećenjem odgovarajućih računa rashoda) ili 2. prijenos sredstava evidentirati preko računa 39211 Prijelazni račun (u trenutku prijenosa odobriti račun novčanih sredstava i zadužiti prijelazni račun).

104

Ako se prijenos evidentira terećenjem odgovarajućih računa rashoda (u planiranim iznosima rashoda), proračun je obvezan uskladiti svoje evidencije (obaviti preknjiženje), prema stvarno nastalim rashodima proračunskih korisnika, ako se oni razlikuju. Proračunski korisnici obvezni su u roku od 15 dana po isteku mjeseca za koji su primili sredstva izvijestiti proračun o stvarno nastalim rashodima (čl. 58. st. 6. Pravilnika), a usklađenje i potrebna preknjižavanja

kod proračuna obvezno se provode u roku od 20 dana po proteku mjeseca na koji se evidencije odnose (čl. 58. st. 3. Pravilnika). Ako se prijenos sredstava evidentira preko računa 39211 Prijelazni račun, na kraju izvještajnog razdoblja u skupini 39 ne može ostati saldo neraspoređenih sredstava i proračun mora preknjižiti ove rashode prema iznosima stvarno plaćenih rashoda proračunskih korisnika. Odobrava se prijelazni račun i zadužuju odgovarajući računi u razredu 3 Rashodi poslovanja odnosno 4 Rashodi za nabavu nefinancijske imovine. Proračunski korisnici obvezni su u roku od 15 dana po isteku mjeseca za koji su primili sredstva izvijestiti proračun o stvarno nastalim rashodima. Prema čl. 58. st. 5. Pravilnika o računovodstvu ako se pojavi odstupanje između namjenski primljenih i stvarno utrošenih sredstava, proračunski korisnik je dužan, suglasno nalogu (uputi) proračuna iz kojega se financira, neutrošena sredstva vratiti u proračun ili zadržati uz iskazivanje obveze za više primljena sredstva. Kod proračuna se više doznačena sredstva evidentiraju na računu 12921 Ostala nespomenuta potraživanja, a ne kao rashodi, budući se rashodi (kod korisnika) nisu realizirali. Proračunski korisnici prijenose sredstava iz nadležnog proračuna evidentiraju na podskupini računa 664 Prihodi iz proračuna za financiranje redovne djelatnosti korisnika proračuna, a više doznačena sredstva na računu 23954 Ostale nespomenute obveze.

 Ono što proizlazi iz navedenog je da prora-

čunski korisnici mogu ostvariti višak prihoda samo temeljem ostvarenih prihoda od obavljanja poslova na tržištu (koje nisu obvezni uplatiti u nadležni proračun), neiskorištenih donacija i sl., a ne temeljem sredstava primljenih od nadležnog proračuna.



USKORO IZLAZI IZ TISKA

Novo izmijenjeno i dopunjeno izdanje:

PRORA UNSKO RA UNOVODSTVO Primjena računskog plana s primjerima knjiženja i novi Računski plan poslovno

TEB savjetovanje

Cijena u pretprodaji: 300,00 kn 60,00 kn

Trg žrtava fašizma 15/I, 10000 Zagreb p.p. 819, T Tel.: 01/45 71 664 ili 01/45 71 640, Fax: 01/46 11 411, e-mail:[email protected], www.teb.hr

Popis imovine i obveza kod neprofitnih organizacija

Krešimir Vranar, dipl oec. TEB, Zagreb

Neprofitne organizacije na početku poslovanja moraju popisati imovinu i obveze te navesti njihove pojedinačne vrijednosti. Osim toga, neprofitne organizacije obvezne su popis imovine i obveza sastaviti i na kraju svake poslovne godine sa stanjem na datum bilance radi usklađenja knjigovodstvenog sa stvarnim stanjem. U nastavku pojašnjavamo popis imovine i obveza neprofitnih organizacija te dajemo pojedine primjere internih akata u svezi obavljanja popisa.

Obveznici primjene Uredbe o računovodstvu neprofitnih organizacija1 su udruge i njihovi savezi, strane udruge, zaklade, fondacije, ustanove, političke stranke, komore, sindikati, vjerske i druge zajednice i sve druge pravne osobe kojima temeljni cilj osnivanja i djelovanja nije stjecanje dobiti/profita i za koje iz posebnih propisa proizlazi da su neprofitne organizacije te koje su upisane u Registar neprofitnih organizacija. Naime, neprofitne organizacije upisuju se u Registar neprofitnih organizacija koji ustrojava i vodi Ministarstvo financija. Neprofitne organizacije upisuju se u Registar neprofitnih organizacija na temelju podataka iz obrasca Registar neprofitnih organizacija (u nastavku: obrazac RNO). Obrazac RNO je sastavni dio Uredbe. Neprofitne organizacije dostavljaju Ministarstvu financija obrazac RNO najkasnije 30 dana od upisa u

matični registar. Neprofitne organizacije obvezne su evidentirati poslovne događaje, voditi poslovne knjige i sastavljati financijske izvještaje prema temeljnim načelima urednog knjigovodstva. Knjigovodstvo se vodi po načelu dvojnog knjigovodstva, a prema rasporedu računa iz računskog plana za neprofitne organizacije koji je sastavni dio Uredbe (čl. 4. st. 1. Uredbe). U svom knjigovodstvu neprofitne organizacije obvezne su osigurati podatke pojedinačno po vrstama prihoda i rashoda te o stanju imovine, obveza i vlastitih izvora. Neprofitne organizacije unose podatke u poslovne knjige odmah po nastanku poslovnog događaja, a najkasnije u roku primjerenom za sastavljanje financijskih izvještaja.2 Neprofitne organizacije na početku poslovanja moraju popisati imovinu i obveze te navesti njihove pojedinačne vrijednosti. Osim toga, neprofitne organizacije obvezne su popis imovine i obveza sastaviti i na kraju svake poslovne godine sa stanjem na datum bilance radi usklađenja knjigovodstvenog sa stvarnim stanjem. Iznimno, neprofit2

1

Uredba o računovodstvu neprofitnih organizacija (Nar. nov., br. 10/08 i 07/09); u nastavku: Uredba.

Potanje o vođenju računovodstva neprofitnih organizacija možete pročitati u TEB-ovom priručniku „Novo računovodstvo neprofitnih organizacija“ (Zagreb, veljača 2009.).

PROČITAJTE VIŠE...

Krešimir Vranar, | Popis imovine i obveza kod neprofitnih organizacijaknjiženja

hrvatski propisi neprofitne organizacije obično dijele u dvije skupine, i to: ▶ javne neprofitne organizacije ili državne neprofitne organizacije (korisnici proračuna) i ▶ privatne neprofitne organizacije ili nedržavne neprofitne organizacije.

105

Milić, A. et al. : Novo računovodstvo neprofitnih organizacija, TEB, Zagreb, 2009. Šarić, M. i Vranar, K.: Popis imovine i obveza – inventura, TEB, Zagreb, 2008.

UDK 657.1

Financije i porezi | 12/10

Pozitivni

Neprofitne organizacije | Financije i porezi

ne organizacije koji obavljaju knjižničarsku ili bibliotečnu djelatnost popis knjiga i bibliotečne građe mogu obaviti u roku koji nije duži od tri godine (čl. 13. st. 1. i 2. Uredbe). Također, svaki porezni obveznik mora popisati svu imovinu i obveze te navesti njihove pojedinačne vrijednosti na početku poslovanja, a takav popis se mora sastaviti i krajem svake poslovne godine kao godišnji popis (čl. 56. st. 13. Općeg poreznog zakona3). Godišnjim popisom utvrđene inventurne (popisne) razlike treba evidentirati u poslovnim knjigama. Provođenjem inventure kontrolira se i ispravnost provedenih knjiženja u poslovnim knjigama, a sve u cilju kvalitetnije pripreme i izrade godišnjih financijskih izvještaja. Godišnji popis je jedna od najvažnijih pripremnih radnji pri izradi godišnjih financijskih izvještaja radi utvrđivanja stvarnog stanja imovine i obveza, jer se temeljem obavljenog popisa usklađuju podaci iskazani u poslovnim knjigama i evidencijama sa stvarnim stanjem. Neprofitne organizacije obvezno na kraju godine (31.12.) usklađuju stanje imovine i obveza iskazanih u knjigovodstvu sa stvarnim stanjem utvrđenim popisom. Popis imovine i obveza sa stanjem na zadnji dan poslovne godine je prije svega postupak čiji rezultat i informacije o stanju imovine i obveza trebaju prvenstveno neprofitnoj organizaciji.

1. Vrijeme provođenja popisa i radnje u svezi popisa

106

Godišnji popis imovine i obveza mora se provesti krajem svake poslovne godine, tj. sa stanjem na dan 31. prosinca. Međutim, u svakodnevnom poslovanju zbog objektivnih i subjektivnih razloga često se dan popisa (31. prosinac) razlikuje od dana kada se stvarno fizički obavlja popisivanje imovine i obveza. Najčešće sam dan 31. prosinca nije i dan samog fizičkog popisa, a kod nekih neprofitnih organizacija popis traje i više dana. Zbog navedenog razloga stvarno stanje utvrđeno popisom treba svesti na stanje 31.12. i to na sljedeći način: ▶ Ako je popis obavljen prije 31.12. utvrđeno stanje popisom treba: 3

Opći porezni zakon (Nar. nov., br. 147/08).

◆ povećati za sve ulaze – nabave do 31.12. odnosno ◆ umanjiti za prodaje, izdavanje dobara, tj. za sve utrške koji su se pojavili do 31.12. ▶ Ako je popis obavljen poslije 31.12. utvrđeno stanje popisom treba: ◆ umanjiti za sve ulaze – nabave poslije 31.12. odnosno ◆ uvećati za sve prodaje – utrške koje su se dogodile poslije 31.12. Svođenjem popisanog - stvarnog stanja imovine i obveza na pojašnjeni način u poslovnim knjigama i evidencijama iskazujemo popisano stanje na dan 31.12. Kako bi se popis obavio što točnije, pravodobnije i kvalitetnije, porezni obveznici trebaju obaviti i određene radnje prije početka samog obavljanja popisa imovine i obveza. Radnje u svezi popisa možemo podijeliti prema redoslijedu poslova na: pripremne radnje, utvrđivanje stvarnog stanja od strane povjerenstva za popis, sastavljanje izvještaja o obavljenom popisu, donošenje odluke o obavljenom popisu i sl. Pripremne radnje u svezi popisa imovine i obveza neprofitnih organizacija mogu biti npr. i sljedeće: ▶ pregledati sva evidentiranja u poslovnim knjigama i evidencijama, ▶ uskladiti analitičke evidencije i glavnu knjigu, ▶ osigurati smještaj i čuvanje dobara, posebno zaliha, od pristupa trećih osoba trajno, a posebno za vrijeme popisa, ▶ grupirati dobra u srodne vrste i pregledno ih složiti, ▶ odvojiti tuđu imovinu od imovine neprofitne organizacije, ▶ odvojiti zastarjele zalihe, neuporabljivu imovinu, nekurentna dobra, kako bi se lakše obavio popis, te unijeti u posebne popisne liste, a po mogućnosti i prije samog popisa ova dobra odstraniti i provesti potrebna evidentiranja u poslovnim knjigama i evidencijama, ▶ onemogućiti da se pojedina dobra popišu dva puta, ▶ pripremiti dokumentaciju o dobrima koja se eventualno nalaze kod drugih poreznih obveznika (npr. na popravku, doradi, čuvanju i sl.), ▶ usuglasiti potraživanja i obveze sa svojim kupcima odnosno dobavljačima, kako kasnije ne bi dolazilo da spornih situacija, ▶ donijeti odluku o obavljanju popisa imovine i obveza sa stanjem na dan 31.12. poslovne godine te dati upute u svezi popisa, ▶ imenovati povjerenstva za popis,

Financije i porezi | Neprofitne organizacije

Glavni zadatak popisa imovine i obveza je uskladiti stvarno stanje imovine i obveza utvrđeno popisom sa stanjem evidentiranim u poslovnim knjigama i evidencijama. Neprofitne organizacije popisuju sljedeću imovinu i obveze: ▶ materijalnu imovinu – prirodna bogatstva (zemljišta, rudna bogatstva i ostalu prirodnu materijalnu imovinu), ▶ nematerijalnu imovinu (patente, koncesije, licence, osnivačke izdatke, izdatke za razvoj, ostala prava i sl.), ▶ proizvedenu dugotrajnu imovinu (građevinske objekte, postrojenja i opremu, prijevozna sredstva, knjige, umjetnička djela i ostale izložbene vrijednosti, višegodišnje nasade i osnovno stado, nematerijalnu proizvedenu dugotrajnu imovinu), ▶ plemenite metale i ostale pohranjene vrijednosti, ▶ sitan inventar (zalihe sitnog inventara, sitan inventar u uporabi), ▶ nefinancijsku imovinu u pripremi, ▶ proizvedenu kratkotrajnu imovinu (zalihe za obavljanje djelatnosti, proizvodnju i proizvode, robu za daljnju prodaju), ▶ novac u banci i blagajni (novac u banci, izdvojena novčana sredstva, novac u blagajni, vrijednosnice u blagajni), ▶ depozite, jamčevne pologe, potraživanja od radnika te za više plaćene poreze i ostalo, ▶ dane zajmove, ▶ vrijednosne papire, ▶ dionice i udjele u glavnici, ▶ potraživanja za prihode (potraživanja od kupaca, potraživanja za članarine i članske doprinose, potraživanja za prihode po posebnim propisima, potraživanja za prihode od imovine, ostala nespomenuta potraživanja), ▶ obveze (obveze za radnike, obveze za materijalne rashode, obveze za financijske rashode, obveze za prikupljena sredstva pomoći, obveze za kazne i naknade štete, ostale obveze), ▶ obveze za vrijednosne papire, ▶ obveze za kredite i zajmove, ▶ tuđu imovinu i dr.

Povjerenstvo (komisiju) za popis osniva zakonski predstavnik neprofitne organizacije (ravnatelj, direktor, čelnik, rukovoditelj, predsjednik i sl.) (čl. 14. st. 1. Uredbe). Zakonski predstavnik određuje datum popisa, rokove obavljanja popisa i dostavljanja izvještaja s priloženim popisnim listama.  Primjer 1. Odluka o godišnjem popisu i osnivanju povjerenstava za popis Na temelju članka 36. Statuta ŠRD „Klen“ Bjelovar na sjednici Upravnog odbora održanoj 1.12.2010. donesena je Odluka o godišnjem popisu i osnivanju povjerenstva za popis 1. U razdoblju od 21.12.2010. do 2.1.2011. obavit će se redoviti potpuni popis imovine i obveza ŠRD „Klen“ Bjelovar sa stanjem na dan 31.12.2010. 2. Organizacijom popisa rukovodi Predsjednik ŠRD „Klen“ Bjelovar - Marko Šaran. 3. Za obavljanje popisa imovine i obveza ŠRD-a „Klen“ osnivaju se povjerenstva za popis, i to: a) za popis nefinancijske imovine, financijske imovine i zaliha, osim potraživanja: 1. Petar Perić, predsjednik povjerenstva 2. Štef Štefić, član 3. Josip Josipović, član b) za popis potraživanja i obveza: 1. Ana Ribić, predsjednik povjerenstva 2. Marko Štupser, član 3. Janko Mirni, član 4. Popis treba obaviti u skladu s općim aktima ŠRD-a „Klen“. 5. Predsjednik ŠRD-a „Klen“ je dužan u roku 3 dana od dana donošenja ove odluke izdati pojedinačna rješenja o imenovanju u popisna povjerenstva, a u roku od 8 dana od dana donošenja ove odluke i upute o provedbi godišnjeg potpunog popisa. 6. Povjerenstva za popis su obvezna popisne liste sa pripadajućom dokumentacijom i izvješća o obavljenom popisu dostaviti najkasnije do 3.1.2011. Predsjedniku ŠRD-a „Klen“.

Krešimir Vranar, | Popis imovine i obveza kod neprofitnih organizacijaknjiženja

2. Što je obvezno popisati

3. Povjerenstvo (komisija) za popis imovine i obveza

107

Predsjednik Upravnog odbora ŠRD-a „Klen“: Marko Keder

Povjerenstvo za popis trebalo bi dobiti jasne upute o popisu pojedine vrste imovine i obveza za koju je zadužena odnosno o načinu utvrđivanja količine, vrste i vrijednosti imovine i obveza, o procijeni uporabne

Financije i porezi | 12/10

▶ dati povjerenstvima za popis potrebne popisne liste, tiskanice s potrebnim priborom i dr.

Neprofitne organizacije | Financije i porezi

vrijednosti sredstava, o načinu popunjavanja popisnih lista za odnosnu imovinu i obveze i na kraju o sastavljanju izvještaja o obavljenom popisu. Članovi povjerenstva svojim potpisom ovjeravaju i potvrđuju da su točno utvrdili stvarno stanje imovine i obveza. Članovi popisnih povjerenstava moraju biti upoznati s odgovornošću koja proizlazi iz njihovog potpisa i posljedicama koje slijede za slučaj neobavljanja ili nemarnog obavljanja povjerenog im zadatka. Redoviti godišnji popis ima kontrolnu funkciju i stoga nije uputno u povjerenstvo imenovati osobe koje su materijalno ili financijski zadužene i rukuju imovinom koja je predmetom popisa. Navedene osobe mogu biti angažirane za pomoć pri provođenju popisa i razrješavanju eventualnih spornih pitanja i nejasnoća. Za koordinaciju i kontrolu izvođenja popisa kod neprofitnih organizacija koje imaju značajniju imovinu i obveze najčešće se imenuje središnje povjerenstvo za popis koje kontrolira faze izvedbe popisa, koordinira rad svih popisnih komisija i naglašava da je njihov zadatak kontrola postojanja imovine i obveza. Prije samog početka provođenja popisa uputno je raspraviti sva nejasna i eventualno sporna pitanja. Povjerenstva za popis prije početka popisa sastavljaju detaljan plan i program rada.

108

angažirani stručnjaci (vještaci) za ocjenu kvalitete ili stanja sredstava koja su predmetom popisa ne smatraju se članovima povjerenstva za popis.

3.1. Članovi povjerenstva za popis Uredba ne propisuje postupak provođenja popisa niti ikakva ograničenja ili zabrane u svezi sa sastavom povjerenstva za popis, stoga smo mišljenja da aktom o popisu treba odrediti tko i pod kojim uvjetima može biti imenovan u povjerenstvo za popis. Kako je temeljni zadatak popisa utvrđivanje stvarnog stanja imovine i obveza smatramo da u povjerenstvo za popis ne bi mogle biti imenovane osobe odnosno radnici koji rukuju imovinom koja je predmetom popisa. Također, smatramo da se u povjerenstvo za popis potraživanja i obveza ne bi trebalo imenovati djelatnike koji vode propisane evidencije. U povjerenstvoza popis mogu se imenovati i osobe koje nisu u radnom odnosu s neprofitnom organizacijom, tj. članovi neprofitne organizacije, a što je vrlo česti slučaj kod malih neprofitnih organizacija.

Dobro je podsjetiti se! ▶ Godišnji popis imovine i obveza mora se provesti sa stanjem na dan 31. prosinca.

Samo trajanje popisa i broj komisija ovisi o veličini i djelatnosti neprofitne organizacije, vrsti i količini sredstava koja će se popisivati, njihovoj lociranosti, broju zaposlenih, mogućnosti formiranja potrebnog broja komisija i dr. Odlukom se može odrediti da organizacijom popisa rukovodi središnje povjerenstvo za popis koja će koordinirati rad svih povjerenstava za popis ili posebno ovlaštena osoba, neovisna o rukovanju materijalnim i novčanim vrijednostima.

▶ Popisom utvrđeno stanje imovine i obveza potrebno je uskladiti s stanjem evidentiranim u poslovnim knjigama i evidencijama.

Uredbom nije određeno koliko povjerenstava za popis osniva zakonski predstavnik neprofitne organizacije. Zbog toga neprofitna organizacija svojim općim aktom određuje koliko će i koja povjerenstva osnovati.

▶ Nakon razmatranja izvješća o obavljenom popisu imovine i obveza zakonski predstavnik donosi potrebne odluke u svezi obavljenog popisa.

Povjerenstvo za popis trebalo bi imati najmanje predsjednika i dva člana komisije, a može ih imati i više. Obično se općim aktom neprofitne organizacije određeuje koliko će članova imati povjerenstvo za popis, a taj će broj ovisiti o količini sredstava što ih trebaju popisati kao i o vrsti sredstava za popis. Eventualno

▶ Povjerenstvo (komisiju) za popis osniva zakonski predstavnik neprofitne organizacije. ▶ Povjerenstvo za popis obvezno je sastaviti izvještaj na temelju popisnih lista i svojih zapažanja i predati ga zakonskom zastupniku neprofitne organizacije.

4. Obavljanje popisa Obveza povjerenstva za popis je utvrđivanje stvarnog stanja imovine i obveza, sastavljanje popisnih lista, te iskazivanje razlika u odnosu na knjigovodstveno stanje.

Financije i porezi | Neprofitne organizacije

▶ brojenje, mjerenje i sl. te unošenje utvrđenih naturalnih podataka u popisne liste, ▶ upisivanje naturalnih promjena koje su nastale od dana popisa do 31. prosinca, ▶ unošenje stanja iskazanih u knjigovodstvu u popisne liste, ▶ utvrđivanje naturalnih razlika (viškova i manjkova) između popisom utvrđenog stanja i knjigovodstvenog stanja, ▶ vrijednosni obračun stvarnog stanja i razlika utvrđenih popisom te iskazivanje stvarnog stanja, viškova i manjkova u novčanim iznosima, te prijeboj viškova i manjkova pri očitoj zamjeni sličnih vrsta dobara i dimenzija, ▶ utvrđivanje uzroka razlika između stanja utvrđenog popisom i knjigovodstvenog stanja, ▶ potpisivanje popisnih lista. Bitno je napomenuti da se popis imovine i obveza (sastavljanje pomoćnih popisnih lista, popisnih listića i sl.) mora obaviti prije nego što se knjigovodstveni podaci o imovini i obvezama unesu u popisne liste.

Nakon obavljenog popisa, povjerenstvo za popis obvezno je sastaviti izvještaj na temelju popisnih lista i svojih zapažanja i predati ga zakonskom zastupniku neprofitne organizacije (čl. 14. st. 3. Uredbe). Povjerenstvo za popis uz popisne liste, u kojima je utvrđen rezultat popisa (stvarno stanje, knjigovodstveno stanje i razlike između stvarnog i knjigovodstvenog stanja), sastavlja i izvještaj o obavljenom popisu u pisanom obliku. Izvještaj o obavljenom popisu trebao bi sadržavati npr. sljedeće: ▶ mišljenje povjerenstva o utvrđenim viškovima i manjkovima i o uzrocima tih razlika te o odgovornoj osobi za utvrđene manjkove, ▶ pisanu izjavu radnika koji rukuju imovinom o utvrđenim viškovima i manjkovima, ▶ podatke o stvarnom kalu, kvaru, rastepu i lomu i o razlikama u odnosu na dopušteni kalo, kvar, rastep i lom prema općem aktu obveznika, ▶ prijedlog za rashodovanje, trajni otpis i ispravak vrijednosti pojedine imovine i obveza uz objašnjenje razloga, ▶ prijedlog za poduzimanje mjera za naplatu nenaplaćenih potraživanja i mjera za plaćanje dospjelih obveza i dr. Izvještaj o obavljenom popisu može imati i sljedeći izgled:  Primjer 2. Izvještaj o obavljenom popisu Izvještaj o obavljenom godišnjem popisu imovine i obveza ŠRD-a „Klen“ Bjelovar sa stanjem 31.12.2010.

Podaci o popisu unose se pojedinačno u naturalnim, odnosno novčanim iznosima u popisne liste. Popisne liste su knjigovodstvene isprave čiju vjerodostojnost potpisima potvrđuju članovi popisnog povjerenstva (čl. 13. st. 3. Uredbe). Popunjene popisne liste potpisuju članovi povjerenstva za popis, te osoba koja rukuje popisanom imovinom i obvezama. Kako su radnje u svezi popisivanja imovine i obveza gotovo istovjetne kod svih pravnih osoba upućujemo na TEB-ov priručnik „Popis imovine i obveza – inventura“ gdje su sve radnje u svezi popisivanja imovine i obveza potanje pojašnjene.4

1. Povjerenstvo za popis nefinancijske imovine, financijske imovine i zaliha osnovana temeljem odluke Upravnog odbora od 1.12.2010.u sastavu:

Krešimir Vranar, | Popis imovine i obveza kod neprofitnih organizacijaknjiženja

Utvrđivanje stvarnog stanja od strane povjerenstva za popis obično se sastoji od sljedećih radnji:

4.1. Sastavljanje izvještaja o obavljenom popisu

109

1. Petar Perić, predsjednik povjerenstva 2. Štef Štefić, član 3. Josip Josipović, član obavilo je popis nefinancijske imovine, financijske imovine i zaliha u razdoblju od 21.12.2010. do 2.1.2011. 2. Povjerenstvo je obavilo popis u punom sastavu i u nazočnosti odgovornih osoba. 4

U priručniku se između ostalog nalaze i prijedlog za izradu pravilnika o popisu imovine i obveza, naputak za provedbu godišnjeg popisa imovine i obveza, plan rada komisije za popis i dr.

Financije i porezi | 12/10

Popis imovine i obveza obično se provodi u četiri faze: ▶ utvrđivanje i upisivanje stvarnog količinskog stanja u popisne liste, ▶ upis cijena i utvrđivanje vrijednosti u popisnim listama, ▶ upisivanje knjigovodstvenog stanja u popisne liste i utvrđivanje popisnih viškova i manjkova, ▶ sastavljanje izvještaja o obavljenom popisu i dostavljanje zakonskom predstavniku neprofitne organizacije.

Neprofitne organizacije | Financije i porezi

3. Nefinancijska imovina, financijska imovina i zalihe bili su pripremljeni za popis, uredno složeni, a materijalna imovina te zalihe i označene inventarskim brojevima. 4. Povjerenstvo nije utvrdilo nepravilnosti u rukovanju imovinom, jer za kretanje imovine postoji uredna dokumentacija, a pomoćne knjige uredno su vođene. Povjerenstvo predlaže da se istovrsni sitan inventar označava naljepnicama različitih boja. 5. Viškovi i manjkovi nisu utvrđeni. 6. Povjerenstvo predlaže sljedeće: a. rashodovanje računala, koje je pokvareno, a popravak ne bi bio isplativ, i odvoz na otpad. Sadašnja vrijednost računala je nula (0) kn, b. rashodovanje i odvoz na otpad 5 komada potrganog ribičkog pribora čija je ukupna nabavna vrijednost 5.000,00 kn. Potrgani ribički pribor otpisan je 100%. 7. Uz ovaj izvještaj prilažemo: a. popisne liste i rekapitulaciju popisnih listova, b. popisne listiće, c. izjave odgovornih osoba za rukovanje sredstvima, d. prijedlog povjerenstva za rashodovanje imovine i zaliha. Povjerenstvo za popis predlaže da se nalazi ovog izvještaja razmotre i prihvate kako je prethodno navedeno. Bjelovar, 3.1.2011. Povjerenstvo za popis nefinancijske imovine, financijske imovine i zaliha: 1. Petar Perić, predsjednik povjerenstva 2. Štef Štefić, član 3. Josip Josipović, član Dostaviti: - Predsjedniku ŠRD-a „Klen“ - Rukovoditelju knjigovodstva

110

5. Donošenje odluke o obavljenom popisu Zakonski predstavnik na temelju izvještaja i priloženih popisnih lista odlučuje o: ▶ nadoknađivanju utvrđenih manjkova, ▶ priznavanju i evidentiranju utvrđenih viškova, ▶ otpisu nenaplativih i zastarjelih potraživanja i obveza, ▶ rashodovanju sredstava, opreme i sitnog inventara, ▶ mjerama protiv osoba odgovornih za manjkove, oštećenja, neusklađenost knjigovodstvenog i stvarnog stanja, zastaru i nenaplativost potraživanja i slično (čl. 15. Uredbe). Zakonski predstavnik, zajedno s povjerenstvima za

popis, razmatra izvješće o obavljenom popisu imovine i obveza sa stanjem na dan 31. prosinca poslovne godine. Donosi potrebne odluke u svezi obavljenog popisa. Zakonski predstavnik svojom odlukom u svezi obavljenog popisa odlučuje i o: ▶ načinu likvidacije utvrđenih viškova i manjkova, ▶ odgovornosti osoba za utvrđene manjkove, ▶ dopuštenom i prekomjernom kalu, kvaru, rastepu i lomu, ▶ otpisima i rashodovanjima neuporabljivih dobara, ▶ roku naplate potraživanja i podmirenju obveza, ▶ mjerama u svezi zaliha kojima je smanjena kvaliteta ili je rok za uporabu pri kraju, ▶ mjerama koje treba poduzeti za otklanjanje nedostataka i poboljšanja poslovanja i ▶ o svim drugim mjerama i činjenicama u svezi obavljenog popisa. Primjer odluke o obavljenom popisu zakonskog predstavnika neprofitne organizacije može imati i sljedeći izgled:  Primjer 3. Odluka o obavljenom popisu Odluka Predsjednika ŠRD-a „Klen“ Bjelovar o rezultatima popisa imovine i obveza sa stanjem na dan 31.12.2010. 1. Neuporabivo računalo i pokvareni ribički pribor, ukupne nabavne vrijednosti od 5.000,00 kn, treba rashodovati i isknjižiti iz odgovarajućih evidencija pod 31.12.2010., te odvesti na otpad. 2. Otpisati potraživanje od kupca „A“ d.o.o. u iznosu od 1.000,00 kn na teret rashoda, jer je kupac likvidiran. 3. Ocijenjeno je da je godišnji popis obavljen na vrijeme i dobro. 4. Odgovarajuća potrebna knjiženja na temelju ove odluke obavit će knjigovodstvo. Bjelovar, 10.1.2011. Predsjednik ŠRD-a „Klen“: Marko Šaran Dostaviti: Rukovoditelju knjigovodstva

Cjelokupna dokumentacija u svezi popisa imovine i obveza zajedno s odlukom zakonskog predstavnika neprofitne organizacije dostavlja se u knjigovodstvo kako bi se provela potrebna knjiženja i uskladilo stvarno stanje imovina i obveza utvrđeno popisom sa knjigovodstvenim stanjem. U članku ne dajemo primjere knjiženja viškova i manjkova utvrđenih popisom imovine i obveza na dan 31.12.2010., budući su isti detaljno obrađeni u TEBovom priručniku „Novo računovodstvo neprofitnih organizacija“ (vidjeti str. 73. do 164.).



mr. sc. Ida Dojčić TEB, Zagreb

Neka pitanja oporezivanja dobiti U sustav oporezivanja dobiti od 1.7.2010. uvedene su određene novine, koje se odnose, prije svega, na propisivanje dodatnih kriterija kod priznavanja rashoda u porezne svrhe. Evidentiranje određene imovine u poslovne svrhe poduzetnika i iskazivanje troškova njene uporabe, zatim porezni tretman poslovnih odnosa između povezanih osoba, transfer dobiti u zemlje s niskim poreznim opterećenjem, samo su neke od aktualnosti bitnih za utvrđivanje osnovice poreza na dobit za 2010.

1. Plovila, zrakoplovi i apartmani u imovini poduzetnika Sukladno čl. 12. Zakona o porezu na dobit,2 kao dugotrajna materijalna i nematerijalna imovina iskazuju se stvari i prava čiji je pojedinačni trošak nabave veći od 3.500,00 kn (od 1.7.2010.) i vijek trajanja duži od godinu dana, s napomenom da moraju biti zadovoljena oba uvjeta kako bi se određena imovina mogla tretirati kao dugotrajna. Što se smatra materijalnom, 1

2

Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dobit (Nar. nov., br. 80/10) Zakon o porezu na dobit (Nar. nov., br. 177/04, 90/05, 57/06, 146/08 i 80/10; u nastavku: Zakon)

odnosno nematerijalnom imovinom uređeno je računovodstvenim propisima. Temeljna je odredba da se porezno priznaje iskazivanje troškova amortizacije isključivo za imovinu kojom se obavlja djelatnost (čl. 12. st. 15. Zakona). Računovodstveni standardi nalažu da amortizaciju treba započeti već u trenutku kada je imovina spremna za upotrebu, tj. čim se nađe na lokaciji i u uvjetima potrebnim za korištenje (toč. 6.45. HSFI 6 – Dugotrajna materijalna imovina). Novim su odredbama čl. 12. Zakona propisani posebni uvjeti o poreznom priznavanju rashoda amortizacije za plovila, zrakoplove, apartmane i kuće za odmor. Naime, kada se određena imovina nabavlja u poslovne svrhe, pretpostavka je da će poduzetnik istu koristiti za obavljanje djelatnosti. Dakle, uz formalno zadovoljen uvjet registracije za obavljanje određene djelatnosti, u svrhu koje se imovina i nabavlja (kupuje ili unajmljuje), ista mora biti stvarno korištena za poslovne svrhe, kako bi takva nabavka bila opravdana i za porezne svrhe. Porezni propis nalaže da ukoliko su u dugotrajnoj imovini poduzetnika evidentirana plovila, zrakoplovi, apartmani i kuće za odmor, amortizacija takve imovine priznaje se kao porezno dopustiv rashod pod uvjetima: ▶ da je porezni obveznik registriran za obavljanje djelatnosti kod koje koristi navedenu imovinu, a to je:  iznajmljivanje i/ili prijevoz plovilima i zrakoplovima, odnosno  iznajmljivanje apartmana i kuća za odmor, UDK 336.2

mr. sc. Ida Dojčić | Neka pitanja oporezivanja dobiti

o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dobit,1 čije su odredbe u primjeni od 1. srpnja 2010., uvedene su određene novine u sustav oporezivanja dobiti. Obzirom da rashodi iskazani u računovodstvu poduzetnika nerijetko imaju više privatni nego poslovni karakter, zakonodavac je utvrdio dodatne kriterije za porezno priznavanje troškova uporabe imovine kod koje postoji znatna mogućnost korištenja u privatne svrhe. Nadalje, na novi su način regulirani odnosi između povezanih osoba rezidenata, naročito u slučaju kada jedno od povezanih društava uživa povlašteni porezni status. Iskazivanje rashoda tuzemnih obveznika poreza na dobit po osnovi kamata koje se isplaćuju između povezanih osoba, ili po osnovi korištenja usluga nerezidenata, novim je zakonskim odredbama dodatno ograničeno.

111

Financije i porezi | 12/10

Zakonom

Porezi i doprinosi | Financije i porezi

▶ da po osnovi korištenja plovila i zrakoplova ostvaruje u poreznom razdoblju prihod najmanje u visini od 7% nabavne vrijednosti takve imovine; ▶ da po osnovi korištenja apartmana i kuća za odmor ostvaruje u poreznom razdoblju prihod najmanje u visini od 5% nabavne vrijednosti takve imovine. U nabavnu vrijednost imovine uključuju se i svi troškovi koji se izravno mogu pripisati dovođenju imovine na mjesto i u radno stanje za namjeravanu upotrebu (čl. 22. st. 8. Pravilnika o porezu na dobit3). U svrhu definiranja imovine, pojašnjeno je kako se plovilom smatra brod ili brodica (jahta) i čamac unutarnje plovidbe koje služi razonodi, športu ili rekreaciji te najmu, dok se zrakoplovom ne smatra zrakoplov koji služi za redoviti i izvanredni zračni prijevoz putnika (čl. 12. st. 20. Zakona). U slučaju da poduzetnik, koji je nabavio takvu imovinu, u poreznom razdoblju ne ispuni navedene uvjete, a to je prije svega ostvarivanje propisane visine prihoda, dužan je za to porezno razdoblje uvećati poreznu osnovicu i to za: ▶ rashod amortizacije takve imovine, te ▶ sve pripadajuće troškove nastale u svezi s njenim korištenjem;  za 2010. godinu porezno (ne)priznati rashod amortizacije i troškova korištenja imovine utvrđuju se od dana stupanja na snagu izmijenjenih odredbi Zakona i to za razmjerni dio poreznog razdoblja, dakle od 1.7. do 31.12.2010.

112

 Ako je navedena imovina već amortizirana u prethodnim poreznim razdobljima, priznaju se troškovi vezani uz korištenje te imovine samo ako u poreznom razdoblju poduzetnik ispunjava propisane uvjete za korištenje te imovine, odnosno ako u izvještajnom razdoblju ne ispuni propisane uvjete (ostvarivanje prihoda korištenjem te imovine) istom se uvećava porezna osnovica za sve pripadajuće troškove koji su nastali u svezi s korištenjem takve imovine (čl. 12. st. 18. Zakona). Kada se navedena imovina koristi temeljem poslovnog najma (operativni leasing), porezno se priznaju troškovi najma takve imovine, te troškovi nastali po osnovi korištenja te imovine, pod uvjetom da je u po3

Pravilnik o porezu na dobit (Nar. nov., br. 95/05, 133/07,156/08, 146/09 i 123/10; u nastavku: Pravilnik)

reznom razdoblju po osnovi korištenja imovine poduzetnik ostvario prihod najmanje u visini troškova najma. Ako porezni obveznik ne ispuni u poreznom razdoblju navedeni uvjet, uvećava se porezna osnovica za trošak najma i sve pripadajuće troškove nastale po osnovi korištenja takve imovine. Dakle, u slučaju kada trgovačko društvo nabavlja, primjerice, plovilo kao poslovnu imovinu, temeljna je pretpostavka da će to plovilo služiti za obavljanje registrirane djelatnosti. U konkretnom primjeru to bi značilo da je predmetno plovilo kod nadležnih službi registrirano u gospodarske svrhe i da poduzetnik njime obavlja prijevoz ili najam (charter), te po toj osnovi ostvaruje prihode.  Primjer 1. Iznajmljivanje plovila Trgovačko društvo „A“ d.o.o. nabavlja u 2010. plovilo opremljeno za obavljanje turističke djelatnosti, odnosno smještaja turista na plovilu. Dio turističkih aranžmana poduzetnik odrađuje samostalno, tj. direktno pruža uslugu smještaja turista na brodu, a dio putem agencije. U tu svrhu je sklopljen ugovor sa charter agencijom o najmu plovila. ▶ Nabavna vrijednost plovila = 1.750.000,00 kn. ▶ PDV po ulaznom računu = 402.500,00 kn  odbitak pretporeza dozvoljen u cijelosti (čl. 20. st. 13. Zakona o PDV-u). ▶ Prihod ostvaren po osnovi korištenja plovila: ◆ izdani R-1 računi za višednevni smještaj gostiju na brodu = 79.200,00 kn, ■ 72.000,00 kn vrijednost usluge i 7.200,00 kn PDV (stopa 10%); ◆ izdani R-1 računi za najam plovila charter agenciji = 63.960,00 kn, ■ 52.000,00 kn vrijednost usluge i 11.960,00 kn PDV (stopa 23%). ▶ Ukupno ostvareni prihod = 124.000,00 kn, ◆ minimalni iznos prihoda kojeg društvo „A“ d.o.o. mora ostvariti u poreznom razdoblju korištenjem plovila = 1.750.000,00 x 7% = 122.500,00 kn. Iz navedenog primjera je razvidno da trgovačko društvo koristi plovilo za obavljanje registrirane djelatnosti (charter) i da je zadovoljen uvjet ostvarivanja nužne visine prihoda, kako bi troškovi amortizacije i korištenja plovila bili porezno dopustiv rashod.

Financije i porezi | Porezi i doprinosi

Međutim, treba napomenuti da „reprezentacija“ nije djelatnost i slijedom toga nema osnove u poslovnu imovinu evidentirati sredstva kojima se ne obavlja djelatnost, obzirom da u tom slučaju izdaci vezani uz nabavu i korištenje te imovine neće biti porezno dopustivi. Novim je odredbama Pravilnika određeno (čl. 22. st. 11.) da porezni obveznik koji u dugotrajnoj imovini ima evidentirana plovila, zrakoplove, apartmane i kuće za odmor obvezan je sastaviti pregled podataka za pojedino sredstvo, odnosno imovinu, koji se obvezno prilaže uz prijavu poreza na dobit, a sadrži: ▶ vrstu sredstva odnosno imovine, ▶ nabavnu vrijednost, ▶ ostvareni prihod po osnovi korištenja tog sredstva u poreznom razdoblju, ▶ iskazane troškove amortizacije te imovine u poreznom razdoblju, te ▶ pripadajuće troškovi koji su nastali u svezi s korištenjem sredstva odnosno imovine u poreznom razdoblju prema vrsti troška.

2. Poslovni odnosi između povezanih osoba Povezanim osobama se, sukladno čl. 13. Zakona, smatraju osobe kod kojih jedna osoba sudjeluje izravno ili neizravno u upravi, nadzoru ili kapitalu druge

2.1. Transferne cijene i kamate Poslovni odnosi poduzetnika, koji se smatraju međusobno povezanim osobama, dosadašnjim su odredbama Zakona bili dodatno ograničeni u slučaju kada je jedan od njih imao status rezidenta RH, a drugi status nerezidenta. Novim su odredbama obuhvaćeni i odnosi između rezidenata, naročito u slučaju kada je razvidno da dolazi do transfera dobiti zbog poreznih razloga. Dakle, ako povezana društva - rezidenti, međusobno zaračunavaju cijene ili kamate koje su bitno različite od tržišnih, pri čemu se putem cijene robe/usluga ili zaračunate kamate transferira porezna osnovica na društvo koje ima povlašteni porezni status, tada će se i na njih primijeniti odredbe navedenih zakonskih propisa. Primjena odredbi o transfernim cijenama i kamatama, koje su do sada bile propisane za povezana društva rezidente i nerezidente, proširena je i na povezane osobe rezidente ako jedna od povezanih osoba: ▶ ima povlašteni porezni status, odnosno plaća porez na dobit po stopama koje su niže od propisane stope ili je oslobođena od plaćanja poreza na dobit (poslovanje na područjima posebne državne skrbi, u slobodnim zonama, korištenje poticaja ulaganja) ili ▶ ima u poreznom razdoblju pravo na prijenos poreznog gubitka iz prethodnih poreznih razdoblja (čl. 13. st. 5. Zakona). U porezne obveznike rezidente s povoljnijim poreznim statusom ubraja se: ▶ društvo koje ima gubitak i slijedom toga nema iskazanu osnovicu za oporezivanje te ne plaća porez na dobit, a povezanom društvu zaračunava kamatu na zajam znatno iznad uobičajene tržišne kamate, ili se poveznom društvu s gubitkom zaračunava niža kamata od uobičajene tržišne, ▶ društvo koje koristi neku od poreznih povlastica, olakšica i oslobođenja (područja od posebne dr4

Opći porezni zakon (Nar. nov., br. 147/08; u nastavku: OPZ )

mr. sc. Ida Dojčić | Neka pitanja oporezivanja dobiti

U praksi su česti slučajevi da poduzetnici nabavljaju (ili unajmljuju) ovakvu vrstu imovine, prije svega plovila, isključivo za potrebe reprezentacije. Podsjećamo da se izdacima za reprezentaciju smatraju ugošćenja poslovnih partnera, darivanje poslovnih partnera prigodnim poklonima (bez obzira što se na tim poklonima nalazi znak tvrtke), plaćanje poslovnim partnerima izdataka odmora, športa, rekreacije i razonode, zatim izdataka za zakup automobila, plovila, zrakoplova, kuća za odmor i razonodu itd. Dakle, rashodi reprezentacije jesu uobičajeni izdatak poduzetnika, učinjeni u svrhu što uspješnije poslovne suradnje s poslovnim partnerima (sadašnjim i potencijalnim) koje se ugošćuje ili daruje.

osobe, ili iste osobe sudjeluju izravno ili neizravno u upravi, nadzoru ili kapitalu društva. Opći porezni zakon4 izričito navodi (u čl. 41.) kako će se ugovori i poslovni odnosi između povezanih osoba porezno priznavati samo onda ako bi i druge osobe koje nisu u takvom međusobnom odnosu pod istim ili sličnim okolnostima utvrdile takve ugovorne uvjete ili uspostavile takve poslovne odnose.

113

Financije i porezi | 12/10

Međutim, poduzetnik može predmetno plovilo koristiti i za potrebe reprezentacije, na način da povremeno ugošćuje poslovne partnere na plovilu. U tom slučaju će 70% troškova, uvećano za PDV, nastalih po osnovi ugošćenja poslovnih partnera biti porezno nepriznato. Poslovnim partnerima smatraju se osobe s kojima postoji poslovni odnos ili se očekuje da će se takav odnos uspostaviti (čl. 23. Pravilnika).

Porezi i doprinosi | Financije i porezi

od propisane stope ili je oslobođena od plaćanja poreza na dobit, te ako ima u poreznom razdoblju pravo na prijenos poreznog gubitka iz prethodnih poreznih razdoblja (čl. 14. st. 4. Zakona). Navedeno znači da je primjena eskontne stope HNB-a od 9% kod zaračunavanja kamata na pozajmice između povezanih osoba rezidenata obvezna u slučaju kada jedno od povezanih društava ima povlašteni porezni status.

žavne skrbi, brdsko-planinska područja, područje Grada Vukovara, slobodne zone te korisnici poticaja ulaganja prema posebnim propisima o poticanju ulaganja).  Kamate između povezanih osoba – rezidenata i nerezidenata Pri utvrđivanju prihoda od kamata na dane zajmove između povezanih osoba Zakonom je propisano (čl. 14. st. 1.) da se kamata obračunava najmanje do visine kamatne stope koja bi se ostvarila između nepovezanih osoba u trenutku odobrenja zajma. Najmanju kamatnu stopu koja bi se ostvarila između nepovezanih osoba objavljuje ministar financija i to prije početka poreznog razdoblja u kojem će se koristiti. Međutim, ako ministar financija ne odredi i ne objavi kamatnu stopu prije početka poreznog razdoblja u kojem se kamata primjenjuje, u tom se razdoblju primjenjuje eskontna stopa koju objavljuje HNB (čl. 37. Pravilnika). Eskontna stopa objavljena od HNB-a5 iznosi 9,0% godišnje. Pri utvrđivanju rashoda od kamata propis određuje da se na primljene zajmove od povezanih osoba priznaju obračunane kamate najviše do visine kamatne stope koja bi se ostvarila između nepovezanih osoba u trenutku odobrenja zajma (čl. 14. st. 2. Zakona).  Kao porezno dopustiv rashod tuzemnog obveznika poreza na dobit po osnovi kamata na primljene zajmove od povezanog društva nerezidenta porezno se priznaju kamate zaračunane najviše do visine eskontne stope HNB-a (9,0%), odnosno kamata isplaćena ino – povezanom društvu u svoti iznad 9,0% predstavlja porezno nepriznati rashod. U slučaju da se na kamate plaća porez po odbitku, porezna osnovica povećava se za svotu umanjenu za plaćeni porez po odbitku.

Kada se u poslovnim odnosima među poreznim obveznicima - rezidentima obračunava previsoka dužnička, odnosno preniska vjerovnička kamata, tada se i na rezidente primjenjuju propisi o visini kamate između povezanih osoba, ako se utvrdi da se radi o transferu dobiti u porezne svrhe.

2.2. Zatezne kamate između povezanih osoba Osnovno mjerilo pri utvrđivanju visine kamatnih stopa, prema čl. 29. st. 2. Zakona o obveznim odnosima,6 jest eskontna stopa HNB-a koja vrijedi zadnjeg dana polugodišta koje prethodi tekućem polugodištu. Eskontna stopa HNB-a u visini od 9% godišnje primjenjuje se za izračun kamata za 2010., pa je sukladno odredbama ZOO-a i važećoj eskontnoj stopi HNB-a rađen izračun zateznih i ugovornih kamatnih stopa za 2010. Najviše zakonske stope zateznih kamata:7  trgovački ugovori i ugovori između trgovca i osobe javnog prava ...... (9% + 8 postotnih poena)..... 17% ▶ Trgovac je pravna ili fizička osoba koja samostalno trajno obavlja gospodarsku djelatnost radi ostvarivanja dobiti proizvodnjom, prometom robe ili pružanjem usluga na tržištu - prema čl. 1. st. 1. Zakona o trgovačkim društvima. Osobe javnog prava su država, županije, gradovi, općine, te njihova tijela i ustanove koje oni financiraju.

 Kamate između povezanih osoba – rezidenata 114

U odnosima povezanih društava rezidenata primjenjuje se načelo nepristrane transakcije, po kojem se kod kamata na primljene zajmove u slučaju povezanih osoba priznaju obračunane kamate najviše do visine kamatne stope koja bi se ostvarila između nepovezanih osoba u trenutku odobrenja zajma (tržišne kamate).  Odredbe o priznavanju kamata između povezanih osoba odnose se i na rezidente, ako jedna od povezanih osoba ima povlašteni porezni status, odnosno plaća porez na dobit po stopama koje su niže

 ostali odnosi .......(9% + 5 postotnih poena) .... 14% ▶ Pod ‘’Ostali odnosi’’ smatra se odnos između osoba od kojih barem jedna nije trgovac/između trgovca i fizičke osobe, odnosno između fizičkih osoba, ali i odnos između trgovaca ako se ne radi o trgovačkom ugovoru, kao i kod svih izvan-ugovornih odnosa. 6

7 5

Eskontna stopa HNB-a (Nar. nov., br. 82/10)

Zakon o obveznim odnosima (Nar. nov., br. 35/05 i 41/08; u nastavku: ZOO) mr. sc. J. Šaban: „Zatezne i ugovorne kamatne stope u drugom polugodištu 2010.“; vidjeti na www.teb.hr

Financije i porezi | Porezi i doprinosi

Izmijenjenim odredbama Zakona o porezu na dohodak8 propisano je (čl. 61. st. 2.) da se obveza isplate na žiro-račun kod banke primjenjuje i za isplate dividendi i udjela u dobiti na temelju udjela u kapitalu. Navedeno se primjenjuje u slučaju kada se neto dobit isplaćuje u novcu, odnosno moguće je i nadalje isplaćivati dobit i u stvarima, pravima itd., na način kako to predviđa Zakon o trgovačkim društvima.9 Kod dioničkih društava, dividenda se najčešće isplaćuje u novcu, ali se statutom može predvidjeti da glavna skupština može donijeti odluku o isplati dobiti dioničarima u stvarima (čl. 220. st. 9. ZTD-a). Dividenda se može isplatiti izdavanjem novih dionica (čl. 329. ZTD-a) ili podjelom odnosno prodajom trezorskih (vlastitih) dionica društva (čl. 233. ZTD-a). Naknada ulagačima kod društava s ograničenom odgovornošću također se uglavnom isplaćuje u novcu, ali se može u skladu sa ZTD-om, društvenim ugovorom i odlukom skupštine isplatiti i u stvarima ili u vlastitim udjelima. Neto dobit se može koristiti i za dokapitalizaciju, pri čemu se za povećanje temeljnog kapitala može koristiti ostvarena dobit i rezerve društva (čl. 457. ZTD-a). Napominjemo kako se dohotkom od kapitala, prema odredbama čl. 68. st. 2. Zakona o porezu na dohodak, smatraju i dividende i udjeli u dobiti na temelju udjela u kapitalu koji su ostvareni u razdoblju od 1. siječnja 2001. do 31. prosinca 2004., a isplaćuju se od 1. siječnja 2005. godine (čl. 41. st. 6. Pravilnika o porezu na dohodak10). Navedeno se oporezuje kao predujam poreza na dohodak od kapitala po stopi od 12%.

8

9

10

Zakon o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 177/04, 73/08 i 80/10) Zakon o trgovačkim društvima (Nar. nov., br. 111/99 - 137/09; u nastavku: ZTD) Pravilnik o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 95/05 - 123/10)

Sukladno čl. 221. ZTD-a, kod d.d.-a se tek po proteku poslovne godine iz predvidivog dijela neto dobiti može dioničarima isplatiti predujam na ime dividende i to samo ako privremeni račun dobiti i gubitka za proteklu poslovnu godinu pokazuje dobit. Na ime predujma može se isplatiti najviše polovinu iznosa dobiti, umanjenog za iznose koji se po zakonu i statutu moraju unijeti u rezerve društva. Uz to isplata predujma ne može preći iznos polovine prošlogodišnje dobiti (čl. 221. st. 2. ZTD-a). O isplati predujma naknade ulagačima kod d.o.o.-a ZTD ne sadrži posebne odredbe, pa smo mišljenja da ne postoje zakonske zapreke da ova društva isplaćuju predujam udjela u dobiti, na način određen društvenim ugovorom. Međutim, svakako treba voditi računa o odredbama čl. 406. i 407. ZTD-a prema kojima su uprava i nadzorni odbor dužni iz podjele isključiti dio dobiti u slučaju nastalog gubitka. Za članove uprave i nadzornog odbora propisana je naročita odgovornost i obveza naknade štete, ako ulagačima isplate dobit protivno odredbama Zakona (čl. 407., 430. i 439. ZTD-a). Dakle, u slučaju isplate predujma vlasničke naknade svakako treba voditi računa o uvjetima propisanima ZTD-om. I ono što je vrlo bitno, trgovačko društvo koje je isplatilo predujam dividende, odnosno udjela u dobiti trebalo bi na kraju obračunskog (poreznog) razdoblja ostvariti dobit najmanje u visini isplaćenog predujma. Izmijenjenim je odredbama Zakona posebno propisan porezni tretman predujmljene dobiti u slučajevima kada se predujmljena dobit ne podmiri iz ostvarene dobiti ili se više isplaćeni iznos ne vrati. Ako je tijekom poreznog razdoblja dioničaru, članu društva i fizičkoj osobi koja obavlja samostalnu djelatnost od koje se plaća porez na dobit, isplaćen predujam dividende ili udjela u dobiti, a istekom tog poreznog razdoblja ostvarena dobit nije dostatna za pokriće takvog predujma ili isti nije podmiren do dana podnošenja prijave poreza na dobit, tada se razlika koja je ostala nepodmirena, smatra primitkom koji se oporezuje u skladu sa Zakonom o porezu na dohodak (čl. 10.a Zakona). Zakonodavac je propisao navedenu odredbu u cilju sprječavanja izbjegavanja plaćanja poreza na način da članovi trgovačkih društava i fizičke osobe koje obav-

mr. sc. Ida Dojčić | Neka pitanja oporezivanja dobiti

3. Isplata dobiti

3.1. Predujmljivanje dobiti

115

Financije i porezi | 12/10

Poreznim je propisima navedeno da zatezne kamate, koje međusobno zaračunavaju povezane osobe, nisu porezno dopustiv rashod. Za rashode zateznih kamata koje su proistekle između povezanih osoba, povećava se osnovica poreza na dobit (čl. 7. st. 1. toč. 8. Zakona). Porezna osnovica povećava se neovisno da li je kamate zaračunala povezana osoba rezident ili nerezident (čl. 29. Pravilnika).

Porezi i doprinosi | Financije i porezi

ljaju samostalnu djelatnost od koje se plaća porez na dobit (obrtnici dobitaši), isplaćuju tijekom poreznog razdoblja predujam dobiti, iako se po okončanju poreznog razdoblja nije ostvario pozitivan poslovni rezultat. Poduzetnici su vrlo često predujmljivali dobit i u slučajevima kada je već u tijeku poreznog razdoblja bilo razvidno da se neće ostvariti dostatna dobit. Novim je odredbama izričito propisano da u slučaju nastanka razlike koja je ostala neuplaćena na potraživanjima za predujmljenu dobit, ista se ne može u poslovnim knjigama preoblikovati u neki drugi oblik potraživanja (čl. 35.a st. 2. Pravilnika). Navedeno znači da u porezne svrhe nije dozvoljeno više predujmljene iznose dobiti iskazivati kao pozajmicu vlasniku, odnosno izuzimanja tijekom poreznog razdoblja prebijati s budućom obvezom za isplatu dobiti, sve dok nije stvarno utvrđena visina dobiti raspoloživa za raspodjelu i nakon što je ista prošla oporezivanje porezom na dobit. Dakle, više predujmljeni iznos dobiti treba tretirati kao izuzimanje novčanih sredstava tijekom poreznog razdoblja i utvrditi dohodak po osnovu izuzimanja. Navedeno je u skladu s odredbama čl. 30. Zakona o porezu na dohodak i čl. 41. Pravilnika o porezu na dohodak. Za poduzetnike koji isplaćuju predujmove dobiti, Pravilnikom je propisana obveza vođenja evidencije o isplaćenim i podmirenim predujmovima dobiti, koja sadrži sljedeće podatke: ime i prezime, adresu i OIB osobe kojoj je isplaćen predujam, nadnevak i iznos isplaćenog predujma, te nadnevak i iznos podmirenog predujma. Evidencija o isplaćenim i podmirenim predujmovima dobiti obvezno se prilaže uz prijavu poreza na dobit.

Dobro je podsjetiti se!

116

 Po osnovi korištenja plovila i zrakoplova iskazanih u dugotrajnoj imovini potrebno je u poreznom razdoblju ostvariti prihod najmanje u visini 7% nabavne vrijednosti.  Korištenjem apartmana i kuća za odmor iskazanih u dugotrajnoj imovini nužno je u poreznom razdoblju ostvariti prihod najmanje u visini 5% nabavne vrijednosti.  Kada se navedena imovina koristi temeljem poslovnog najma (operativni leasing), porezno se priznaju troškovi najma i korištenja takve imovine, ako je u poreznom razdoblju po osnovi korištenja imovine ostvaren prihod u visini troškova najma.

 Porezno dopustiv rashod tuzemnog društva je kamata isplaćena ino-povezanom društvu najviše do visine eskontne stope HNB-a (9%).  Između povezanih društava rezidenata primjenjuje se tržišna kamata, osim u slučaju kada jedno od povezanih društava ima povlašteni porezni status.  Porez po odbitku plaća se po stopi od 20% na sve vrste usluga koje se plaćaju ino-pravnim osobama sa sjedištem u zemljama u kojima je stopa poreza na dobit niža od 12,5%.

4. Porez na dobit po odbitku na ino-usluge U naknade koje podliježu plaćanju poreza na dobit po odbitku, sukladno čl. 31. Zakona, ulaze: ▶ naknade za autorska prava i druga prava intelektualnog vlasništva (prava na reprodukciju, patente, licencije, zaštitni znak, dizajn ili model, proizvodni postupak, proizvodne formule, nacrt, plan, industrijsko ili znanstveno iskustvo i druga slična prava), isplaćene inozemnim pravnim osobama, ▶ kamate isplaćene inozemnim pravnim osobama, osim kamata po robnim kreditima, kamata po kreditima inozemnih banaka ili drugih financijskih institucija, kamata isplaćenih inozemnim imateljima državnih ili korporativnih obveznica, te kamata plaćenih za financijski najam dobara, ▶ naknade za usluge istraživanja tržišta, poreznog i poslovnog savjetovanja i revizorske usluge, pri čemu se uslugama poslovnog savjetovanja smatra svaki oblik poslovnog savjeta ili konzultacije. Porez na dobit po odbitku plaća se po stopi od 15% (čl. 31. st. 7. Zakona), a obveznik obračunavanja, obustave i uplate poreza po odbitku je, sukladno čl. 50. Pravilnika, tuzemni isplatitelj naknade. Tuzemni isplatitelji naknada od kojih se utvrđuje porez po odbitku obvezni su prilikom isplate obračunati, obustaviti i uplatiti porez po odbitku, pri čemu se primjenjuju odredbe Zakona ili Ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja. Porez, obračunat po stopi iz tuzemnog propisa ili stopi iz Ugovora, obustavlja se od iznosa naknade koja se isplaćuje nerezidentu, tako da se za iznos ustegnutog poreza umanjuje naknada ino-primatelju.  Porez na dobit po odbitku i nadalje se plaća po stopi od 15% na propisane usluge, kada ih tuzemna društva plaćaju ino-pravnim osobama. Dopunje-

Financije i porezi | Porezi i doprinosi

Ministar financija je, sukladno čl. 14. Zakona o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dobit, objavio Popis država na koje se odnosi primjena navedenih odredbi Zakona. POPIS DRŽAVA iz čl. 31. st. 10. Zakona o porezu na dobit: 1. Američki Djevičanski otoci (US Virgin Islands) 2. Andora (Andorra) 3. Anguilla 4. Antigva i Barbuda (Antigua and Barbuda) 5. Aruba 6. Bahami (Bahamas) 7. Bahrain 8. Belize 9. Bermuda 10. Britanski Djevičanski otoci (British Virgin Islands) 11. Dominica 12. Gibraltar 13. Grenada 14. Guernsey 15. Jersey 16. Kajmanski otoci (Cayman Islands) 17. Kukovi otoci (Cook Islands) 18. Liberia 19. Liechtenstein 20. Maršalovi otoci (Marshall Islands) 21. Monaco 22. Montserrat 23. Nauru 24. Niue 25. Nizozemski Antili (Netherlands Antilles) 26. Otočje Turks i Caicos (Turks and Caicos Islands) 27. Otok Man (Isle of Man) 28. Panama

Uplate poreza na dobit po odbitku obavljaju se na: ▶ račun poreza na dobit prema sjedištu poduzetnika - obveznika poreza na dobit 1001005-17...1606 1651

Porez na dobit,

1660

Porez na dobit po odbitku na naknade za autorska prava i druga prava intelektualnog vlasništva

1678

Porez na dobit po odbitku na naknade za usluge istraživanja tržišta, poreznog i poslovnog savjetovanja, revizorske usluge i sl.

1694

Porez na dobit po odbitku na kamate

1864

Porez na dobit po odbitku na usluge plaćene osobama koje imaju sjedište izvan Europske unije, a u kojima je opća ili prosječna stopa oporezivanja dobiti niža od 12,5% (čl. 31. st. 10. Zakona o porezu na dobit).



Pretplatite se na časopis Financije i porezi i u 2011. i ostvarite pravo na: ▶ besplatne usmene odgovore, ▶ 10 besplatnih pisanih odgovora, ▶ popuste na seminarima (pripreme za izradu GFI, godišnji i polugodišnji obračun), ▶ TEB-ov kalendar za računovođe, ▶ bon od 200,00 kn temeljem kojega ostvarujete popust pri kupnji TEB -ovih knjiga, ▶ upute za popunjavanje poreznih prijava i druge dodatke uz časopis.

mr. sc. Ida Dojčić | Neka pitanja oporezivanja dobiti

Od 1. srpnja 2010. obvezno je plaćanje poreza na dobit po odbitku po stopi od 20% na sve vrste usluga isplaćene osobama koje imaju sjedište ili mjesto stvarne uprave odnosno nadzora poslovanja u državama, osim država članica Europske unije, u kojima je opća ili prosječna nominalna stopa oporezivanja dobiti niža od 12,5%.

29. Samoa 30. Sejšeli (Seychelles) 31. Sveta Lucija (Saint Lucia) 32. Sveti Kristofor i Nevis (Saint Kitts and Nevis) 33. Sveti Vincent i Grenadini (Saint Vincent and the Grenadines) 34. Vanuatu

117

Financije i porezi | 12/10

nim odredbama čl. 31. Zakona propisana je obveza plaćanja poreza po odbitku po stopi od 20% na sve vrste usluga kada ih tuzemno društvo plaća inopravnim osobama sa sjedištem u zemljama s niskim poreznim opterećenjem (tzv. poreznim oazama).

Dinko Lukač, dipl. oec. TEB, Zagreb

PDV i carina pri izvozu i uvozu dobara (II. dio) U postupku izvoza odobrava se iznošenje domaće robe iz carinskog područja Republike Hrvatske (u nastavku: RH) uz primjenu izvoznih formalnosti te obračun izvozne carine ako je propisana. Pri obavljanju trgovine s inozemstvom izvoz dobara oslobođen je oporezivanja PDV-om ako su ispunjeni zakonom propisani uvjeti. O oslobođenju izvoza od plaćanja PDV-a te načinu evidentiranja podataka u poslovnim knjigama autor potanje piše u članku.

1. PDV kod izvoza dobara

PROČITAJTE VIŠE... mr. sc. B. Tuđen: Utvrđivanje porezne osnovice PDV-a pri uvozu, FIP br. 5/10 M. Buljan: Carinska deklaracija, FIP br. 8/10 F. Ibrišimović: Posebnosti nekih 118 carinskih postupaka, FIP 1/10 D. Lukač: Nadzorne knjige, FIP br. 9/10 D. Lukač: PDV i carina pri uvozu i izvozu dobara (I. dio), FIP 10/10 UDK 336.2

Donošenjem Zakona o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dodanu vrijednost1 koji je stupio na snagu 1.1.2010., porezna oslobođenja pri izvozu uređena su na drugačiji način. Umjesto dotadašnjeg čl. 13., porezna oslobođenja pri izvozu sada su propisana čl. 13., 13.a i 13.b ZPDV-a.2 Propisana oslobođenja od plaćanja PDV-a primjenjuju se na: ◆ izvoz (čl. 13.): ▶ izvozne isporuke dobara i oplemenjenih dobara, uključujući prijevozne i sve druge otpremne usluge, ▶ isporuke dobara u slobodnu zonu, slobodna i carinska skladišta te isporuke dobara unutar slobodne zone, slobodnih i carinskih skladišta, ▶ isporuke dobara ovlaštenim tijelima koja ih izvoze izvan RH, u okviru njihovih humanitarnih, dobrotvornih ili obrazovnih djelatnosti izvan RH, ▶ isporuke dobara, osim naftnih derivata, koja putnici u okviru putničkog prometa sami otpreme ili prevezu iz RH ili to netko obavi u njihovo ime, 1

2

Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 87/09) Zakon o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 47/95 – 94/09; u nastavku: ZPDV)

◆ isporuke koje su izjednačene s izvozom (čl. 13.a): ▶ isporuke dobara i obavljene usluge diplomatskim i konzularnim predstavništvima, pod uvjetom uzajamnosti, ▶ isporuke dobara i obavljene usluge međunarodnim organizacijama koje kao takve priznaje RH i članovima tih organizacija, uz ograničenja i pod uvjetima propisanima međunarodnim sporazumima o osnivanju takvih organizacija ili sporazumima o njihovu sjedištu, ▶ isporuke dobara i obavljene usluge na području RH za potrebe oružanih snaga drugih država članica NATO saveza ili civilnog osoblja koje ih prati te za opskrbu njihovih menza i kantina, kada te snage sudjeluju u zajedničkim vojnim akcijama, vojnim vježbama, obuci, ◆ međunarodni prijevoz (čl. 13.b): ▶ isporuke dobara za opskrbu plovila, osim isporuke goriva, koja se koriste za plovidbu na otvorenome moru i za usluge prijevoza putnika uz naknadu, za potrebe komercijalnih i industrijskih djelatnosti te plovila koja se koriste za spašavanje ili pomoć na moru, ▶ isporuke goriva i dobara za opskrbu ratnih brodova prema Carinskoj ta-

rifi, tarifnoj oznaci 8906 10 00, koji napuštaju RH ploveći prema stranim lukama ili sidrištima, ▶ isporuke, preinake, popravci i održavanje plovila za plovidbu na otvorenome moru za međunarodni prijevoz putnika, komercijalne i industrijske djelatnosti, spašavanje i pomoć na moru kao i isporuke, iznajmljivanje, popravci i održavanje opreme koja je ugrađena u plovila ili se u njima koristi, ▶ isporuke, preinake, popravci, održavanje, iznajmljivanje i unajmljivanje letjelica kojima se koriste zrakoplovne tvrtke koje prometuju uz naknadu pretežno na međunarodnim linijama, te isporuke, iznajmljivanje, popravci i održavanje opreme koja je ugrađena u letjelice ili se u njima koristi, ▶ isporuke goriva i dobara za opskrbu letjelica koje prometuju na međunarodnim linijama (ako se više od 50% njihovog ukupnog godišnjeg obavljenog prijevoza odnosi na usluge međunarodnog prijevoza ili ako su one priznate kao takve prema međunarodnim sporazumima o zračnom prometu) te usluge koje služe neposredno za potrebe tih letjelica.

 Primjer 1. Izvoz robe Trgovačko društvo A d.o.o. iz Zagreba, sklopilo je dana 4.10.2010. ugovor o kupoprodaji i izvozu robe br. 49 u vrijednosti 57.235,17 EUR-a sa kupcem C d.o.o. iz Celja u Republici Sloveniji. Roba je prodana slovenskom kupcu na paritetu CPT Celje, a to znači da su u vrijednost izvozne

U izvoznom postupku, po odredbi čl. 169. Carinskog zakona,3 odobrava se iznošenje domaće robe iz carinskog područja RH, uz primjenu izvoznih formalnosti te obračun izvozne carine ako je propisana. Domaća roba namijenjena izvozu mora se staviti u carinski postupak – izvoz (šifra postupka 10 – konačan izvoz) podnošenjem carinske deklaracije i dokumentacije za izvozno carinjenje. Deklaracijama za izvozni postupak ili deklaracijama za ponovni izvoz, po odredbi čl. 126. Uredbe za provedbu Carinskog zakona,4 moraju biti priložene sve isprave potrebne za obračun izvoznih davanja i primjenu drugih mjera za izvoz određene robe (npr. račun, prijevozne isprave, isprave u svezi s prethodnim carinskim postupkom itd.). Carinska vrijednost za robu koja se izvozi je vrijednost robe dopremljena na hrvatsku granicu. Izvozna se deklaracija podnosi kod carinarnice koja je odgovorna za nadzor nad područjem u kojem izvoznik ima sjedište ili prebivalište ili u kojoj je roba zapakirana ili utovarena za izvoz. Izvoznik je osoba za račun koje je izvozna carinska deklaracija podnesena i koja je u trenutku prihvata izvozne carinske deklaracije vlasnik robe od3 4

Carinski zakon (Nar. nov., br. 78/99 – 56/10) Uredba za provedbu Carinskog zakona (Nar. nov., br. 161/03 – 76/09)

Dinko Lukač | PDV i carina pri izvozu i uvozu dobara (II. dio)

Plaćanja PDV-a oslobođene su izvozne isporuke dobara i oplemenjenih dobara, uključujući prijevozne i sve druge otpremne usluge (čl. 13. st. 1. toč. 1. ZPDV te čl. 90. PPDV). Porezni obveznik (izvoznik) može odbiti pretporez koji se odnosi na izvoz dobara i drugih isporuka dobara i obavljenih usluga iz čl. 13., 13.a i 13.b ZPDV-a (čl. 20. st. 4. ZPDV-a). Izvoznom isporukom dobra smatra se isporuka dobra koju obavi poduzetnik carinski obveznik, u inozemstvo izvan carinskog područja RH, inozemnom naručitelju (primatelju). Inozemnim naručiteljem smatra se poduzetnik kao i osoba koja nije poduzetnik, a koji ima sjedište odnosno prebivalište ili uobičajeno boravište u inozemstvu. Inozemnim naručiteljem smatra se i inozemna poslovna jedinica tuzemnog poduzetnika.

Postupak carinjenja

119

Financije i porezi | 12/10

1.1. Izvozne isporuke dobara i oplemenjenih dobara

isporuke uračunati i troškovi prijevoza i otpreme. Račun za izvoz robe broj 157 od 6.10.2010. glasi na 57.235,17 EUR-a (odnosno 418.389,09 kn po srednjem tečaju HNB-a od 7,31 kn za EUR). A d.o.o. (izvoznik) sklopio je ugovor o prijevozu robe od Zagreba do Celja sa tuzemnim prijevoznikom BRZI d.o.o. te ugovor o otpremi (špediciji) sa ŠPED d.o.o. radi obavljanja potrebnih carinskih radnji pri izvozu robe. Za obavljenu uslugu prijevoza tuzemni prijevoznik izdao je račun na iznos 3.756,00 kn bez PDV-a, a za obavljenu uslugu otpreme tuzemni otpremnik izdao je račun na iznos 1.213,00 kn bez PDV-a. Otpremnik podnosi nadležnoj carinarnici JCD br. 41114/510/182010 radi izvoza robe. Dana 14.10.2010. inozemni kupac doznačio je na devizni račun iznos od 57.235,17 EUR-a (odnosno 417.816,74 kn po srednjem tečaju HNB-a od 7,30 kn za EUR na dan naplate). Nabavna vrijednost prodane robe je 374.223,00 kn.

Financije i porezi | Porezi i doprinosi

nosno osoba koja ima pravo raspolaganja robom (čl. 306. Uredbe za provedbu Carinskog zakona). Stavljanje robe u postupak izvoza odobrava se pod uvjetom da se roba izveze iz carinskog područja RH u stanju u kojemu je bila u trenutku prihvaćanja izvozne deklaracije. Ako se za izvoznu carinsku deklaraciju koristi JCD rabe se primjerci broj 1, 2 i 3. Carinarnica kod koje je bila podnesena izvozna carinska deklaracija potvrđuje polje A, i ako je to potrebno popunjava polje D. Po puštanju robe carinarnica izvoznog carinjenja zadržava primjerak broj 1 i 2, a primjerak 3 vraća podnositelju. Carinarnica provjerava da li podnesena roba odgovara robi koja je prijavljena za izvozni carinski postupak i potvrđuje stvarni istup robe u polju C primjerka broj 3, s navođenjem broja istupa, datumom i pečatom carinarnice. Dakle, za nadzor i kao dokaz da je roba stvarno napustila carinsko područje koristi se primjerak broj 3 JCD-a.

120

Kada bi u navedenom primjeru došlo do propusta u isporuci robe od strane izvoznika, tj. kada izvezena roba ne bi udovoljavala ugovorenim uvjetima (u količini, kvaliteti), izvoznik može slobodno sukladno sklopljenom ugovoru o izvozu, izvoziti robu radi zamjene za ranije isporučenu robu za koju je tijekom jamstvenog roka ili ako taj rok nije ugovoren, utvrđeno da nije ispravna ili da ne udovoljava ugovorenim uvjetima. Roba za koju izvoznik utvrdi da nije isporučena s glavnom pošiljkom može se slobodno izvesti od strane izvoznika, uz obvezu predočavanja ugovora i drugih dokaza nadležnoj carinarnici da se radi o zamjeni za ranije isporučenu robu, odnosno o robi koja nije isporučena s glavnom pošiljkom. Oslobođenje od plaćanja carine odobrit će se za robu koja se ponovno uvozi u istom stanju u kojemu je izvezena (čl. 189. Carinskog zakona i čl. 432. – 445. Uredbe za provedbu Carinskog zakona). Reklamaciju kupca na izvezenu robu prodavatelj (izvoznik) može riješiti tako: ▶ da neispravnu (neodgovarajuću) robu vrati u RH na besplatni popravak u garantnom roku ako je popravak moguć ili da umjesto neispravne robe (jer popravak nije moguć) kupcu pošalje novu ispravnu robu ili ▶ da se neispravna roba vrati u RH i da se umjesto nje ne izvozi ispravna roba, već se kupca odobrava za novčani iznos u vrijednosti neispravne robe. Povrat robe i zamjena robe što je bila ocarinjena označava se npr. šifrom vrste posla 21 (povrat robe), 22 (zamjena za vraćenu robu), a roba za popravak i povrat robe nakon popravka označava se npr. šifrom vrste posla 43 (popravak i održavanje

robe bez plaćanja), 53 (povrat robe nakon popravka i održavanja bez plaćanja) u polju 24 JCD-a.5 Kao vjerodostojna dokumentacija koju treba priložiti prilikom povrata robe smatra se JCD po kojem je roba stavljena u izvozni postupak, zapisnik o neispravnoj robi sastavljen od zaposlenika kupca, račun (proforma faktura – faktura bez naplate), ugovor itd. Skrećemo pozornost, što se tiče rješavanja reklamacija na robu koja se pušta u slobodan promet (konačan uvoz) u RH, a koja ne odgovara ugovorenim uvjetima, da se može postupiti na način propisan čl. 95. i 234. Carinskog zakona. Nadalje, u praksi se često puta javlja i pitanje o mogućnosti izvoza bez naplate odnosno uvoza bez plaćanja protuvrijednosti. Izvoznik može izvoziti robu, a uvoznik uvoziti robu bez plaćanja protuvrijednosti, po odredbi čl. 23. Zakona o trgovini: ▶ ako je to u svezi s obavljanjem njegove gospodarske djelatnosti i ako roba koja se izvozi odnosno uvozi ne služi za daljnju prodaju ili ▶ ako je to predviđeno međunarodnim ugovorima i konvencijama. Uz carinsku deklaraciju, nadležnoj carinarnici, podnosi se dokaz o izvozu bez naplate, odnosno uvozu bez plaćanja protuvrijednosti te izjava odgovorne osobe kod izvoznika odnosno uvoznika da se radi o izvozu i uvozu bez naplate odnosno plaćanja protuvrijednosti tj. besplatnom ili gratis izvozu i uvozu, odnosno dokaz o pozivu na međunarodni ugovor. Ako se izvozi roba bez naplate, tj. ako se besplatno izvoze pošiljke (darovi, osim popravaka, održavanja, povrata i zamjene robe kod konačne kupoprodaje robe; konsignacijske prodaje i komisijske kupoprodaje; posredovanja (reexporta) itd.), u polje 24 JCD-a kao šifra vrste posla upisuje se 31 – humanitarne pošiljke, darovi ili 32 – pošiljke bez plaćanja protuvrijednosti ili 33 – ostalo, a kao carinski postupak navodi se šifra 10 – konačan izvoz i upisuje se u polje 37 JCD-a. Uz naprijed navedeni JCD pri izvozu podnosi se i račun (u praksi se naziva proforma faktura) na kojem se navodi roba po vrsti, količini i vrijednosti uz obvezno navođenje klauzule da naknada iskazana na računu ne podliježe naplati (to je dokaz o izvozu bez naplate) te izjava odgovorne osobe kod izvoznika da se radi o izvozu bez naplate (gratis izvoza). Kod obavljenog izvoza robe bez naplate (gratis izvoza) smanjuju se zalihe robe i priznaju troškovi prema prirodnim vrstama (npr. darovi, uzorci itd.), a ne iskazuju se potraživa5

Pravilnik o uporabi obrazaca pri provedbi Carinskog zakona (Nar. nov., br. 176/03)

Porezi i doprinosi | Financije i porezi

 Porezno oslobođenje pri izvozu Za primjenu poreznog oslobođenja potrebni su dokazi o izvozu. Da je obavljena izvozna isporuka (izvoz) poduzetnik carinski obveznik (izvoznik) dokazuje carinskom deklaracijom koja glasi na njegovo ime s ovjerom nadležne carinarnice da je obavljeno izvozno carinjenje i da je dobro napustilo carinsko područje 6 7

Zakon o porezu na dobit (Nar. nov., br. 177/04 – 80/10) Pravilnik o porezu na dobit (Nar. nov., br. 95/05 – 123/10)

 Naplata iz inozemstva Naplata u devizama za tekuće poslove između rezidenta (izvoznika) i nerezidenta dopuštena je pri izvozu robe i usluga. Za naplate u devizama rezident (izvoznik) otvara devizni račun8 u banci u kojoj ima otvoren kunski račun za redovno poslovanje i na njemu vodi devizna sredstva temeljem sklopljenog ugovora sa bankom. Naplate, plaćanja i prijenosi u platnom prometu s inozemstvom obavljaju se instrumentima plaćanja (doznaka, inkaso dokumenata, strana gotovina, ček, dokumentarni akreditiv i dr.) u međunarodnom platnom prometu, uz primjenu međunarodnih pravila i standarda iz područja bankarstva te uz korištenje naloga propisanih Uputom9 i međunarodnog broja bankovnog računa (IBAN10). Primjera radi, naplatu iz inozemstva banka obrađuje Nalogom 10. Banka je dužna najkasnije sljedećeg radnog dana od dana obavijesti o primitku sredstava na računu u inozemstvu ili u drugoj banci u zemlji obavijestiti svog klijenta (korisnika naplate), o priljevu iz inozemstva ili prenijeti sredstva drugoj banci u zemlji u kojoj korisnik naplate ima otvoren račun u skladu s instrukcijama na platnom nalogu. Rezident korisnik naplate koji nije ujedno i krajnji korisnik, dužan je isplatnoj banci dati nalog za plaćanje ili prijenos deviza u korist deviznog računa rezidenta krajnjeg korisnika u ugovorenom 8

9

10

Odluka o postupku otvaranja i vođenja deviznih računa i deviznih štednih uloga rezidenata u banci (Nar. nov., br. 111/03 – 122/05) Uputa za provedbu Odluke o uvjetima i načinu obavljanja platnog prometa s inozemstvom (Nar. nov., br. 136/05 – 4/08; u nastavku: Uputa). Uputa prestaje važiti 1.1.2011. stupanjem na snagu Zakona o platnom prometu (Nar. nov., br. 133/09). Odluka o konstrukciji i upotrebi međunarodnog broja bankovnog računa (IBAN), (Nar. nov., br. 162/04)

Dinko Lukač | PDV i carina pri izvozu i uvozu dobara (II. dio)

Kad se uvozi roba bez plaćanja protuvrijednosti, tj. kad se uvozi roba dobivena besplatno – gratis od poduzetnika iz inozemstva, na takav uvoz robe obračunava se carina i PDV. Naime, PDV se plaća na uvoz dobara (u koji spada i uvoz bez plaćanja protuvrijednosti) u tuzemstvo, a pod uvozom se razumijeva i unos i prijam i drugi oblici uvoza. Za provedbu carinskog postupka puštanja robe u slobodni promet (uvoz), nadležnoj carinarnici uz JCD podnosi se i račun pošiljatelja koji sadrži klauzulu bez plaćanja naknade (dokaz o uvozu robe bez plaćanja protuvrijednosti) te izjava odgovorne osobe kod uvoznika da se radi o uvozu bez plaćanja protuvrijednosti. Primjera radi, ako se uvoze besplatne pošiljke (darovi, osim popravaka, održavanja, povrata i zamjene robe kod konačne kupoprodaje robe; konsignacijske prodaje i komisijske kupoprodaje; posredovanja (reexporta) itd.), u polje 24 JCD-a kao šifra vrste posla upisuje se 32 – pošiljke bez plaćanja protuvrijednosti, a kao carinski postupak navodi se šifra 40 – puštanje robe u slobodan promet i upisuje se u polje 37 JCD-a. Ako se bez naknade ustupa dar od inozemnog pošiljatelja, a taj dar je stvar koja ima vrijednost veću od 3.500,00 kn, primatelj dara je obvezan iskazati prihod s naslova primljene imovine po tržišnoj vrijednosti (čl. 24. st. 2. Pravilnika o porezu na dobit).

RH. Dakle, izvoznikom dobara smatra se izvoz od strane carinskog obveznika. Napominjemo, po odredbi čl. 90. st. 9. PPDV-a, pri komisionim poslovima u izvozu (u slučaju neizravnog izvoza) postupa se po odredbi čl. 5. st. 2. PPDV-a. Kada komisionar nastupa u vlastito ime a za tuđi račun i kada isporuči dobro onda nastaju dvije (2) isporuke, prva je isporuka komisionara kupcu i druga je isporuka komitenta komisionaru. Svi porezni obveznici koji isporučuju dobra ili usluge koje su oslobođene PDV-a na izdanom računu trebaju navesti da PDV nije zaračunan s naznakom članka ZPDV-a kojim je to oslobođenje propisano (u primjeru je to čl. 13. st. 1. toč. 1. ZPDV-a). Na računu se navodi samo zbrojni iznos naknade.

121

Financije i porezi | 12/10

nje od kupca iz inozemstva niti prihod jer gratis izvoz nije naplatni pravni posao. Dakle, izvoz dobara (u koji spada i izvoz bez naplate), po odredbi čl. 13. st. 1. toč. 1. ZPDV-a, oslobođen je plaćanja PDV-a, uz postojanje dokaza o izvozu (račun, JCD, otpremni dokument itd.). Za iznos darovanja poduzetniku u inozemstvu potrebno je uvećati dobit na red. broju 14 prijave poreza na dobit (Obrascu PD), jer ista nisu porezno priznati rashod po odredbi čl. 7. st. 7. Zakona o porezu na dobit6 i čl. 30. Pravilnika o porezu na dobit7 (samo su darovanja u tuzemstvu do propisanog iznosa porezno priznati rashod).

Financije i porezi | Porezi i doprinosi

roku. Banka je dužna najkasnije sljedećeg radnog dana od dana primitka ispravnog naloga korisnika naplate rasporediti sredstva u skladu s nalogom. Kod obavljanja platnog prometa s inozemstvom koriste se: ▶ šifre osnove naplate i plaćanja propisane uputom o upotrebi šifara osnova naplate i plaćanja u platnom prometu s inozemstvom11 i ▶ šifre valuta i šifre država propisane uputom o upotrebi slovnih kratica i brojčanih oznaka za države ili zemlje i novčane jedinice u platnom prometu s inozemstvom.12 Srednji tečaj HNB-a za strana sredstva plaćanja koristi se za iskazivanje potraživanja i obveza prema inozemstvu te za potrebe statistike (čl. 45. st. 3. Zakona o deviznom poslovanju). Kako je potraživanje od kupca u inozemstvu iskazano po višoj vrijednosti (418.389,09 kn) od tečaja koji se primjenjuje na dan naplate (417.816,74 kn) nastala je negativna tečajna razlika (572,35 kn) koja se evidentira na kontima glavne knjige.  Unos podataka u poslovne knjige Podatke o izvozu robe unosi se u dnevnik i glavnu knjigu te Knjigu izdanih (izlaznih) računa (obrazac I-RA) i u Nadzornu knjigu i izvoza robe. Izvoz dobara je isporuka oslobođena PDV-a. Iznos računa za izvozne isporuke upisuje se u stupac 8 Knjige izdanih (izlaznih) računa (obrazac I-RA). Podaci za obavljene isporuke u inozemstvo unose se temeljem carinskih deklaracija, Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Prodaja robe u inozemstvo 1.

- potraživanje od kupca u inozemstvu - prihod od prodaje robe

418.389,09

1210

418.389,09

7521

Smanjenje zaliha robe u skladištu

122

1a.

11

12

- roba u skladištu - nabavna vrijednost prodane robe

374.223,00 374.223,00

660 702

Uputa o upotrebi šifara osnova naplate i plaćanja u platnom prometu s inozemstvom (Nar. nov., br. 136/05 i 24/06) Uputa o upotrebi slovnih kratica i brojčanih oznaka za države i zemlje i novčane jedinice u platnom prometu s inozemstvom (Nar. nov., br. 75/07 – 67/09)

Prijevozne i otpremne usluge

2.

- prijevozne usluge u cestovnom prometu - otpremničke usluge pri izvozu - obveze prema dobavljačima u zemlji

3.756,00

4101

1.213,00

4192

4.969,00

2200

Naplata potraživanja od kupca iz inozemstva 3.

- potraživanje od kupca u inozemstvu - devizni račun

417.816,74 417.816,74

1210 103

Evidentiranje tečajne razlike 4.

- potraživanje od kupca u inozemstvu - negativne tečajne razlike

572,35 572,35

1210 7131

 Primjer 2. Izvoz oplemenjenih dobara (lohn poslovi) Naručitelj iz inozemstva je tuzemnom proizvođaču dao tekstilni materijal na doradu u vrijednosti 184.345,00 kn iz kojega treba izraditi određene tekstilne proizvode. Normativi za izradu tekstilnih proizvoda su određeni ugovorom o uslužnom šivanju. Za uslugu šivanja proizvođač je ispostavio račun u iznosu od 108.224,00 kn bez PDV-a. Naručitelju su vraćeni otpaci i predani gotovi proizvodi.  Postupak unutarnje proizvodnje Postupak unutarnje proizvodnje uz jednu ili više proizvodnih radnji, po odredbi čl. 124. Carinskog zakona, može se odobriti za: ▶ stranu robu namijenjenu ponovnom izvozu u obliku dobivenih proizvoda, a da ta roba ne podliježe plaćanju carine niti trgovinskim mjerama (sustav odgode) ▶ stranu robu koja se pušta u slobodni promet uz plaćanje carine za koju se može odobriti povrat ili otpust carine ako se roba izveze iz carinskog područja RH u obliku dobivenih proizvoda (sustav povrata). Posao oplemenjivanja podrazumijeva proizvodnju uvozne robe koja je posredno ili neposredno dana korisniku odobrenja na raspolaganje radi proizvodnje prema specifikacijama i uputama, te za račun naručitelja sa sjedištem u trećoj državi, pri čemu plaćanja obično obuhvaćaju troškove proizvodnje. Dobiveni proizvodi su svi proizvodi nastali proizvodnim radnjama (npr. preradba i doradba robe, ugradba u drugu robu, popravak robe i sl.). Slijedom navedenog, razvidno je da se razlikuju dvije vrste unutarnje proi-

Porezi i doprinosi | Financije i porezi

▶ Izvozne isporuke dobara i oplemenjenih dobara, uključujući prijevozne i sve druge otpremne usluge oslobođene su od plaćanja PDV-a, pri čemu: ✓ izvoznik dokazuje carinskom deklaracijom da je obavljena izvozna isporuka, ✓ kad se radi o doradi, oplemenjivanju ili popravku uvezenih dobara, poduzetnik carinski obveznik mora osim izvozne imati i uvoznu carinsku dokumentaciju, ✓ kad se radi o privremenom izvozu dobara na oplemenjivanje u inozemstvo, kod uvoza oplemenjenih dobara porezna osnovica se utvrđuje prema naknadi za oplemenjivanje, ✓ privremeni izvoz se ne smatra izvozom, pa su zbog toga prijevozne i otpremne usluge povezane sa privremenim izvozom oporezive PDV-om. ▶ Porezno oslobođenje se odnosi i na: ✓ isporuke dobara u slobodnu zonu, slobodna i carinska skladišta, ✓ isporuke dobara unutar slobodne zone, slobodnih i carinskih skladišta. ▶ Ostala oslobođenja pri izvozu dobara: ✓ isporuke dobara ovlaštenim tijelima, organizacijama i udrugama koje ih izvoze izvan RH u okviru njihovih humanitarnih, dobrotvornih ili obrazovnih djelatnosti izvan RH, ✓ isporuke dobara, osim naftnih derivata, u okviru putničkog prometa, ✓ isporuke dobara i obavljene usluge diplomatskim i konzularnim predstavništvima i njihovom osoblju uz potvrdu Diplomatskog protokola, ✓isporuke dobara i obavljene usluge međunarodnim organizacijama koje kao takve priznaje RH i članovima tih organizacija, pod uvjetima propisanim međunarodnim ugovorima uz predočenje potvrde koju izdaje nadležno državno tijelo koje provodi odredbe ugovora, ✓ isporuke dobara i obavljene usluge u tuzemstvu za potrebe oružanih snaga drugih država članica NATO saveza ili civilnog osoblja koje ih prati te za opskrbu njihovih menza i kantina, uz potvrdu Ministarstva obrane RH i dr.

123

Financije i porezi | 12/10

▶ Oslobođenje od plaćanja PDV-a primjenjuje se na: ✓ izvoz, ✓ isporuke koje su izjednačene s izvozom, ✓ međunarodni prijevoz.

Da bi se mogao koristiti carinski postupak unutarnje proizvodnje potrebno je ishoditi odobrenje od carinarnice. Pisani zahtjev za odobrenje podnosi se carinarnici nadležnoj prema mjestu u kojem će se roba proizvoditi ili prerađivati (čl. 210. toč. b) Uredbe za provedbu Carinskog zakona). Zahtjev podnosi osoba koja izvodi proizvodne radnje ili osoba koja organizira njihovo izvođenje (čl. 126. Carinskog zakona). Odobrenje se može dati samo: ▶ osobama sa sjedištem u RH; u slučaju nekomercijalnog uvoza odobrenje se može dati i osobama sa sjedištem ili prebivalištem izvan RH ▶ ako se uvozna roba može prepoznati u dobivenu proizvodu ▶ ako se postupkom unutarnje proizvodnje postižu povoljniji uvjeti za izvoz ili ponovni izvoz dobivenih proizvoda, a da pri tome nisu ugroženi osnovni interesi domaćih proizvođača sličnih ili istih proizvoda (gospodarski uvjeti). Provjera gospodarskih uvjeta provodi se putem Hrvatske gospodarske komore. Odobrenje ili obrazložena odluka o odbijanju zahtjeva za izdavanje odobrenja dostavlja se podnositelju zahtjeva u roku od 30 dana računajući od dana kada je zahtjev podnesen. Odobrenje mora sadržavati sve uvjete pod kojima će se provoditi postupak unutarnje proizvodnje. Odobrenje će se izdati samo ako podnositelj zahtjeva namjerava glavni dobiveni proizvod izvesti ili ponovno izvesti (čl. 243. Uredbe za provedbu Carinskog zakona). Kod unutarnje proizvodnje rok važenja odobrenja izdaje se za razdoblje ne duže od 3 godine, osim u posebno opravdanim i obrazloženim slučajevima. Carinarnica može uvjetovati da korisnik odobrenja podnese odgovarajuće osiguranje plaćanja carinskog duga (s osnove carine, posebnih poreza, PDV-a, kamata i sl.) koji bi mogao nastati u svezi s robom stavljenom u carinski postupak s odgodom. Carinski dug moguće je osigurati polaganjem: gotovine u kunama; mjenice te bankovne garancije (čl. 447. Uredbe za provedbu Carinskog zakona). Carinarnica određuje rok u kojemu dobiveni proizvodi moraju biti izvezeni ili ponovno izvezeni ili u kojem se mora zahtijevati drugi carinski dopušten postupak ili uporaba. Rok počinje teći kad se strana roba stavi u postupak unutarnje proizvodnje. Carinarnica određuje normativ proizvodnje ili, gdje je to prikladno, metodu za utvrđivanje normativa. Normativ je količina ili postotak dobivenih proizvoda koji se u postupku proizvodnje dobiva iz određene količine uvozne robe. Normativ se mora utvrditi na osnovi stvarnih okolnosti u kojima se izvodi ili se treba izvesti proizvodna radnja. Carinski postupak s gospodarskim

Dinko Lukač | PDV i carina pri izvozu i uvozu dobara (II. dio)

zvodnje i to: ▶ lohn poslovi i ▶ kupoprodaja robe.

Dobro je podsjetiti se!

Porezi i doprinosi | Financije i porezi

učinkom završit će se kad se odobri novi carinski dopušteni postupak ili uporaba, bilo za robu koja je bila stavljena u taj postupak, bilo za nadomjesne ili dobivene proizvode.  Lohn poslovi Kod postupka unutarnje proizvodnje u sustavu odgode plaćanja (lohn poslovi) kod uvoza robe podnosi se JCD, uz koji se prilaže faktura odnosno druga trgovačka isprava te deklaracija o carinskoj vrijednosti robe i odobrenje za uporabu tog postupka (npr. šifra odobrenja je R70 i upisuje se u polje 44 JCD-a). Carinarnica obračunava carinu i PDV kod uvoza ali se ne obavlja naplata duga, a to znači da se dug odgađa. Dug će se naplatiti u slučaju da se ne izradi gotov proizvod i da se ne izveze u inozemstvo. Kod uvoza robe, kao vrsta posla navodi se šifra 41 – obradba, preradba i doradba robe (oplemenjivanje robe) i upisuje se u polje 24 JCD-a, a kao carinski postupak navodi se šifra 51 – uvoz robe radi unutarnje proizvodnje (sustav odgode plaćanja carine) i upisuje se u polje 37 JCD-a. Kod izvoza dobivenih proizvoda, kao vrsta posla navodi se šifra 51 – povrat robe nakon obradbe, preradbe ili doradbe (oplemenjivanja) i upisuje se u polje 24 JCD-a, a kao carinski postupak navodi se šifra 10 – konačan izvoz i upisuje se u polje 37 JCD-a. Ako se neko dobro uvozi radi dorade, oplemenjivanja ili popravka pri čemu se ne prenosi mogućnost raspolaganja (vlasništva) na domaćeg poduzetnika i nakon dorade odnosno oplemenjivanja ili popravka se to dobro izveze inozemnom naručitelju, po odredbi čl. 90. st. 4. PPDV, smatra se da je u dijelu koji se odnosi na oplemenjivanje ili popravak obavljena izvozna isporuka dobra koja je oslobođena PDV-a.

124

U primjeru, za lohn posao domaći poduzetnik zaračunava samo svoju uslugu oplemenjivanja. Takva usluga bila bi oporeziva, ali je oslobođena plaćanja PDV-a jer se tretira kao izvozna isporuka oplemenjenih dobara (čl. 13. st. 1. toč. 1. ZPDV i čl. 90. st. 4. PPDV). Kad se radi o doradi, oplemenjivanju ili popravku uvezenih dobara, poduzetnik carinski obveznik mora osim izvozne imati i uvoznu carinsku dokumentaciju (čl. 90. st. 7. PPDV). Ako domaći poduzetnik obavlja premještaj dobra izrađenog, oplemenjenog ili popravljenog u postupku unutarnje proizvodnje drugom poduzetniku koji također obavlja postupak unutarnje proizvodnje sukladno carinskim propisima, te ako se to dobro nakon dorade

odnosno oplemenjivanja ili popravka isporučuje inozemnom naručitelju u inozemstvu takva isporuka je oslobođena plaćanja PDV-a. Poduzetnik koji premješta dobro nakon izrade odnosno oplemenjivanja ili popravka u postupku unutarnje proizvodnje obvezan je osigurati dokaze (odgovarajuću carinsku dokumentaciju) o premještanju toga dobra u drugi postupak unutarnje proizvodnje.  Unos podataka u poslovne knjige Podatke o uvozu robe (tekstilni materijal) korisnik odobrenja evidentira na kontima izvanbilančnih zapisa. Po obavljenom poslu izdani račun unosi se u dnevnik i glavnu knjigu (kao bilančne stavke), Knjigu I-RA i Nadzornu knjigu usluga. Inozemnom naručitelju zaračunava se ugovorena cijena poslova dorade ili oplemenjivanja, tj. usluga šivanja. Knjiženje: Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Za primljeni materijal u doradu

1.

- tuđi materijal za preradu – lohn poslovi - obveze za materijal za preradu–lohn posao

184.345,00

9908

184.345,00

9958

Za uslugu šivanja po računu 2.

- kupci u inozemstvu - ostali prihodi od prodaje proizvoda i usluga

108.224,00

1210

108.224,00

7509

Za vraćene gotove proizvode i otpatke

3.

- obveze za materijal za preradu-lohn posao - tuđi materijal za preradu – lohn poslovi

184.345,00

184.345,00

9958

9908

 Primjer 3. Privremeni izvoz – oplemenjivanje dobra u inozemstvu Dana 1.10.2010. poduzetnik D d.o.o. iz Zagreba, po osnovi ugovora o oplemenjivanju od 30.9.2010., privremeno izvozi na oplemenjivanje materijal u vrijednosti 396.000,00 kn inozemnom poduzetniku G d.o.o. iz Maribora. Usluga oplemenjivanja ugovorena je u iznosu 15.237,00 EUR. Po obavljenom poslu inozemni poduzetnik je izdao račun, a privremeno izvezen materijal se

Porezi i doprinosi | Financije i porezi

Postupak vanjske proizvodnje može se odobriti za domaću robu koja se privremeno izvozi iz carinskog područja RH radi određenih proizvodnih radnja. Proizvodne radnje su: ▶ obradba robe, uključujući postavljanje, sastavljanje i ugradbu u drugu robu ▶ preradba i doradba robe ▶ popravak robe, uključujući obnavljanje i osposobljavanje. Dobiveni proizvodi jesu proizvodi nastali takvim proizvodnim radnjama. Da bi se mogao koristiti carinski postupak vanjske proizvodnje potrebno je ishoditi odobrenje od carinarnice. Pisani zahtjev za odobrenje podnosi se carinarnici nadležnoj prema mjestu u kojem se nalazi roba koja će biti deklarirana za privremeni izvoz (čl. 210. toč. d) Uredbe za provedbu Carinskog zakona). Odobrenje za postupak vanjske proizvodnje donosi carinarnica na zahtjev osobe koja organizira izvođenje proizvodnih radnji. Odobrenje se može dati samo: ▶ osobama sa sjedištem u RH ▶ ako je moguće utvrditi da su dobiveni proizvodi proizvedeni od privremeno izvezene robe te ▶ ako donošenje odobrenja ozbiljno ne ugrožava osnovne interese hrvatskih proizvođača (gospodarski uvjeti). Provjera gospodarskih uvjeta provodi se putem Hrvatske gospodarske komore. Carinarnica određuje rok u kojemu se dobiveni proizvodi moraju ponovno uvesti u carinsko područje RH, a taj se rok može i produljiti na osnovi pravodobnog i opravdanog zahtjeva korisnika odobrenja. Carinarnica određuje normativ ili metodu za utvrđivanje normativa za izvoz i uvoz roba u postupku vanjske proizvodnje. Carinska deklaracija za privremeni izvoz se popunjava sukladno odredbama koje se odnose na izvoz, uz navođenje šifre carinskog postupka 21 – izvoz robe radi vanjske

Po završetku vanjske proizvodnje (oplemenjivanja) gotov proizvod se uvozi u RH, u primjeru od strane poduzetnika D d.o.o. iz Zagreba, uz navođenje šifre carinskog postupka 61 – ponovni uvoz i puštanje robe u slobodan promet koja se upisuje u polje 37 JCD-a te šifre vrsta posla 51 – povrat robe nakon obrade, preradbe ili doradbe (oplemenjivanja) koja se upisuje u polje 24 JCD-a. Na oplemenjeni proizvod koji se uvozi carinarnica obračunava carinu, PDV i druga propisana davanja. Iznos carine utvrđuje se na način propisan čl. 159. Carinskog zakona (iznos uvozne carine obračunate za dobiveni proizvod minus iznos uvozne carine za privremeno izvezenu robu). Za obračun carine upotrebljava se poseban obrazac (Prilog 6 – vanjska proizvodnja – obračun carinskog duga) koji je sastavni dio deklaracije, a podatak iskazan pod točkom 4. je iznos carine koji se upisuje u polje 47 JCD-a. Proizvodi koji nastanu od privremeno izvezene robe iz RH radi oplemenjivanja, po odredbi čl. 153. st. 1. Carinskog zakona, mogu se pustiti u slobodni promet s potpunim ili djelomičnim oslobođenjem od uvozne carine. Da se u primjeru radi o robi koja je izvezena radi oplemenjivanja i za koju je propisana carinska stopa 0%, onda bi se i kod uvoza za gotove proizvode primjenjivala carinska stopa 0%.  Utvrđivanje porezne osnovice kod uvoza Privremeni izvoz dobara, po odredbi čl. 90. st. 10. Pravilnika o PDV-u13, pri kojem domaći isporučitelj ne prenosi mogućnost raspolaganja tim dobrima, ne smatra se izvozom u smislu ZPDV-a niti isporukom koja podliježe oporezivanju. Ako se neko dobro izveze u inozemstvo, po odredbi čl. 9. st. 3. ZPDV, i u inozemstvu se oplemeni, pa izvoznik ili netko drugi to dobro opet uveze, tada se porezna osnovica, iznimno od čl. 9. st. 1., utvrđuje prema naknadi za oplemenjivanje. Ako takva naknada nije plaćena tada se porezna osnovica utvrđuje prema vrijednosti povećanoj zbog oplemenjivanja. Privremeni izvoz dobara radi dorade, oplemenjivanja ili popravka, po odredbi čl. 59. st. 3. PPDV, ne smatra se izvoznom isporukom prema čl. 13. st. 1. 13

Pravilnik o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 149/09; u nastavku: PPDV)

Dinko Lukač | PDV i carina pri izvozu i uvozu dobara (II. dio)

 Postupak vanjske proizvodnje

proizvodnje koja se upisuje u polje 37 JCD-a te šifre vrste posla 41 – obradba, preradba i doradba robe (oplemenjivanje robe) koja se upisuje u polje 24 JCD-a.

125

Financije i porezi | 12/10

uvozi i smješta u centralno skladište. Srednji tečaj HNB za EUR je 7,30 kn na dan uvoza. Carinarnica je obračunala, a poduzetnik platio 11.912,51 kn s osnove carine te 28.322,80 kn s osnove PDV-a. Uslugu prijevoza materijala obavio je poduzetnik H d.o.o. iz Samobora te ispostavio račun na iznos 16.960,47 kn sa PDV-om, uz zasebno iskazivanje cijene prijevoza za dionicu puta u inozemstvu i dionicu puta u tuzemstvu. Špediterske (otpremne) usluge u postupku privremenog izvoza i uvoza obavio je poduzetnik M d.o.o. iz Zagreba te ispostavio račun na iznos 9.991,29 kn sa PDVom. Plaćen je račun dobavljaču dana 14.10.2010., srednji tečaj HNB za EUR je 7,31 kn.

Financije i porezi | Porezi i doprinosi

toč. 1. ZPDV. Ako se neko dobro privremeno izvozi radi dorade, oplemenjivanja ili popravka pri čemu se ne prenosi mogućnost raspolaganja dobrom na inozemnog poduzetnika i nakon dorade, oplemenjivanja ili popravka se to dobro vraća tuzemnom naručitelju, porezna se osnovica utvrđuje prema carinskim propisima. Dakle, poreznu osnovicu čini carinska osnovica (plaćena naknada za oplemenjivanje) uvećana za iznos carine, a PDV obračunava i naplaćuje carinarnica.

Pretporez pri uvozu koji se može odbiti

4.a

5.

6.

Podatke o izvozu i uvozu materijala te drugim poslovnim događajima unosi se u dnevnik i glavnu knjigu te Knjigu U-RA i u Nadzornu knjigu usluga.

7.

Konto Iznos Potražuje

1.

8. 396.000,00

3160

396.000,00

3100

2.

111.230,10

9.

3162

111.230,10

3.

126

11.912,51

- pretporez pri uvozu (ne može se odbiti) - obveza za PDV

3162

11.912,51

28.322,80 28.322,80

2610

16030 2611

Plaćena carina i PDV pri uvozu 4.

- obveze za carinu - obveza za PDV - žiro račun

11.912,51 28.322,80 40.235,31

3162

3.171,47

16020

16.960,47

2200

- troškovi dorade i obrade materijala - pretporez po ulaznom računu - obveza prema dobavljaču špediteru

8.123,00

3162

1.868,29

16020

9.991,29

2200

- zalihe sirovina i materijala - sirovine i materijal u doradi i obradi - troškovi dorade i obrade materijala

541.054,61

3100

396.000,00

3160

145.054,61

3162

- obveze prema dobavljačima iz inozemstva - devizni račun

111.382,47 111.382,47

2210 103

- obveze prema dobavljačima iz inozemstva - negativne tečajne razlike

152,37 152,37

2210 7131

1.2. Isporuke dobara u i unutar slobodnih zona i carinskih skladišta

Obračun PDV-a pri uvozu 3.a

13.789,00

2210

Primljen JCD za obračunatu carinu - troškovi dorade i obrade materijala - obveze za carinu prema obračunu

- troškovi dorade i obrade materijala - pretporez po ulaznom računu - obveze prema dobavljaču za prijevoz

Evidentiranje tečajne razlike

Račun za uslugu oplemenjivanja - troškovi dorade i obrade materijala - obveze prema dobavljačima iz inozemstva

16030

Za plaćanje obveza u inozemstvo

Za materijal na doradi u inozemstvu - sirovine i materijal u doradi i obradi - zalihe sirovina i materijala

28.322,80

Za zaduženje skladišta materijala

Knjiženje:

Duguje

16031

Za otpremne usluge

 Unos podataka u poslovne knjige

Opis

28.322,80

Doprema materijala iz inozemstva

Plaćanja PDV-a, po odredbi čl. 90. st. 1. PPDV, oslobođene su izvozne isporuke dobara i oplemenjenih dobara te prijevozne i otpremne usluge koje su u svezi s izvozom dobara. Kako se privremeni izvoz ne smatra izvozom (čl. 14. st. 4. ZPDV i čl. 90. st. 10. PPDV), to znači da su prijevozne i otpremne usluge koje su povezane sa privremenim izvozom oporezive PDV-om.

Red. br.

- plaćeni PDV pri uvozu (može se odbiti) - pretporez pri uvozu (ne može se odbiti)

2610 2611 1000

Osnivanje slobodnih zona, upravljanje slobodnim zonama te uvjeti za obavljanje gospodarskih djelatnosti u slobodnim zonama uređeno je Zakonom o slobodnim zonama.14 U zoni se može obavljati: ▶ proizvodnja robe ▶ oplemenjivanje robe ▶ skladištenje robe ▶ trgovina na veliko te ▶ pružanje usluga (osim bankarskih i drugih novčanih poslova i usluga osiguranja i reosiguranja imovine i obveza). Domaće i strane fizičke i pravne osobe mogu obavljati gospodarsku djelatnost u zoni 14

Zakon o slobodnim zonama (Nar. nov., br. 44/96 – 85/08)

Porezi i doprinosi | Financije i porezi

Roba koja se iznosi iz zone može se: ▶ izvoziti ili ponovno izvoziti (reeksport) s teritorija RH ▶ uvoziti na carinsko područje RH. Ako se roba iznosi iz zone i uvozi na carinsko područje RH, podliježe propisima koji vrijede za uvoz robe u RH. Na robu koja je proizvedena ili oplemenjena u zoni pri uvozu u RH naplaćuje se carina i druge pristojbe razmjerno vrijednosti

uvoznih sirovina, materijala i dijelova uporabljenih u proizvodnji ili oplemenjivanju te robe u zoni. Isporuke dobara u zonu te isporuke dobara unutar zone oslobođene su plaćanja PDV-a.

Tuzemstvo je teritorij RH, po odredbi čl. 2. st. 2. ZPDV, osim slobodnih zona utvrđenih posebnim propisom. Kako slobodna zona nije tuzemstvo, unos dobara u slobodnu zonu ne smatra se uvozom dobara u tuzemstvo i ne nastaje obveza plaćanja carine i poreza. Nadalje, po odredbi čl. 13. st. 1. toč. 2. ZPDV oslobođene su plaćanja PDV-a: ▶ isporuke dobara u slobodnu zonu, slobodna i carinska skladišta te ▶ isporuke dobara unutar slobodne zone, slobodnih i carinskih skladišta. Porezni obveznik – isporučitelj dobara u slobodnu zonu, slobodna i carinska skladišta obvezan je osigurati dokaze (odgovarajuću carinsku dokumentaciju) o isporuci dobara u slobodnu zonu, slobodna i carinska skladišta. Ako domaći poduzetnik primi dobro od poduzetnika – korisnika slobodne zone radi dorade, oplemenjivanja ili popravka i kad se ta dorada, oplemenjivanje ili popravak obavlja u postupku unutarnje proizvodnje u skladu s carinskim propisima, te ako se nakon dorade, oplemenjivanja ili popravka to dobro isporučuje naručitelju u slobodnu zonu, takva isporuka je oslobođena plaćanja PDV-a (čl. 91. st. 2. PPDV).

1.3. Ostala oslobođenja pri izvozu dobara Isporuke dobara iz čl. 13., 13.a i 13.b. ZPDV-a (navedene u točki 1. članka) oslobođene su od plaćanja PDV-a ako su ispunjeni zakonom propisani uvjeti i priloženi dokazi o ispunjenju uvjeta. Primjera radi, za isporuke dobara, osim naftnih derivata, u okviru putničkog prometa oslobođenje se primjenjuje uz dokaz o statusu kupca putnika te dokaz o izvozu. Kao dokaz za oslobođenje od plaćanja PDV-a je i preslika stranica ugovora pri nabavi dobara i usluga u tuzemstvu

Dinko Lukač | PDV i carina pri izvozu i uvozu dobara (II. dio)

U slobodnu zonu ili slobodno skladište može se unositi strana i domaća roba. Smještaj robe u postupku carinskog skladištenja uređen je čl. 110. do 123. Carinskog zakona, a čl. 171. do 186. istog zakona za slobodne zone i slobodna skladišta. Poseban oblik trgovine s inozemstvom je i prodaja strane robe s carinskog skladišta. Uvjeti za osnivanje i poslovanje carinskih skladišta te posebne oblike carinskog postupanja pri prodaji robe s carinskog skladišta uređeni su čl. 110. do 123. Carinskog zakona te čl. 231. do 241. Uredbe za provedbu Carinskog zakona.

127

Financije i porezi | 12/10

ako su registrirane u RH za obavljanje te djelatnosti te ako ispunjavaju uvjete propisane navedenim zakonom. Korisnik u zoni može obavljati sve oblike trgovine s inozemstvom i tuzemstvom i posredovanja u trgovini, osim trgovine na malo. Zona mora biti ograđena i označena, tako da se promet robe i osoba u zonu ili iz nje može odvijati samo kroz određene izlaze ili ulaze zone. Područje zone, pristupna ulazna i izlazna mjesta iz zone ili njenog dijela moraju biti pod carinskim nadzorom. Osobe i prijevozna sredstva koja ulaze ili napuštaju zonu podliježu carinskom pregledu. Carinarnica obavlja redovno ili povremeno pregled i nadzor robe koja se smješta u zoni. Korisnici obavljaju gospodarsku djelatnost u zoni na temelju ugovora sklopljenog s osnivačem zone i dužni su voditi knjigovodstvo za poslovanje u zoni, ili odvojeno knjigovodstvo za dio svog poslovanja koje obavljaju u zoni. Na postupke i postupanja s robom u zoni primjenjuju se carinski propisi. Za robu smještenu u zoni, koja nije namijenjena prometu na domaćem tržištu ili je u zoni uporabljena ili potrošena sukladno Zakonu o slobodnim zonama, ne plaća se carina i porez niti se primjenjuju druge mjere gospodarske politike. Domaća roba koja se radi namjeravanog izvoza smješta u zonu, smatra se izvezenom u trenutku smještaja u zonu i mora se izvozno ocariniti. Roba koja se smješta u zonu, osim izvozno ocarinjene robe, prijavljuje se carinarnici prijavom za uvoz i provoz robe ili drugom propisanom ispravom za carinski nadzor uz koju se prilažu prijevozne isprave. Roba se iz zone može privremeno uputiti radi ispitivanja, atestiranja, popravka i predstavljanja na tržištu ili oplemenjivanja, a mora se vratiti u zonu u roku potrebnom da se obave radnje radi kojih je upućena iz zone ili konačno izvesti. Privremeno upućivanje robe iz zone evidentira i prati carinarnica. Korisnik je dužan radi provedbe carinskog nadzora voditi popis o: ▶ robi koja se smješta u zoni ▶ robi koja se izvozi iz zone ▶ robi koja se u zoni prerađuje, dorađuje, obrađuje ili proizvodi ▶ svim promjenama i postupcima na robi u zoni. Popis se vodi kronološki na temelju podataka iz prijevoznih i drugih isprava koje prate robu i na temelju normativa u proizvodnji robe.

Financije i porezi | Porezi i doprinosi

za projekte koji se financiraju iz potpore Europske zajednice; potvrda Diplomatskog protokola; potvrda o statusu ovlaštenog tijela; izjava o plovidbi; izjava zrakoplovne tvrtke itd.

2. Poslovi posredovanja u trgovini s inozemstvom Trgovac može, po odredbi čl. 26. st. 1. Zakona o trgovini, slobodno kupovati robu u inozemstvu i tu robu uvoziti ili privremeno uvoziti radi ponovnog izvoza, odnosno robu kupljenu u inozemstvu neposredno prodavati u inozemstvu. Po odredbama Zakona o trgovini navedeni poslovi smatraju se poslovima posredovanja u trgovini s inozemstvom. Roba koja je kupljena u inozemstvu i koja se uvozi u tuzemstvo podliježe obvezi plaćanja carine i PDV-a od strane trgovca uvoznika, osim ako se uvezena roba smješta u slobodnu zonu i carinska skladišta. Uvoz odnosno izvoz robe obavljen je kada je roba ocarinjena i kada je roba prešla carinsku crtu, a kao dan uvoza odnosno izvoza robe smatra se dan kad je roba ocarinjena. U praksi su vrlo česta pitanja glede mogućnosti nabave (kupnje) robe u inozemstvu i prodaji iste robe kupcu u inozemstvo te o obvezama s osnove PDV-a iz takvog poslovnog događaja. Dopuštenost navedene transakcije podliježe propisima zemlje u kojima se obavlja kao i poreznim obvezama. S obzirom da roba nije prešla carinsku crtu, niti je ušla u carinsko područje RH ne plaća se carina niti PDV. Znači, roba koja se kupuje u inozemstvu od jednog poduzetnika može se prodati drugom poduzetniku u inozemstvu, bez obveze prijavljivanja robe Carinskoj upravi pod uvjetom da roba ne prelazi preko carinskog područja RH. U knjigovodstvenom smislu navedenu transakciju treba evidentirati kao prodaju robe u tranzitu na sljedeći način.

Također, kao često pitanje postavlja se i mogućnost kupnje robe u RH od strane inozemnog poduzetnika te prodaji iste robe drugom poduzetniku u RH, uz obavljanje izvozno-uvoznog carinjenja robe bez prelaska carinske crte. Mogućnost obavljanja izvozno-uvoznog carinjenja bez prelaska carinske crte bila je propisana čl. 29. st. 3. Zakona o trgovini (Nar. nov., br. 11/96 – 103/03), a navedena odredba je glasila: Iznimno od odredbi stavka 1. ovoga članka, nadležna carinarnica može odobriti izvozno-uvozno carinjenje robe, iako roba nije prešla carinsku crtu, ako su s tim suglasni svi sudionici u poslu izvoza i uvoza i ako se time pridonosi smanjenju troškova prijevoza. Pri izvozno-uvoznom carinjenju te robe primjenjuju se propisi što se odnose na izvoz i uvoz robe koja prelazi carinsku crtu. Danom stupanja na snagu sada važećeg Zakona o trgovini (Nar. nov., br. 87/08) prestao je važiti Zakon o trgovini (Nar. nov., br. 11/96 – 103/03). Od 2.8.2008. po odredbama sada važećeg Zakona nije moguće obaviti izvozno-uvozno carinjenje robe bez prelaska carinske crte.

2.1. Trgovina uslugama s inozemstvom Trgovina uslugama s inozemstvom, po odredbama Zakona o trgovini, je pružanje usluga: ▶ s područja RH na područje druge države, odnosno s područja druge države na područje RH ▶ domaće pravne ili fizičke osobe stranoj osobi na području RH ▶ domaće pravne ili fizičke osobe putem komercijalne prisutnosti u drugoj državi, odnosno strane osobe putem komercijalne prisutnosti u RH ▶ domaće fizičke osobe na području druge države, odnosno strane fizičke osobe na području RH.



Knjiženje:

128

Red. br.

Konto Opis

Iznos Duguje

Potražuje

Za nabavu robe u inozemstvu

1.

- nabavna vrijednost prodane robe - obveza prema dobavljačima iz inozemstva

396.000,00

7021

396.000,00

2210

Za prodaju robe u inozemstvu 2.

- potraživanje od kupaca u inozemstvu - prihodi od prodaje robe

496.000,00 496.000,00

1210 7521

TEB-ovi savjetnici odgovaraju na Vaša pitanja radnim danom od 7,30 - 15,30

mr. sc. Ljubica Javor, Zagreb

Mjesto oporezivanja inženjerskih usluga

Usluge inženjera, odvjetnika, revizora, računovođa, tumača, prevoditelja i druge slične usluge savjetovanja, oporezuju se prema sjedišta poduzeća primatelja (čl. 5. st. 6. toč. 3. u svezi s čl. 5. st. 5. Zakona o PDV-u). Ako je sjedište poduzeća primatelja usluge inženjera u inozemstvu, tada se usluga koju obavi hrvatski porezni obveznik, ne oporezuje u Republici Hrvatskoj. Ako inženjersku uslugu hrvatskom poduzetniku obavi poduzetnik sa sjedištem u inozemstvu, tada je mjesto oporezivanja usluge u RH i hrvatski poduzetnik je obvezan temeljem odredbe čl. 19. st. 2. Zakona o PDV-u, zaračunati i uplatiti PDV. Ako je poduzetnik obveznik PDV-a koji obavlja oporezive isporuke, uplaćeni iznos poreza može vratiti kao pretporez. Propisi o PDV-u, Zakon i Pravilnik o PDV-u, ne pojašnjavaju pobliže sadržaj usluge inženjera kao niti ostale slične usluge savjetovanja. Inženjerske usluge imaju veoma široki obuhvat, ali u smislu odredbe čl. 5. st. 6. toč. 3. Zakona o 1

2

Zakon o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 47/95 - 94/09; u nastavku: Zakon o PDV-u) Pravilnik o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 149/09; u nastavku: Pravilnik o PDV-u)

PDV-u, vodeći se idejom da su navedene u točki u kojoj su obuhvaćene i neke druge intelektualne usluge, može se smatrati da inženjerske usluge u smislu navedene odredbe obuhvaćaju usluge izrade dokumentacije kao što je na primjer tenderska ili projektna dokumentacija, zatim izrade studija izvodljivosti kao i izrade tehničkoekonomskih analiza. U pravilu se naručitelju dostavlja projektna dokumentacija, studije ili slični dokumenti.



Mišljenje Ministarstva financija - Porezna uprava, Središnji ured (Kl.: 410-19/97-01/802; Ur. broj: 513-07/97-2 od 12. veljače 1998.) U tom smislu se o mjestu oporezivanja izjasnilo i Ministarstvo financija u kojem se navodi da se kod inženjerskih usluga projektiranja, konstrukcije i razvoja na radnim stanicama povezanim sa satelitskim antenama sa Švicarskom i Njemačkom, za kupce iz tih zemalja, radi o inženjerskim uslugama iz čl. 5. st. 6. toč. 3. Zakona o PDV-u. Kada se govori o osobama koje obavljaju inženjerske usluge, u smislu propisa o PDV-u to nisu samo fizičke, već su to i pravne osobe. Pritom, naravno, nije preduvjet da te usluge obavljaju samo i isključivo osobe čije je obrazovanje tehničko-inženjerskog profila, nego to mogu biti i osobe drugih usmjerenja, odnosno

PROČITAJTE VIŠE...

129

mr. sc. Lj. Javor: Nove odredbe o mjestu oporezivanja usluga, FIP 4/10

UDK 336.2

Financije i porezi | 12/10

1. Mjesto oporezivanja inženjerskih usluga

mr. sc. Ljubica Javor | Mjesto oporezivanja inženjerskih usluga

U Zakonu o porezu na dodanu vrijednost1 inženjerske usluge se navode samo u odredbi čl. 5. st. 6. toč. 3., kao usluge koje se oporezuju prema sjedištu poduzeća primatelja. U provedbenom propisu, Pravilniku o porezu na dodanu vrijednost2, nema posebnih pojašnjenja što se sve smatra inženjerskim uslugama koje se oporezuju prema sjedištu poduzeća primatelja, pa to izaziva brojna pitanja o sadržaju pojma “inženjerske usluge’’, a time i o mjestu oporezivanja tih usluga.

Porezi i doprinosi | Financije i porezi

kad je riječ o pravnim osobama, nije uvjet da se radi samo o poduzetnicima koji su registrirani za obavljanje inženjerskih usluga.

1.1. Inženjerske usluge u svezi s nekretninama O inženjerskim uslugama se radi i kod nekih usluga u svezi s nekretninama, kao što su npr. usluge projektiranja, geodetski radovi i sl. Prema odredbama Zakona o PDV-u, ako se radi o takvim uslugama u svezi s nekretninama, bez obzira što ih obavljaju osobe inženjerskog usmjerenja, propisano je posebno mjesto oporezivanja. Ove usluge se oporezuju prema mjestu gdje se nekretnina nalazi (čl. 5. st. 4. toč. 1. Zakona o PDV-u). Uslugama u svezi s nekretninama smatraju se i usluge koje se obavljaju na nekretnini, a obuhvaćaju usluge koje se obavljaju na nekretnini i koje služe neposredno uređivanju nekretnine (npr. geodetski radovi), usluge koje služe za pripremu građevinskih radova (npr. usluge arhitekata, građevinskih inženjera, statičara), obavljanje građevinskih radova, vještačenja na nekretninama, inženjering usluge (čl. 33. st. 3. st. 2. Pravilnika o PDV-u). Sve navedene usluge obavljaju uglavnom osobe inženjerskog usmjerenja i ako se radi o takvim inženjerskim uslugama, one se oporezuju prema mjestu gdje se nekretnina nalazi, u skladu s odredbom čl. 5. st. 4. toč. 1. Zakona o PDV-u.

 Mišljenje Ministarstva financija (Kl.: 410-19/0201/435; Ur. broj: 513-07/02-2 od 6. prosinca 2002.)

130

U svezi s inženjerskim uslugama koje obuhvaćaju usluge revizije projekta i nadzor, a odnose se na projekt modernizacije Hrvatskih željeznica, koje obavlja tuzemni poduzetnik inozemnom poduzetniku, Ministarstvo financija - Porezna uprava, Središnji ured se u svom pismu izjasnilo da se radi o uslugama koje se oporezuju prema odredbama hrvatskog Zakona o PDV-u. Istina je da je određenje u pismu neprecizno, jer se navodi i čl. 5. st. 3. Zakona o PDV-u (temeljno načelo - sjedište poduzeća koje je obavilo uslugu), ali i čl. 33b. st. 3. toč. 2. Pravilnika o PDV-u, koji je bio na snazi do 31.12.2009., koji govori o mjestu oporezivanja usluga u svezi s nekretninama. Budući da se radi o uslugama revizije projekta i nadzora nad projektom modernizacije Hrvatskih željeznica, razložno je shvatiti da je Ministarstvo financija – Porezna uprava smatrala da se radi o uslugama u svezi s nekretninama, koje se oporezuju prema mjestu gdje se nekretnina nalazi.

1.2. Inženjerske usluge u svezi s pokretnim dobrima O inženjerskim uslugama se može također raditi i kod određenih usluga u svezi s popravcima kao i stručnoj procjeni i ocjeni pokretnih dobara, za koje je opet posebno propisano mjesto oporezivanja. Takve usluge koje obave inženjeri potpadaju pod usluge iz čl. 5. st. 4. toč. 3c. Zakona o PDV-u. Naime, usluge koje se obavljaju na pokretnim fizičkim dobrima, uključujući procjenu i ocjenu tih dobara, oporezuju se prema mjestu gdje je usluga stvarno obavljena (čl. 5. st. 4. toč. 3.c) Zakona o PDV-u).  Usluge popravka na pokretnim fizičkim dobrima O inženjerskim uslugama se može raditi i kad se obavljaju usluge popravaka na pokretnim fizičkim dobrima. U slučaju kada se usluga popravka obavlja u Hrvatskoj, a hrvatski porezni obveznik tu uslugu zaračunava inozemnom poduzetniku, mjesto oporezivanja je, u skladu s odredbom čl. 5. st. 4. toč. 3c) Zakona o PDV-u, u Hrvatskoj, te je hrvatski porezni obveznik obvezan zaračunati 23% PDV-a. Međutim, inozemni poduzetnik kome je zaračunat PDV na navedenu isporuku, a koji u RH ne obavlja nikakve isporuke dobara i usluga, može prema propisima koji su na snazi od 1. siječnja 2010. tražiti povrat za PDV koji su mu za obavljene isporuke u RH obračunali hrvatski porezni obveznici. Uvjeti i postupak za povrat poreza propisani su odredbom čl. 21.a Zakona o PDV-u i čl. 149. - 154. Pravilnika o PDV-u. Do 31.12.2009. to nije bilo moguće, jer su povrat mogli ostvariti samo inozemni poduzetnici koji su sudjelovali na sajmovima u RH i to za točno propisane usluge. Kao što je naprijed navedeno, usluge popravaka na pokretnim fizičkim dobrima oporezuju se prema mjestu gdje je usluga stvarno obavljena, bez obzira radi li se o usluzi koja je obavljena poreznom obvezniku ili osobi koja nije porezni obveznik. Zato dolazi do situacije da se kod popravka pokretne fizičke imovine koji je obavljen inozemnom poduzetniku u RH, mora zaračunati hrvatski PDV, a on za zaračunati porez može tražiti povrat u skladu s odredbama čl. 21.a Zakona o PDV-u. To je procedura koja traje i iziskuje određene troškove, pa je zbog toga nepovoljna po poreznog obveznika. Među-

Financije i porezi | Porezi i doprinosi

Kad uslugu popravka dobara hrvatskom poduzetniku obavi poduzetnik iz inozemstva, a ona je i stvarno obavljena u inozemstvu, tada je mjesto oporezivanja te usluge u inozemstvu i za hrvatskog poduzetnika ne postoji obveza plaćanja poreza. Ako je prilikom tog popravka došlo do ugrađivanja nekih značajnijih dijelova npr. motora u zrakoplov ili automobil, tada će se pri ponovnom uvozu dobra koje je bilo privremeno izvezeno na popravak, porezna osnovica za ugrađeno dobro utvrditi prema carinskim propisima, uključujući i naknadu za oplemenjivanje, u skladu s odredbom čl. 9. st. 3. Zakona o PDV-u i čl. 59. Pravilnika o PDV-u, što proizlazi iz pisma Porezne uprave. Budući da su se odredbe Zakona i Pravilnika o PDV-u, promijenile, u vrijeme kada je donijeto navedeno mišljenje, radilo se o tada važećim odredbama čl. 9. st. 2. Zakona o PDV-u i čl. 56. Pravilnika o PDV-u. U ovom slučaju se ne radi o obavljenoj usluzi već o isporuci dobra. Vrijednost materijala (motora) je u svakom slučaju veća od 50% vrijednosti ukupne naknade za popravak pa se u smislu odredbe čl. 7. st. 3. Pravilnika o PDV-u, radi o isporuci odnosno uvozu dobra. Budući da je zrakoplov ili automobil privremeno izvezen u inozemstvo, poreznu osnovicu čini carinska vrijednost za ponovni uvoz privremeno izvezenog dobra u koju je uključena vrijednost ugrađenog materijala i vrijednost usluge. U suprotnom slučaju, kada se radi o popravku opreme inozemnih poduzetnika koji u RH obavljaju hrvatski poduzetnici, mjesto oporezivanja usluge popravka je u Hrvatskoj. Međutim, ako vrijednost materijala za uslugu popravka iznosi više od 50%, a oprema se vraća u inozemstvo, radi se o isporuci dobra, odnosno izvozu dobara koji je u cijelosti oslobođen PDV-a. Kad uslugu popravka pokretnih dobara hrvatskom poduzetniku obavi inozemni poduzetnik, ali u RH, tada je mjesto oporezivanja te usluge u tuzemstvu i hrvatski poduzetnik mora zaračunati i uplatiti PDV temeljem odredbe čl. 19. st. 2. Zakona o PDV-u. Ako inozemni poduzetnik obavlja popravke pokretnih dobara krajnjih potrošača u RH, mjesto oporezivanja je u RH i inozemni poduzetnik se mora u RH regi-

 Direktiva 2006/112/EZ Odredbe hrvatskog Zakona o PDV-u, u svezi s mjestom oporezivanja usluga popravaka odnosno radova na pokretnoj materijalnoj imovini, nisu usklađene s odredbama Direktive 2006/112/EZ (u nastavku: Direktiva). Prema odredbama Direktive, usluge radova na pokretnoj materijalnoj imovini, kad se pružaju poreznim obveznicima, oporezive su tamo gdje porezni obveznik – primatelj ima sjedište odnosno prebivalište ili uobičajeno boravište (čl. 44. Direktive – opće pravilo), odnosno kada se radi o pružanju usluga osobama koje nisu porezni obveznici, tada je mjesto oporezivanja ovih usluga tamo gdje se te usluge stvarno obavljaju (čl. 54. Direktive). Odredbe Direktive o mjestu oporezivanja ovih usluga, prema kojima se ove usluge pružene poreznim obveznicima oporezuju tamo gdje je sjedište primatelja usluge, to znači putem tzv. obrnutog postupka oporezivanja prema kojem primatelj zaračunava porez na primljenu uslugu i iskazuje ga kao pretporez (postupak koji je u hrvatskom Zakonu propisan odredbom čl. 19. st. 2. Zakona o PDV-u), je sasvim sigurno puno jednostavniji za poreznog obveznika, ne iziskuje troškove i njime se postiže da je porez obračunat, a primatelj je, putem odbitka pretporeza, rasterećen zaračunatog PDV-a. Međutim, za neke od tih isporuka kao što su npr. popravci zrakoplova i plovila poduzetnicima koji obavljaju pomorski i zračni promet, popravci koji se obavljaju diplomatskim i konzularnim predstavništvima te diplomatskom i konzularnom osoblju, međunarodnim organizacijama u skladu s odredbama međunarodnih ugovora koje je sklopila RH, isporuke obavljene snagama NATO-a, propisana su porezna oslobođenja. Porezna oslobođenja se primjenjuju bez obzira radi li se o isporuci dobara ili obavljenim uslugama.

mr. sc. Ljubica Javor | Mjesto oporezivanja inženjerskih usluga

 Mišljenje Ministarstva financija (Klasa: 410-19/0201/12 od 31. siječnja 2002.)

strirati kao porezni obveznik u skladu s odredbama čl. 6. st. 1. toč. 3. Zakona o PDV-u.

131

 Usluge ocjene i procjene pokretnih dobara O inženjerskim uslugama se može raditi i kod usluga ocjene i procjene pokretnih dobara u smislu odredbe čl. 5. st. 4. toč. 3c. Zakona o PDV-u. Njih također mogu ili, u pravilu, obavljaju osobe inženjerske struke. Uslugama ocjene i procjene pokretnih dobara iz čl. 5. st. 4. toč. 3.c) Zakona o PDV-u, smatraju se usluge koje se sastoje u provjeri i testiranju pokretnih dobara, nakon kojih se u pravilu izdaju razni atesti, certifikati, potvrde o suklad-

Financije i porezi | 12/10

tim, i to je bolje rješenje, za razliku od situacije koja je bila do 31.12.2010. kad inozemni poduzetnik nije uopće mogao dobiti povrat poreza.

Porezi i doprinosi | Financije i porezi

nosti ili neki slični dokumenti za ta pokretna dobra. U slučaju da hrvatski porezni obveznik takvu uslugu obavlja u Hrvatskoj, a zaračunava je inozemnom poduzetniku, mjesto oporezivanja je u skladu s navedenom odredbom Zakona o PDV-u, u RH, te je porezni obveznik obvezan zaračunati inozemnom poduzetniku 23% PDV-a, za koji on može tražiti povrat poreza kako je naprijed navedeno. U slučaju da navedenu uslugu obavi inozemni poduzetnik hrvatskom poduzetniku u RH, tada je hrvatski poduzetnik kao primatelj usluge, obvezan temeljem odredbe čl. 19. st. 2. Zakona o PDV-u, obvezan zaračunati i uplatiti PDV, koji zatim može iskazati kao pretporez, ako se radi o poduzetniku koji ima pravo na odbitak pretporeza.

2. Umjesto zaključka Kao što je iz naprijed navedenog vidljivo, inženjerske usluge se u smislu propisa o mjestu oporezivanja, kada je riječ o PDV-u, tretiraju različito. U propisima

TEB-ov priručnik o porezima - TPP

nema nekog strogo razgraničenog i jasnog određenja o sadržaju pojma “inženjerskih usluga’’ iz čl. 5. st. 6. toč. 3. Zakona o PDV-u, koje se oporezuju prema sjedištu poduzeća primatelja usluge, ali se može zaključiti da se radi o uslugama za koje je potrebno tehničko znanje, ali je konačni rezultat te usluge opredmećen zapravo u određenoj intelektualnoj usluzi, kako je naprijed obrazloženo. S druge strane, profil “inženjerskih usluga’’ može se odnositi i na razne usluge u svezi s nekretninama, te s popravcima ili procjenom ili ocjenom pokretnih dobara, za koje je propisano drugo mjesto oporezivanja. Stručna, kao niti sudska, praksa, kako u Republici Hrvatskoj, tako niti u Europskoj uniji, mislim prije svega na praksu Europskog suda pravde, koji tumači odredbe tzv. europske PDV Direktive (Direktiva 2006/112/EZ), nije se izjašnjavala pobliže o ovim problemima. Ovaj članak je pokušaj razgraničenja takvih različitih usluga koje u sebi sadrže ili za koje je potrebno određeno stručno znanje “inženjerskog profila’’, te pojašnjenje mjesta oporezivanja ovih usluga u skladu s odredbama i načelima Zakona o PDV-u.

Dodatak TPP-u: Zbirka mišljenja Ministarstva financija - ZMF • aktualna mišljenja Ministarstva financija (PDV, porez na dohodak, porez na dobit, doprinosi, ostali porezi) • dopune tijekom godine s novim mišjenjima

132

Iz sadržaja izdvajamo: Pretplatom na TPP dobivate: • PDV, porez na dohodak i dobit • Doprinosi za obvezna osiguranja • Financiranje lokalne samouprave • Posebni porezi i igre na sreću • Oslobodenja i olakšice prema posebnim propisima • Naredba o uplatnim računima

TPP - osnovno izdanje (taskano u obliku registratora i na CD-u) s dopunama ZMF - postojeci pretplatnici: osnovno izdanje na CD-u i dopune u 2010. - novi pretplatnici: osnovno izdanje (tiskano u obliku registr-atora i na CD-u) s dopunama u 2010.

Sadržaj TPP-a pogledajte na www.teb.hr

mr. sc. Mirjana Paić Ćirić TEB, Zagreb

Božićnice i darovi djeci Pravilnikom o porezu na dohodak1 omogućena je isplata neoporezivih prigodnih nagrada do 2.500,00 kn godišnje, ali i dara djetetu do 600,00 kn. O izvorima prava za isplatu navedenih primitaka te poreznom statusu pročitajte u nastavku članka.

Prava na isplatu prigodne nagrade, darova djeci povodom Sv. Nikole ili novogodišnjih blagdana, ali i drugih materijalnih prava, regulirana su isključivo kolektivnim ugovorima ili drugim općim aktima poslodavca. Prava na prigodne nagrade mogu biti propisana u višim ili nižim svotama od neoporezivih svota propisanih Pravilnikom. Ako kolektivnim ugovorima nisu utvrđeni posebni kriteriji za isplatu, što u pravilu i nisu, a pod pretpostavkom utvrđene obveze isplate prigodne nagrade, svi radnici imaju pravo na isplatu prigodne nagrade. Međutim, ako se prigodna nagrada isplaćuje temeljem odluke poslodavca kojega ne obvezuje kolektivni ugovor, ili ga obvezuje ali ne propisuje obvezu isplate, tada isplatitelj može propisati određene

Red. br.

Kolektivni ugovor djelatnost

Nar. nov., br.

kriterije za isplatu (npr. prisutnost na radu cijelu godinu ili određeni dio godine) i temeljem istih isplaćivati nagradu. Ali, smatramo neosnovanim kao kriterij za isplatu utvrditi uspješnost na radu i ostvarene rezultate budući se takav primitak smatra plaćom te podliježe plaćanju svih propisanih obveza. Za većinu djelatnosti sklopljeni su kolektivni ugovori koje primjenjuju ili samo njihovi potpisnici ili svi koji obavljaju određenu djelatnost, ako je odlukom ministra gospodarstva i rada njihova primjena proširena na sve subjekte koji obavljaju dotičnu djelatnost. Kako su navedena prava regulirana u nekim od kolektivnih ugovora čija je primjena proširena odlukom ministra, prikazujemo u nastavku. Tablica 1. Prava na prigodne nagrade i darove djeci prema određenim kolektivnim ugovorima

Prigodne nagrade Uskrs

Regres

Božićnica

Dar djeci

Dar u naravi

Gospodarstvo Kolektivni ugovori čija je primjena proširena odlukom ministra rada

Graditeljstvo

Trgovina

1

2

do neoporezivog iznosa prema poreznim propisima, u ukupnom iznosu neoporezivog dohotka prema poreznim propisima

do navršene 14. godine starosti, nositelju zdravstv. osig.

do neoporezivog iznosa

12/08 (20/08)

nije propisano

može – do 400,00 kn za dijete do 15 god.

do 400,00 kn godišnje

41/98, (75/05), 79/05

može, u iznosu koji određuje poslodavac2

može, roditelju-nositelju zdravstvenog osiguranja, do neoporezivog iznosa za dijete do 12 godina, do 400,00 kn*

133

Financije i porezi | 12/10

Drvna i papirna industrija

123/08 (55/09)

mr.sc. Mirjana Paić Ćirić | Božićnice i darovi djeci

1. Prava prema kolektivnim ugovorima i drugim aktima

Pravilnik o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 95/05 – 123/10; u nastavku: Pravilnik) Uz prethodno zatraženo mišljenje sindikata

UDK 336.2

Porezi i doprinosi | Financije i porezi

Red. br.

Kolektivni ugovor djelatnost

Nar. nov., br.

Prigodne nagrade Uskrs

Regres

Božićnica

Dar djeci

Dar u naravi

Gospodarstvo Kolektivni ugovori čija je primjena proširena odlukom ministra rada

Ugostiteljstvo

Putničke agencije

može

do neoporezivog iznosa za dijete do 15 godina, radniku nositelju zdrastv. osiguranja

može dati prigodnu nagradu, jednokratno ili u više navrata, u neoporezivom iznosu

najmanje u neoporezivom iznosu djetetu do navršene 12-te godine starosti, nositelju zdravstv. osig.

69/02, 139/04, (75/05), 95/10

94/02, (94/02), 126/10

Državne i javne službe

Državni službenici i namještenici3

Temeljni kolektivni ugovor za službenike i namještenike u javnim službama

93/08, 23/09 - ispr, 39/094 i 90/10

115/10

-

- za 2010.: 1.250,00 kn - u visini dogovorenoga, a ako se ne postigne dogovor: najmanje u visini zadnje isplate regresa

- u 2010. neće se primijeniti čl. 64. Kolektivnog ugovora (neće biti isplate božićnice5)

- za 2010.: 500,00 kn za dijete do 15 godina6 - u visini dogovorenoga, a ako se ne postigne dogovor: najmanje u visini zadnje isplate dara za djecu

najmanje u visini zadnje isplate regresa temeljem dogovora Vlade RH i sindikata

u 2010. neće se primijeniti čl. 71. TKU-a (neće biti isplate božićnice)

najmanje u visini zadnje isplate dara za djecu; za dijete mlađe od 15 i koje je navršilo 15 godina u tekućoj godini

* Ako se u međuvremenu promijene neoporezivi iznosi navedeni u čl. 45., 48., 50., i 51. po propisu Ministarstva financija – Pravilniku o porezu na dohodak, primjenjivat će se neposredno ti iznosi, ukoliko su povoljniji za radnika.

2. Neoporezive isplate

134

Iznosi koje poslodavac može neoporezivo isplatiti svojim radnicima u obliku navedenih nagrada, ali i ostalih pomoći i naknada, propisani su čl. 13. Pravilnika. Mogućnost isplate prigodnih nagrada, sami za sebe, imaju i fizičke osobe koje obavljaju samostalnu djelatnost. Smatramo, međutim, da navedene osobe 3

4

5

6

Kolektivni ugovor za državne službenike i namještenike (Nar. nov., br. 93/08, 23/09 – ispr., 39/09 – Dodatak I, 90/10 – Dodatak II) Dodatak I. Kolektivnom ugovoru za državne službenike i namještenike (Nar. nov., 39/09) Dodatak II Kolektivnom ugovoru za državne službenike i namještenike (Nar. nov., br. 90/10) Ako su oba roditelja državni službenici i namještenici, pravo mogu ostvariti oba roditelja

koje dohodak utvrđuju prema Zakonu o porezu na dohodak7 ne mogu sebi dati dar u naravi do 400,00 kn budući je ta mogućnost propisana samo za radnike. Budući Pravilnikom nije propisana obveza isplate prigodne nagrade u jednokratnom iznosu, poslodavci mogu propisanu neoporezivu svotu isplatiti i više puta tijekom godine, i to: ◆ prigodne nagrade u novcu ili naravi do ukupno 2.500,00 kn godišnje prigodom uskršnjih blagdana, korištenja godišnjeg odmora, odnosno povodom božićnih blagdana (čl. 13. st. 2. toč. 11. Pravilnika). Prigodna nagrada, a to znači i božićnica, koja se daje u novcu ne podliježe plaćanju PDV-a, ali ako se daje u naravi tada se smatra isporukom bez naknade te 7

Zakon o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 177/04 – 80/10)

Financije i porezi | Porezi i doprinosi

2.1. Božićnice Poslodavac može božićnicu isplatiti: ◆ zajedno s isplatom plaće kada se vrši kumulativan obračun pri čemu se na obrascu R-Sm na stranici B (IV. OO) plaća iskazuje pod šifrom 10, a božićnica pod šifrom 17, ◆ nakon isplate plaće, pri čemu treba voditi računa da se pri utvrđivanju porezne osnovice ne može iskoristiti osobni odbitak (jer je iskorišten pri obračunu plaće), a porez se obračunava ili po istoj stopi kao i plaća ili po višoj stopi, ovisno o tome je li porezni razred s nižom stopom iskorišten u cijelosti ili ne, ◆ prije isplate plaće, kada poslodavac pri obračunu poreza uzima u obzir osobni odbitak, koji se pri isplati plaće neće moći iskoristiti, a porez se plaća po istoj stopi kao i plaća ili po višoj stopi. Propisani neoporezivi iznosi se mogu isplatiti radnicima samo jednom godišnje. To znači da npr. poslodavac koji nije imao sredstava isplatiti božićnicu u 2009. u iznosu od 2.500,00 kn već tu božićnicu isplatio u 2010., zajedno s božićnicom u 2010., neće moći

PRIMJERI FINANCIJSKIH I RAČUNOVODSTVENIH UGOVORA - III. IZDANJE Cijena: 224,00 kn

Naručite još danas na www.teb.hr

◆ stranica A: I.3. Vrsta obračuna – 03 ◆ stranica B: IV.5. Osnova obračuna – 17 IV.6. Razdoblje Od Do – 00 00, a ostali se podaci popunjavaju na isti način kao i pri isplati plaće.  Primjer 1. Isplata božićnice iznad neoporezivog iznosa Poslodavac je za uskršnje blagdane dao radniku dar u naravi u vrijednosti od 400,00 kn te 900,00 kn u novcu. U mjesecu lipnju radniku je isplaćen regres u svoti od 1.400,00 kn, a u mjesecu prosincu, zajedno s plaćom za mjesec studeni, isplaćena mu je i božićnica u iznosu od 2.500,00 kn. Budući je tijekom godine isplaćena neoporeziva svota od 2.300,00 kn (900,00 + 1.400,00), božićnica podliježe oporezivanju u svoti od 2.300,00 kn (2.500,00 – 2.300,00 = 200,00 kn još neoporezivo; oporezivo je 2.300,00 kn = 2.500,00 – 200,00). Radnik uzdržava jedno dijete. Obračun poreza i doprinosa na plaću i božićnicu: Red. br.

Opis

Redovna plaća

Božićnica

Ukupno plaća i bož.

10.000,00

4.078,02

14.078,02

1.

Bruto plaća

2.

Doprinos za MO – 20%

2.000,00

815,60

2.815,60

3.

Dohodak

8.000,00

3.262,42

11.262,42

4.

Osobni odbitak

2.700,00

-

2.700,00

5.

Porezna osnovica

5.300,00

3.262,42

8.562,42

6.

Porez na dohodak - 12% na 3.600,00 - 25%

857,00 432,00 425,00

815,60 815,60

1.672,60 432,00 1.672,60

7.

Prirez 18%

154,25

146,82

301,07

8.

Porez i prirez

1.011,25

962,42

1.973,67

9.

Neto plaća

6.988,75

2.300,00

9.288,75

10.

Doprinosi na plaću: - zdravstveno osiguranje 15% - ozljede i prof. bolesti 0,5% - za zapošljavanje 1,7%

1.720,00

701,42

2.421,42

1.500,00

611,70

2.111,70

50,00

20,39

70,39

170,00

69,33

239,33

Budući nam je poznat neto primitak božićnice, da bi utvrdili bruto primitak zbrojili smo neto plaću (6.988,75 kn) i neto božićnicu (2.300,00 kn) i primijenili dolje navedenu formulu budući ona zadovoljava uvjete:

mr.sc. Mirjana Paić Ćirić | Božićnice i darovi djeci

Dakle, poslodavac može radniku neoporezivo isplatiti 2.900,00 kn pri čemu 400,00 kn uvijek mora biti u naravi, a ostatak od 2.500,00 kn u novcu ili naravi (ovisno o tome kako je propisano kolektivnim ugovorom/općim aktom poslodavca). Ako je poslodavac tijekom godine isplatio npr. 400,00 kn u naravi za Uskrs, 1.800,00 kn za regres tada za neoporezivu nagradu prigodom božićnih blagdana preostaje samo svota od 700,00 kn. Kako se radi o neoporezivim primicima, poslodavac ih može isplatiti i u gotovini (čl. 90. st. 2. Pravilnika). Neoporezivi primici isplaćeni radnicima ne iskazuju se niti u obrascu ID niti R-Sm.

božićnicu za 2009. isplatiti bez plaćanja poreza. Ako se božićnica isplaćuje ili nakon ili prije isplate plaće, obrazac R-Sm se popunjava na sljedeći način:

135

Financije i porezi | 12/10

se obračunava PDV, ◆ dar radniku do 400,00 kn (s PDV-om) godišnje isključivo u naravi (čl. 16. st. 3. toč. 7. Pravilnika). Međutim, ako se dar u naravi daje osobi koja nije radnik tada se smatra drugim dohotkom.

Porezi i doprinosi | Financije i porezi

Neto plaća < 10.800,00 – (2.232,00 x kp) + osobni odbitak, odnosno 9.288,74 < 9.967,00

Bruto plaća =

3.600,00 + osobni odbitak + [ neto pl. – (3.600,00 – 432,00 x kp + os. odbitak) ] x kppr258 0,80

Bruto plaća =

3.600,00 + 2.700,00 + [9.288,75 – (3.600,00 – 432,00 x 1,18 + 2.700,00) ] x 1,4184409 0,80

Bruto plaća = 14.078,02 kn Bruto svota oporezive božićnice: 14.078,02 – 10.000,00 = 4.078,02 kn

 Primjer 2. Isplata božićnice u slučaju primjene najviše mjesečne osnovice Radniku, koji uzdržava jedno dijete, čija plaća iznosi 47.000,00 kn, isplaćena je prigodna nagrada za Uskrs i regres iznad neoporezivog iznosa. Poslodavac prigodom božićnih blagdana isplaćuje 2.000,00 kn neto što ukupno podliježe oporezivanju (tijekom godine isplaćeno je neoporezivih 2.500,00 kn). Poslodavac je pri isplati plaće obvezan obračunaObračun poreza i doprinosa iz plaće iznad najviše mjesečne osnovice i božićnice: Red. br.

Opis

1.

Bruto plaća

2.

Doprinos za MO: - 15% x 46.296,00 - 5% x 46.296,00

Redovna plaća

Božićnica

Ukupno plaća

47.000,00

4.734,85

51.734,85

9.259,20 6.944,40 2.314,80

946,97 710,23 236,74

10.206,17 7.654,63 2.551,54

37.740,80

3.787,88

41.528,68

2.700,00

-

2.700,00

3.

Dohodak

4.

Osobni odbitak

5.

Porezna osnovica

35.040,80

3.787,88

38.828,68

6.

Porez na dohodak: - 12% (do 3.600,00) - 25% (3.600,00 10.800,00) - 40% (iznad 10.800,00)

11.928,32 432,00

1.515,15 -

13.443,47 432,00

136

ti doprinos za mirovinsko osiguranje (I. i II. stup) na najvišu mjesečnu osnovicu koja za 2010. iznosi 46.296,00 kn. Međutim, doprinos za MO na isplaćenu božićnicu obračunava se na ukupan iznos budući se ona ne može pripisati radu određenoga mjeseca. Kako je plaća već oporezovana stopom od 40% to će i ukupan iznos božićnice biti oporezovan tom stopom te se bruto iznos božićnice može izračunati na način: (2.000,00 x 2,36742410) što iznosi 4.734,85 kn. Ukupno bruto plaća iznosi 51.734,85 kn. Tablica 2. Koeficijenti za preračun s neta na bruto (s doprinosom za mirovinsko osiguranje), bez osobnog odbitka i doprinosa na plaću Stopa prireza

Koeficijent poreza 12% i prireza

Koeficijent poreza 25% i prireza

Koeficijent poreza 40% i prireza

1

2

3

4

0,00

1,420455

1,666667

2,083333

1,00

1,421666

1,672241

2,097315

2,00

1,424339

1,677852

2,111487

3,00

1,426289

1,683502

2,125850

4,00

1,428245

1,689189

2,140411

5,00

1,430206

1,694915

2,155172

1.800,00

-

1.800,00

6,00

1,432172

1,700680

2,170139

9.696,32

1.515,15

11.211,47

6,25

1,432665

1,702128

2,173913

2.147,10

272,73

2.419,82

6,50

1,433158

1,703578

2,177700

7.

Prirez 18%

8.

Porez i prirez

14.075,42

1.787,88

15.863,29

7,00

1,434144

1,706485

2,185315

9.

Neto plaća (3. – 8.)

23.665,38

2.000,00

25.665,38

7,50

1,435132

1,709402

2,192983

10.

Doprinosi na plaću: - zdravstveno osiguranje 15% - zaštita zdravlja 0,5% - za zapošljavanje 1,7%

8.084,00

814,39

8.898,39

8,00

1,436121

1,712329

2,200704

9,00

1,438104

1,718213

2,216312

7.050,00

710,23

7.760,23

235,00

23,67

258,67

8

799,00

80,49

879,49

9

10

Kppr25 = koeficijent za preračun poreza po stopi od 25% uvećan za stopu prireza 1,418440  stopa poreza i prireza = [25 + (25 x 18%)] = 29,5; koeficijent za poreza i prirez: [29,5: (100 – 29,5)] + 1 Pregled koeficijenata dan je u Tablici 2.

Financije i porezi | Porezi i doprinosi

Koeficijent poreza 25% i prireza

Koeficijent poreza 40% i prireza

1

2

3

4

10,00

1,444009

1,724138

2,232143

11,00

1,442086

1,730104

2,248201

12,00

1,444085

1,736111

2,264493

13,00

1,446089

1,742160

2,281022

14,00

1,448100

1,748252

2,297794

15,00

1,450116

1,754386

2,314815

16,00

1,452138

1,760563

2,332089

17,00

1,454165

1,766784

2,349624

18,00

1,456198

1,773046

2,367424

2.2. Dar u naravi Pri davanju darova, ako je pojedinačna vrijednost veća od 400,00 kn, utvrđuje se plaća u naravi i to prema tržišnim cijenama u mjestu davanja dara s uključenim PDV-om. Poslodavac može radniku kupiti dar ili može dar izuzeti sa zaliha, ali isto tako može s prodavateljem sklopiti ugovor o preuzimanju duga. Naime, Zakonom o čeku11 (čl. 28.) zabranjeno je pravnim i fizičkim osobama izdavanje i uporaba pisanih isprava (bonova i sl.) koje služe kao sredstvo plaćanja proizvoda i usluga. Stoga bi bilo uputno da prodavatelji poslodavcima izdaju odgovarajuće potvrde temeljem koje će radnici moći kupiti proizvode iz asortimana prodavatelja. Prodavatelji će im izdati gotovinske račune što znači da njihovi poslodavci neće moći iskoristiti pretporez.

Dobro je podsjetiti se! ▶ Pravo na isplatu božićnice i drugih prigodnih nagrada propisuje se KU ili općim aktom poslodavca, ▶ Poreznim propisima propisani su samo neoporezivi iznosi i to do 2.500,00 kn ukupno godišnje (regres, božićnica i sl. prigodne nagrade), ▶ Ako nije drugačije propisano, božićnica se može dati i u naravi te se taj iznos smatra neto primitkom koji se primjenom koeficijenta preračunava na bruto iznos, ▶ Najviša mjesečna osnovica propisana za plaćanje mirovinskog osiguranja ne primjenjuje se na božićnice kao niti na bilo koje druge posebne isplate koje se ne mogu pripisati radu određenog mjeseca, ▶ Neoporezivi iznosi se ne iskazuju u propisanim obrascima, a oporezivi iznosi se u obrascu R-Sm iskazuju pod šifrom 17 (IV.OO), ▶ Dar djeci se može neoporezivo isplatiti do 600,00 kn, a dar radnicima u naravi do 400,00 kn (uključujući i PDV).

Obračun plaće i primitka u naravi: Red. br.

Opis

Bez obzira da li poslodavac izuzima ili kupuje dar, obvezan je obračunati PDV, a osnovicu za obračun PDV-a čini cijena nove nabave/neto nabavna cijena uvećana za zavisne troškove nabave za dobra koja su kupljena (čl. 54. st. 4. Pravilnika o PDV-u12).  Primjer 3. Primitak u naravi u iznosu većem od neoporezivoga Poslodavac je svakom od radnika prigodom božićnih blagdana dao dar u naravi u vrijednosti od 800,00 kn (do sada je isplatio i 2.500 kn neoporezive nagrade). Budući je iznos dara do 400,00 kn (s PDV-om) oslobođen poreza, razlika od 400,00 kn oporezuje se porezom na dohodak. U navedenom iznosu od 400,00 kn sadržan je i PDV u iznosu od 74,80 kn (325,20 + 74,80). Plaća radnika, koji uzdržava dvoje djece, oporezivana je stopom od 12% i 25% kojom će stopom biti oporeziv i dar u naravi.

Redovna plaća

Primitak u naravi

Ukupno plaća i primitak u naravi

1.

Bruto plaća i primitak u naravi

8.500,00

709,22

9.209,22

2.

Doprinos za MO: - 15% - 5%

1.700,00 1.275,00 425,00

141,84 106,38 35,46

1.841,84 1.381,38 460,46

3.

Dohodak

6.800,00

567,38

7.367,38

4.

Osobni odbitak

2.700,00

-

2.700,00

5.

Porezna osnovica

4.100,00

567,38

4.667,38

6.

Porez na dohodak: - 12% - 25%

557,00 432,00 125,00

141,84

698,84 432,00 266,84

11 12

141,84

Zakon o čeku (Nar. nov., br. 74/94) Pravilnik o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 149/09)

mr.sc. Mirjana Paić Ćirić | Božićnice i darovi djeci

Koeficijent poreza 12% i prireza

137

Financije i porezi | 12/10

Stopa prireza

Porezi i doprinosi | Financije i porezi Red. br.

Redovna plaća

Opis

Opis

1

2

7.

Prirez 18%

100,26

25,54

125,80

Porez i prirez

657,26

167,38

824,64

9.

Neto plaća (3. – 8.)

6.142,74

400,00

6.542,74

10.

Doprinosi na plaću: - zdravstveno osiguranje 15% - zaštita zdravlja 0,5% - za zapošljavanje 1,7%

1.462,00 1.275,00 42,50 144,50

121,99 106,38 3,55 12,06

1.583,99 1.381,38 46,05 156,56

11.

Ukupni trošak

9.962,00

831,21

10.793,21

Iznos 3

Konto Duguje

Potražuje

4

5

Red. br.

Opis

Iznos

1

2

3

- obveza prema dobavljačima - trošak dara – neoporezivi iznos - trošak nabavne vrijednosti prodane robe (oporezivi iznos dara u naravi) - pretporez po stopi od 23%

800,00 400,00

-

220 4.

4415

702

74,80

1602

-

2.

400,00

5.

1669

325,20

769

74,80

2602

Obračun plaće i primitka u naravi

3.

138

- neto plaća u novcu (redovan rad) - neto plaća – primitak u naravi - doprinosi iz plaće, porez i prirez - obveze za neto plaću - doprinos za MO I. stup - doprinos za MO II. stup - obveza za porez - obveza za prirez - doprinosi na plaću: - zdravstveno 15% - zaštita zdravlja 0,5% - zapošljavanje 1,7%

Duguje

Potražuje

4

5

plaćanje doprinos za MO porez i prirez dop. za zdravst. osig. dop. za zaštitu zdravlja dop. za zapošljavanje neto plaća u novcu dobavljači

11.193,21 1.841,84 824,64

273 274

1000

1.381,38

26500

46,05

26501

156,56 6.142,74 800,00

26502 2710 220

Prijeboj potraživanja i obveze

Za oporezivi dio dara u naravi - ostala potraživanja od radnika - ostali financijski prihodi - PDV po stopi od 23%

-

325,20

Konto

Plaćanje poreza i doprinosa i isplata neto plaće

Obveza prema dobavljaču

1.

Ukupno plaća i primitak u naravi

8.

Knjiženje plaće i primitka u naravi: Red. br.

Primitak u naravi

6.142,74

47000

400,00

47001

2.666,48

47012

- obveze za neto plaću - potraživanja od radnika

400,00 400,00

2710 1669

3. Prigodni pokloni djeci Sukladno Pravilniku, da bi se mogao isplatiti neoporezivi iznos od 600,00 kn, ili dati dar u naravi u navedenom iznosu, potrebno je da se dodjeljuju djeci koja do 31.12.2010. navrše 15 godina života.

6.542,74

2710

1.381,38

2730

460,46 698,84 125,80 1.583,99 1.381,38

2731 2740 2741 4720

26500

46,05 156,56

4721 4722

26501 26502

Poreznim propisima nisu propisana nikakva druga ograničenja uz isplatu dara djeci, ali mogu biti propisana kolektivnim ugovorima ili pravilnicima o radu. Tako se kao uvjeti navode: ▶ obvezno zdravstveno osiguranje preko roditelja kod kojega dobiva poklon ▶ obvezno uzdržavanje djeteta (uzdržavano dijete na Obrascu PK) i dr. Inače, ako nema takvih ograničenja tada dijete može, temeljem radnoga odnosa oba roditelja kod istoga poslodavca, ostvariti pravo na dva poklona. U slučaju davanja dara u vrijednosti većoj od 600,00 kn, razlika iznad navedenoga iznosa smatra se neto plaćom u naravi te je potrebno uvećati taj iznos za doprinose iz plaće, porez i prirez te na dobiveni iznos obračunati doprinose na plaću.

mr. sc. Ida Dojčić TEB, Zagreb

Troškovi reprezentacije, promidžbe i darovanja

uključujući dane donacije i sponzorstva, uobičajeni su rashodi poslovanja, evidentirani u knjigovodstvu poduzetnika. Međutim, obzirom na njihovu specifičnost, regulirani su poreznim propisima na način da je zakonodavac propisao uvjete i vrijednosna ograničenja tih izdataka priznatih u porezne svrhe. Iako Zakon o porezu na dobit1 ne propisuje što se smatra prihodima a što rashodima poslovanja, već njihovo priznavanje ima uporište u Zakonu o računovodstvu2 i računovodstvenim standardima, određene kategorije prihoda i rashoda porezni propisi tretiraju drugačije nego što to nalažu računovodstveni standardi. Jedna od kategorija rashoda, koja će svakako utjecati na utvrđivanje oporezive osnovice kod obveznika poreza na dobit, odnosno poreza na dohodak od samostalne djelatnosti, jesu upravo troškovi promidžbe i reprezentacije. Troškovi promidžbe (reklamiranja) poreznog obveznika ili njegovog proizvoda (usluge) jesu, u pravilu, u potpunosti porezno dopustiv rashod. Naime, ako se ostvaruju korištenjem usluga javne promidžbe, primjerice putem medija, 1

2

Zakon o porezu na dobit (Nar. nov., br. 177/04, 90/05, 57/06, 146/08 i 80/10) Zakonu o računovodstvu (Nar. nov., br. 109/07)

takav će izdatak poduzetniku biti u cijelosti priznat i u porezne svrhe, bez obzira u kojem je iznosu plaćen. Ukoliko se poduzetnik odluči za reklamiranje putem promidžbenih predmeta, zakonodavac je propisao izgled i vrijednost proizvoda koji se daju kao promidžbeni. Iako su i troškovi reprezentacije u većini slučajeva učinjeni u poslovne svrhe, a to je uspostavljanje što bolje poslovne suradnje sa poslovnim partnerima, zakonodavac je u svrhu oporezivanja propisao paušalno nepriznati dio tih izdataka. Što se donacija tiče, bez obzira radi li se o donacijama u novcu ili u materijalnoj imovini, Zakonom su propisane namjene za koje se može darivati, kao i iznosi do kojih se može ići u iskazivanju tih rashoda. Za razliku od donacija, kod sponzoriranja nema vrijednosnih ograničenja kao ni određenja osoba s kojima se ugovor o sponzorstvu može sklopiti.

1. Reprezentacija Zakonski okvir za porezno tretiranje troškova reprezentacije nalazimo u odredbama Zakona o porezu na dobit, odnosno Zakona o porezu na dohodak,3 te u odredbama Zakona o porezu na do3

PROČITAJTE VIŠE...

139

Krešimir Vranar: Evidentiranje izdataka za reprezentaciju kod obrtnika, FIP 8/08 mr. sc. Ljubica Javor: Isporuke dobara i usluga bez naknade, FIP 7/09

Zakon o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 177/04, 73/08 i 80/10)

UDK 336.2

Financije i porezi | 12/10

Troškovi promidžbe i reprezentacije,

mr. sc. Ida Dojčić | Troškovi reprezentacije, promidžbe i darovanja

Darivanje kupaca promidžbenim predmetima, prigodno darivanje ili ugošćenje poslovnih partnera, kao i sponzoriranje određenih institucija, poduzetnici čine u svrhu promicanja imena svoje tvrtke, odnosno vlastitih proizvoda ili usluga. Koji će oblik ovakvih poslovnih aktivnosti i uz koje uvjete biti porezno dopustiv rashod, te kakav je porezni tretman ovakvih isporuka po odredbama o oporezivanju PDV-om, pišemo u nastavku članka.

Porezi i doprinosi | Financije i porezi

danu vrijednost.4 Sukladno čl. 7. st. 1. toč. 3. Zakona o porezu na dobit, porezna osnovica povećava se za 70% troškova reprezentacije (ugošćenja, darova sa ili bez utisnutog znaka tvrtke ili proizvoda, troškova odmora, športa, rekreacije i razonode, zakupa automobila, plovila, zrakoplova, kuća za odmor), u visini troškova nastalih iz poslovnog odnosa s poslovnim partnerom. Poslovnim partnerima smatraju se osobe s kojima postoji poslovni odnos ili se očekuje da će se takav odnos uspostaviti (čl. 23. Pravilnika o porezu na dobit5). Kod obveznika poreza na dohodak od samostalne djelatnosti navedeno nalazimo u odredbama čl. 22. st. 1. Zakona o porezu na dohodak. Pod izdacima za reprezentaciju smatraju se: ▶ ugošćenja poslovnih partnera, ▶ darivanje poslovnih partnera prigodnim poklonima, bez obzira što se na tim poklonima nalazi znak tvrtke, ▶ plaćanje poslovnim partnerima izdataka odmora, športa, rekreacije i razonode, izdataka za zakup automobila, plovila, zrakoplova, kuća za odmor i razonodu i slično. O prigodnim se poklonima radi kada poduzetnik nekog poslovnog partnera, njegovog zastupnika ili neku drugu osobu uključujući i zaposlenike daruje u dobrima ili uslugama, a da za to ne postoji pravna obveza ili neka druga povezanost s uslugom primatelja. Ako se radi o davanju za koje postoji točno određena protuusluga primatelja, tada to nije darivanje već naknada (čl. 133. st. 12. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost 6).

140

Treba napomenuti kako se u sustavu oporezivanja PDV-om od 1.1.2010. na drugačiji način tretira oporezivanje vlastite potrošnje, odnosno oporezivanje izuzimanja dobara i korištenja usluga u nepoduzetničke svrhe, kao i stvaranje rashoda po osnovi reprezentacije i korištenja osobnih automobila i dr. sredstava za osobni prijevoz koji se ne mogu odbiti pri oporezivanju dohotka odnosno dobiti. Naime, porezni obveznici više ne plaćaju PDV na vlastitu potrošnju na 70% izdataka reprezentacije, ali nemaju ni pravo na potpuni odbitak pretporeza koji su im za ta dobra zaračunali drugi po4

5

6

Zakon o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 47/95 - 94/09; u nastavku: Zakon o PDV-u) Pravilnik o porezu na dobit (Nar. nov., br. 95/05, 133/07, 156/08, 146/09 i 123/10) Pravilnik o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 149/09; u nastavku: Pravilnik o PDV-u)

duzetnici. Umjesto toga, propisano je ograničenje prava na odbitak pretporeza koji su poreznom obvezniku obračunali drugi poduzetnici. Porezni obveznik ne može odbiti 70% pretporeza obračunanog za isporučena dobra ili obavljene usluge odnosno poreza obračunanog pri uvozu dobara, koja služe za reprezentaciju u vezi s ugošćivanjem i darivanjem poslovnih partnera (čl. 20. st. 11. Zakona o PDV-u). Dakle, porezno nepriznati dio rashoda reprezentacije, određen u paušalnom iznosu od 70%, smatra se rashodima za nepoduzetničke svrhe. Razmjerno porezno nedopustivom dijelu ovih rashoda odbitak pretporeza nije dozvoljen.  Primjer 1 . Ugošćenje poslovnih partnera Primljen je R-1 račun od restorana za poslovni ručak u iznosu od 1.476,00 kn. Račun je podmiren poslovnom kreditnom karticom. Poduzetnik je u knjigovodstvu proknjižio slijedeće: ▶ ukupan iznos računa je 1.476,00 kn (1.200,00 + PDV 276,00 kn) ■ odbitak pretporeza: ▶ 30% pretporeza = 276,00 x 30% = 82,80 kn  može se odbiti ▶ 70% pretporeza = 276,00 x 70% = 193,20 kn  ne može se odbiti ■ trošak reprezentacije: ▶ 30% troška reprezentacije = 1.200,00 x 30% = 360,00 kn  porezno priznati rashod ▶ 70% troška reprezentacije = 1.200,00 x 70%= 840,00 kn  porezno nepriznati rashod ▶ 70% neodbitnog pretporeza = 193,20 kn  porezno nepriznati rashod ▶ ukupno porezno nepriznati rashod = 840,00 + 193,20 = 1.033,20 kn  uvećanje porezne osnovice u PD-u (red. br. 6.). Knjiženje:

Red. br.

Opis

Iznos

Konto Duguje Potražuje

Obračun troškova reprezentacije 1.

- obveze prema dobavljačima - pretporez – može se odbiti

1.476,00 82,80

220 1602

Financije i porezi | Porezi i doprinosi

Red. br.

Opis - 30% troškova reprezentacije - 70% troškova reprezentacije - 70% neodbitnog pretporeza

Iznos

Konto Duguje Potražuje

360,00

44300

840,00

44310

193,20

4439

Obzirom da je na ovakvim poslovnim druženjima, u pravilu, prisutan i netko od zaposlenika poduzetnika koji ugošćuje poslovne partnere, nužno je spomenuti i odredbu čl. 15. st. 1. toč. 3. Pravilnika o porezu na dohodak7, sukladno kojoj je na računu za ugošćenje poslovnog partnera nužno upisati naziv poduzetnika čiji su predstavnici ugošćeni. U tom slučaju cijeli iznos računa smatrat će se reprezentacijom.

Knjiženje:

Red. br.

Primljen je R-1 račun od hotela za smještaj poslovnih partnera u iznosu od 1.540,00 kn. Obračun troškova reprezentacije i evidentiranje u glavnoj knjizi: ▶ ukupan iznos računa je 1.540,00 kn (1.400,00 kn + PDV 140,00 kn) ■ odbitak pretporeza: ▶ 30% pretporeza = 140,00 x 30% = 42,00 kn  može se odbiti ▶ 70% pretporeza = 140,00 x 70% = 98,00 kn  ne može se odbiti ■ trošak reprezentacije: ▶ 30% troška reprezentacije = 1.400,00 x 30% = 420,00 kn  porezno priznati rashod ▶ 70% troška reprezentacije = 1.400,00 x 70% = 980,00 kn  porezno nepriznati rashod ▶ 70% neodbitnog pretporeza = 98,00 kn  porezno nepriznati rashod ▶ ukupno porezno nepriznati rashod = 980,00 + 98,00 = 1.078,00 kn  uvećanje porezne osnovice u PD-u (red. br. 6.).

Opis

Iznos

Konto Duguje Potražuje

Obračun troškova reprezentacije

1.

Obveze prema dobavljačima Pretporez – može se odbiti 30% troškova reprezentacije 70% troškova reprezentacije 70% neodbitnog pretporeza

1.540,00

2200

42,00

1602

420,00

44300

980,00

44310

98,00

4439

Ulazni račun poduzetnik evidentira u Knjigu U-RA redovne isporuke, na način kako je to prikazano u prethodnom primjeru, osim što se podaci upisuju u stupcima predviđenima za stopu 10% (stupac 7, 10, 11, 12 i 13). Predmet oporezivanja PDV-om je svaka isporuka dobara ili obavljena usluga u tuzemstvu uz naknadu, kao i uvoz dobara u tuzemstvo, odnosno u RH. Izuzetak su isporuke unutar slobodne zone i unutar carin7

Pravilnik o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 95/05 - 123/10)

141

Financije i porezi | 12/10

 Primjer 2 . Plaćanje smještaja poslovnim partnerima

mr. sc. Ida Dojčić | Troškovi reprezentacije, promidžbe i darovanja

Ulazni račun potrebno je evidentirati u Knjizi U-RA, na sljedeći način:

Porezi i doprinosi | Financije i porezi

skih skladišta. U smislu oporezivanja PDV-om treba razmotriti i isporuke dobara i usluge za koje nije primljena naknada. Isporukama obavljenima uz naknadu smatra se i korištenje (uzimanje) za potrebe reprezentacije i to: ▶ dobara koja je porezni obveznik sam proizveo, zatim ▶ dobara koja je kupio ili uvezao, a ■ za koja je u cijelosti iskoristio pravo na odbitak pretporeza te ▶ korištenje usluga svojeg poduzeća za iste namjene, ako se pretporez da su ta dobra i usluge nabavljeni od drugog poreznog obveznika ne bi mogao u cijelosti odbiti prema čl. 20. st. 11. Zakona o PDV-u (čl. 8. st. 1. Pravilnika o PDV-u). Dakle, ako porezni obveznik nabavljena dobra ili dobra koja sam proizvodi koristi za potrebe reprezentacije, ili u tu svrhu koristi usluge svojeg poduzeća, a pri nabavi ili proizvodnji tih dobara i usluga je u cijelosti odbio pretporez, u tom slučaju obvezan je na 70% tržišne vrijednosti tih isporuka obračunati i platiti PDV. Isto se odnosi i na isporuke dobara koja je porezni obveznik kupio ili uvezao i pri nabavi tih dobara u potpunosti odbio pretporez, a tek kasnije odlučio ta dobra koristiti za potrebe reprezentacije.  Primjer 3. Uporaba vlastite robe za potrebe reprezentacije

142

Poslovnom partneru poklonjen je mobitel iz vlastitog prodajnog asortimana. Nabavna vrijednost proizvoda iznosi 900,00 kn. U svrhu obračuna PDV-a poduzetnik ispostavlja interni račun: ■ nabavna vrijednost mobitela = 900,00 kn ▶ 30% troška reprezentacije = 900,00 x 30% = 270,00 kn  porezno priznati rashod ▶ 70% troška reprezentacije = 900,00 x 70% = 630,00 kn  porezno nepriznati rashod ▶ PDV obračunat na 70% tržišne vrijednosti = 630,00 x 23% = 144,90 kn ▶ ukupno nepriznati trošak = 630,00 kn + 144,90 = 774,90 kn  uvećanje porezne osnovice u PD-u (red. br. 6.). U svrhu obračuna PDV-a na 70% tržišne vrijednosti dobra danog za potrebe reprezentacije poduzetnik ispostavlja interni račun.

www.teb.hr

Knjiženje:

Red. br.

Opis

Iznos

Konto Duguje Potražuje

Obračun troškova reprezentacije

1.

- 30% troškova reprezentacije - 70% troškova reprezentacije - razduženje skladišta - obveze za PDV (na 70%)

270,00

44301

630,00

44311

900,00 144,90

660 4439

2602

Pravilnik o PDV-u u čl. 133. st. 11. pojašnjava da se reprezentacijom smatra ugošćivanje poslovnih partnera, darivanje poslovnih partnera prigodnim poklonima, plaćanje poslovnim partnerima izdataka odmora, športa, rekreacije i razonode, izdataka za zakup automobila, plovila, zrakoplova, kuća za odmor i razonodu i slično. Poslovnim partnerima smatraju se osobe s kojima postoji poslovni odnos ili se očekuje da će se takav odnos uspostaviti. Reprezentacijom se ne smatra davanje poklona u vrijednosti do 80,00 kn bez PDV-a u okviru obavljanja gospodarske djelatnosti, uz uvjet da se daju povremeno i ne istim osobama. Troškovima reprezentacije smatraju se i darovi sa ili bez utisnutog znaka tvrtke ili proizvoda, koji su dani poslovnom partneru ili njegovu opunomoćeniku ili nekoj drugoj osobi, ako za to ne postoji pravna obveza ili neka druga povezanost s uslugom primatelja, osim onih čija je vrijednost do 80,00 kn. Takvi se predmeti smatraju troškom promidžbe, ako je na njima utisnut znak tvrtke ili proizvoda. Navedeno znači da svako darivanje poslovnih partnera ne mora nužno predstavljati reprezentaciju, odnosno, kako poslovni partneri također mogu biti kupci, dozvoljeno im je poklanjati proizvode čija pojedinačna vrijednost ne prelazi propisani limit od 80,00 kn. Porezni tretman troškova promidžbe bitno je različit od priznavanja rashoda nastalih u svrhu reprezentacije. Kako je u praksi ponekad teško razlučiti reprezentaciju od promidžbe, nastavno dajemo mišljenje kojim se na ovu problematiku izjasnio Središnji ured Porezne uprave.

 Mišljenje Ministarstva financija (Kl.: 41001/07-01/683; Ur. br.: 513-07-21-01/07-2 od 29. kolovoza 2007.):

Financije i porezi | Porezi i doprinosi

Troškovi promidžbe su porezno priznati troškovi sukladno odredbi članka 5. stavak 1. Zakona o porezu na dobit. U članku 24. stavak 1. Pravilnika o porezu na dobit (Narodne novine br. 95/05), propisano je da se troškovima promidžbe, za koje se ne uvećava porezna osnovica u smislu članka 7. stavak 6. Zakona, smatraju i troškovi nastali putem sredstva javnog priopćavanja, na oglasnim stupovima i pločama, telopima, lecima, katalozima, sajmovima, troškovi nagradnih igara u skladu s propisima o priređivanju nagradnih i sličnih igara, te troškovi kojim se promiče ime, dobro ili usluga poreznog obveznika na drugi način koji ima javno obilježje. Prema navedenom, ako se kao promidžbeni materijal koriste predmeti s otisnutim znakom tvrtke ili proizvoda čija je pojedinačna vrijednost veća od 80,00 kn, smatra se porezno priznatim troškom promidžbe uz uvjet da se koristi u prodajnom odnosno poslovnom prostoru kupca. Osim uobičajenih reklamnih predmeta, u promidžbene svrhe mogu se dati i proizvodi i roba iz asortimana poreznog obveznika, prilagođeni za te svrhe s oznakom »nije za prodaju«. Proizvodima prilagođenim za potrebe promidžbe i s oznakom «nije za prodaju«, smatraju se proizvodi koji su posebno pakirani za reklamne namjene, u malim vrećicama, kutijicama, bočicama, folijama i sličnoj ambalaži poznatoj u svijetu trgovine, te imaju napisanu, nalijepljenu ili drugi način apliciranu oznaku «nije za prodaju». Dakle, to ne mogu biti proizvodi u standardnom komercijalnom pakiranju u kojemu su na policama trgovina. Komercijalno pakiranje uobičajeno u prodaji, može biti trošak promidžbe samo u slučaju

Iz svega navedenoga razvidno je da proizvodi koje poklanjate kupcima u uobičajenom komercijalnom pakiranju spadaju u troškove reprezentacije, bez obzira što im vrijednost nije veća od 80,00 kuna. Ako su proizvodi pakirani prilagođeni, za promidžbene potrebe s naznakom »nije za prodaju«, tada se radi o troškovima promidžbe.“

2. Troškovi promidžbe Promidžba (reklama, propaganda) imena tvrtke poduzetnika ili njegovih proizvoda (usluga) predstavlja rashod poslovanja. Putem reklame nastoji se što bolje informirati kupce (sadašnje i potencijalne) te poboljšati prodaja. Troškovi promidžbe u cijelosti su porezno priznati rashod pri utvrđivanju osnovice poreza na dobit, odnosno osnovice poreza na dohodak od samostalne djelatnosti. Međutim, često nije lako povući granicu između troškova promidžbe i reprezentacije. Definiranje troškova promidžbe proizlazi iz odredbe čl. 7. st. 6. Zakona o porezu na dobit, prema kojoj se: ▶ proizvodi i roba iz asortimana poreznog obveznika prilagođeni za te svrhe s oznakom »nije za prodaju«, te ▶ drugi reklamni predmeti s nazivom tvrtke, proizvoda i drugog oblika reklame (čaše, pepeljare, stolnjaci, podmetači, olovke, rokovnici, upaljači, privjesci i slično) dani za uporabu u prodajnom prostoru kupca, ▶ do 80,00 kn pojedinačne vrijednosti, ne smatraju se reprezentacijom. Dakle, ovi se troškovi - davanje promidžbenih proizvoda kupcima do navedenog limita, iznimno od čl. 7. st. 1. toč. 3. Zakona o porezu na dobit ne smatraju reprezentacijom.

 Vrijednost reklamnog predmeta je njegova cijena koštanja kao vlastitog proizvoda, odnosno cijena nove nabave kod nabavljenih proizvoda. Reklamnim predmetom se ne smatra proizvod čija cijena ne prelazi navedeni iznos, ako je takav proizvod komercijalno pakiran. Da bi proizvod stekao status reklamnog predmeta mora biti u posebnom pakiranju za reklamne svrhe s oznakom “nije za prodaju”. Ako to nije slučaj, davanje takvih proizvoda, u pravilu, predstavlja troškove reprezentacije. Kod darivanja između poduzetnika treba napomenuti kako je poduzetnik - primatelj, kojem je imovina ustupljena bez naknade, obvezan u svom knjigovod-

mr. sc. Ida Dojčić | Troškovi reprezentacije, promidžbe i darovanja

U stavku 6. istoga članka Zakona, propisano je da se, iznimno, ne smatraju troškovima reprezentacije, proizvodi i roba iz asortimana poreznog obveznika, prilagođeni za te svrhe s oznakom »nije za prodaju«, te drugi reklamni predmeti s nazivom tvrtke, proizvoda i drugog oblika reklame (čaše, pepeljare, stolnjaci, podmetači, olovke, rokovnici, upaljači, privjesci i slično), dani za uporabu u prodajnom prostoru kupca, a ako se daju potrošačima, ne smatraju se reprezentacijom do 80,00 kuna pojedinačne vrijednosti.

javne objave, kao što je putem raznih nagradnih igara.

143

Financije i porezi | 12/10

«…U članku 7. stavak 1. točka 3. Zakona o porezu na dobit (Narodne novine br. 177/04, 90/05 i 57/06), propisano je da se osnovica poreza na dobit povećava za 70% troškova reprezentacije (ugošćenja, darova sa ili bez utisnutog znaka tvrtke ili proizvoda, troškova odmora, športa, rekreacije i razonode, zakupa automobila, plovila, zrakoplova, kuća za odmor), u visini troškova nastalih iz poslovnog odnosa s poslovnim partnerom.

Porezi i doprinosi | Financije i porezi

stvu iskazati prihod s naslova primljene imovine po tržišnoj vrijednosti (čl. 24. st. 2. Pravilnika o porezu na dobit). Detaljnije pojašnjenje troškova promidžbe dano je odredbama Pravilnika o porezu na dobit, gdje se navodi (čl. 24. st. 1.) kako se troškovima promidžbe, za koje se ne uvećava porezna osnovica, osim darivanja promidžbenih predmeta, smatraju i: ▶ troškovi nastali putem sredstva javnog priopćavanja, na oglasnim stupovima i pločama, telopima, lecima, katalozima, sajmovima, ▶ troškovi nagradnih igara u skladu s propisima o priređivanju nagradnih i sličnih igara, te ▶ troškovi kojima se promiče ime, dobro ili usluga poreznog obveznika na drugi način koji ima javno obilježje.  Primjer 4 . Plaćanje troškova reklame Poduzetnik je ugovorio sa reklamnom agencijom izradu i postavljanje jumbo-plakata na gospodarskom sajmu. Za navedenu uslugu primio je R-1 račun u iznosu od 30.750,00 kn. Obračun reklamnih troškova: osnovica 25.000,00 kn i PDV po ulaznom računu 5.750,00 kn. Knjiženje:

Red. br.

Opis

Iznos

Konto Duguje Potražuje

Trošak reklame 1.

- obveza prema dobavljačima - pretporez - troškovi reklame

30.750,00 5.750,00

1602

220

25.000,00

4150

Podmirenje obveze prema dobavljaču 2.

144

- obveza prema dobavljačima - žiro-račun

30.750,00 30.750,00

220 1000

Za uslugu promidžbe koje poduzetniku obavi drugi poduzetnik, uz ispunjenje zakonskih uvjeta, poduzetnik ima pravo na potpuni odbitak pretporeza po ulaznom računu za trošak promidžbe. Zakonom o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dodanu vrijednost,8 koji je u primjeni od 1. siječnja 2010., izvršeno je djelomično usklađivanje sustava oporezivanja PDV-om sa Direktivom 2006/112/EZ, koja predstavlja temeljni dokument za usklađivanje 8

Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 87/09)

nacionalnih zakonodavstava u području oporezivanja PDV-om. Navedena Direktiva izričito propisuje (čl. 16.) da u slučaju kada porezni obveznik daje određena dobra u poslovne svrhe kao uzorke ili darove male vrijednosti, takvo davanje se ne smatra isporukom dobara uz naknadu, koja podliježe oporezivanju. Svaka država članica EU-a definira vrijednost i uvjete koje takva dobra moraju ispuniti kako bi se smatrali uzorcima ili darovima male vrijednosti koji ne podliježu PDV-u, ako se daju u poslovne svrhe. Odredbama Zakona o PDV-u propisano je da se besplatno davanje uzoraka u razumnim količinama kupcima ili budućim kupcima i davanje poklona u vrijednosti do 80,00 kn u okviru obavljanja gospodarske djelatnosti ne smatra isporukama uz naknadu, uz uvjet da se daju povremeno i ne istim osobama. Dakle, kod davanja poklona propisan je limit pojedinačne vrijednosti poklona i učestalost takvih davanja. Tako se oporezivom isporukom dobara ne smatra povremeno davanje poklona pojedinačne vrijednosti do 80,00 kn bez PDV-a, a koju porezni obveznik obavi u okviru obavljanja svoje gospodarske djelatnosti, pod uvjetom da se ti pokloni ne daju uvijek istim osobama i da ne postoji pravna obveza ili obveza protuisporuke odnosno protuusluge primatelja dobra. Pod povremenim davanjem poklona se smatra davanje najviše jednog poklona istoj osobi u jednom tromjesečju, odnosno najviše četiri poklona godišnje i to pojedinačne vrijednosti do 80,00 kn. Ako se daju pokloni čija je pojedinačna vrijednost veća od 80,00 kn, to se smatra isporukom uz naknadu i PDV se plaća na cjelokupni iznos tog dobra, a ne samo na razliku između 80,00 kn (čl. 4. st. 3. Pravilnika o PDV-u). Davanje poklona odnosno dobara u svrhu promidžbe, čija je pojedinačna vrijednost do 80,00 kn bez PDV-a, ne smatra se isporukom dobara uz naknadu i na takve isporuke ne plaća se PDV, pod uvjetom da se radi o posebno prilagođenim dobrima koje imaju oznaku „nije za prodaju“ ili ako se radi o reklamnim predmetima odnosno predmetima namijenjenih promidžbi na kojima se nalazi naziv tvrtke ili proizvoda. Ta dobra mogu biti primjerice čaše, pepeljare, olovke, stolnjaci, podmetači, privjesci, prospekti, katalozi, vrećice te drugi slični proizvodi (čl. 4. st. 4. Pravilnika o PDV-u).

Financije i porezi | Porezi i doprinosi

 Primjer 5 . Davanje dobara u promidžbene svrhe Poduzetnik je nabavio 300 komada rokovnika sa kalendarom i otisnutim logom tvrtke, koje namjerava podijeliti u promidžbene svrhe. Od dobavljača je primio R-2 račun u iznosu od 18.450,00 kn. U prvih mjesec dana podijelio je 100 kom rokovnika. Obračun troškova nabave: ■ pojedinačna NV = ■ 300 kom x 50,00 kn = ■ PDV po ulaznom računu =

50,00 kn 15.000,00 kn 3.450,00 kn Konto Duguje Potražuje

- obveza prema dobavljačima - pretporez - roba u skladištu

18.450,00 3.450,00

1602

220

15.000,00

660

Davanje dobara u promidžbene svrhe 2.

- trošak promidžbe - razduženje skladišta

5.000,00 5.000,00

Isporuke u okviru nagradnih igara Vrijednost dobra – do 80,00 kn

▶ Porezno dopustiv rashod ▶ Nema obračuna PDV-a

Vrijednost dobra – preko 80,00 kn

▶ Porezno dopustiv rashod ▶ Obračun PDV-a na tržišnu vrijednost

3. Donacije

4151 660

 Davanje uzoraka proizvoda U svojoj poslovnoj praksi poduzetnici često poslovnim partnerima daju uzorke proizvoda kojeg proizvode, odnosno drže u prodajnom asortimanu. Obzirom da se radi o isporuci dobara, ali za specifične namjene, propisano je kako se davanje uzoraka bez naknade sadašnjim ili potencijalnim kupcima, ali u razumnim količinama, ne smatra isporukama dobara uz naknadu i na takva se davanja ne plaća PDV. Dakle, vidljivo je da kod uzoraka nije propisano vrijednosno ograničenje, međutim, mora biti zadovoljen uvjet da proizvod, kojeg se daje kao uzorak, bude posebno označen. Uzorcima se smatraju dobra koja su obilježena kao uzorci, testeri ili na sličan način i predstavljaju vrstu robe koja je rezultat poslovanja poreznog obveznika, odnosno mora biti povezana s obavljanjem djelatnosti poreznog obveznika. Uzorcima se smatraju dobra koja se daju u obliku i pakiranju koji je različit od oblika i pakiranja tih dobara namijenjenih prodaji (čl. 4. st. 2. Pravilnika o PDV-u).

Poduzetnici mogu darivati (donirati) za razne potrebe, ali da bi donacije bile porezno dopustive propisane su namjene odnosno osobe koje mogu biti besporezni primatelji donacije, kao i drugi uvjeti koji moraju biti zadovoljeni da bi se za vrijednost donacije mogla umanjiti porezna osnovica. Porezno dopustivim darovanjima smatraju se: ▶ darovanja u naravi ili novcu, ▶ učinjena u tuzemstvu, ▶ za kulturne, znanstvene, odgojno-obrazovne, zdravstvene, humanitarne, sportske, vjerske, ekološke i druge općekorisne svrhe udrugama i drugim osobama koje navedene djelatnosti obavljaju u skladu s posebnim propisima, ▶ do 2% prihoda ostvarenog u prethodnoj godini; darovanja učinjena u vrijednosti iznad svote 2% prihoda prethodne godine, porezno su nepriznata i povećavaju osnovicu poreza na dobit (čl. 7. st. 1. toč. 10. Zakona o porezu na dobit). Iznimno, svota može biti i veća od 2% prihoda prethodne godine ako je dana prema odlukama nadležnih ministarstva o provedbi financiranja posebnih programa i akcija (čl. 7. st. 7. Zakona o porezu na dobit). Odlukama mjerodavnih ministarstava o provedbi financiranja posebnih programa i akcija smatraju se pojedini projekti ministarstava kao i suglasnost

mr. sc. Ida Dojčić | Troškovi reprezentacije, promidžbe i darovanja

Iznos

145

Financije i porezi | 12/10

Opis

Nabava dobara za promidžbu 1.

Pravilnikom o porezu na dobit propisano je (čl. 24.) da se porezno dopustivim troškovima promidžbe smatraju i troškovi nagradnih igara u skladu s propisima o priređivanju nagradnih i sličnih igara. Obzirom da se radi o vrsti promidžbe, propisima o oporezivanju dobiti nisu određena nikakva ograničenja takvih troškova. Međutim, u svrhu utvrđivanja obveze obračuna PDV-a, bitno je odrediti vrijednost dobra koje se daje kao nagrada. Tablica 1. Porezni tretman isporuka u okviru nagradnih igara

Knjiženje:

Red. br.

 Isporuke u okviru nagradnih igara

Financije i porezi | Porezi i doprinosi

ministarstva pojedinim projektima koje poduzimaju zakonom predviđeni primatelji darovanja (čl. 30. Pravilnika o porezu na dobit). Pod drugim osobama koje djelatnosti obavljaju u skladu s posebnim propisima i koje se mogu darivati za propisane namjene i u propisanim iznosima, smatraju se i tijela državne, lokalne i područne (regionalne) samouprave.  Primjer 6 . Donacije ustanovama Trgovačko društvo odlučilo je donirati određenu imovinu i novčana sredstva zdravstvenoj i obrazovnoj ustanovi i to: ▶ novčanu donaciju dječjoj bolnici u iznosu od 30.000,00 kn, ▶ osnovnoj školi novo računalo iz vlastitog prodajnog asortimana čija je nabavna vrijednost 7.000,00 kn. Ukupni iznos donacije je ispod 2% prihoda prethodne godine. Knjiženje:

Red. br.

Opis

Iznos

Konto Duguje Potražuje

toč. 9. Zakona o porezu na dohodak, gdje je navedeno da se dohotkom ne smatraju primici koje fizičke osobe ostvaruju po osnovi darovanja pravnih i fizičkih osoba, a za zdravstvene potrebe (operativne zahvate, liječenja, nabavu lijekova i ortopedskih pomagala), rješavanje kojih nije plaćeno osnovnim, dopunskim, dodatnim i privatnim zdravstvenim osiguranjem niti na teret sredstava fizičke osobe, a pod uvjetom da je darovanje, odnosno plaćanje nastalih izdataka za tu namjenu obavljeno na žiro-račun primatelja dara ili zdravstvene ustanove te na temelju vjerodostojnih isprava.

4. Sponzorstva U darovanja ne spadaju sponzorstva ako je zauzvrat učinjena promidžba tvrtke, proizvoda ili znaka sponzora ili darovatelja (čl. 30. st. 2. Pravilnika o porezu na dobit). Dakle, sponzorstvo je davanje uvjetovano protučinidbom, što znači da postoje dvije činidbe: davanje imovine (novčane ili materijalne) od strane sponzora i javna objava imena sponzora, njegove tvrtke, proizvoda ili slično.  Primjer 7. Sponzoriranje športskog kluba

Donacije u novcu 1.

- donacije - žiro-račun

30.000,00 30.000,00

7091

8.610,00

7091

1000

Donacije u naravi 2.

146

- donacije - razduženje zaliha - obveza za PDV

7.000,00 1.610,00

660 2602

Dakle, na tržišnu vrijednost dara u naravi obračunat je PDV. Tržišnom cijenom kod isporuka dobara bez naknade smatra se cijena nove nabave odnosno neto nabavna cijena uvećana za zavisne troškove nove nabave (čl. 54. st. 4. Pravilnika o PDV-u). Kod novčanih donacija nema obračuna PDV-a, sukladno čl. 11.a st. 1. toč. e. Zakona o PDV-u. U porezno priznata darovanja ulazi i plaćanje troškova za zdravstvene potrebe fizičkih osoba (operativne zahvate, liječenja, nabavu lijekova i ortopedskih pomagala) rješavanje kojih nije plaćeno osnovnim, dopunskim, dodatnim i privatnim zdravstvenim osiguranjem niti na teret sredstava fizičke osobe, a pod uvjetom da je darovanje odnosno plaćanje troškova obavljeno na žiro-račun primatelja dara ili zdravstvene ustanove te na temelju vjerodostojnih isprava (čl. 7. st. 8. Zakona o porezu na dobit). Ova je odredba u skladu sa čl. 9. st. 1.

Trgovačko društvo sklopilo je sa športskim klubom ugovor o sponzorstvu, temeljem kojeg se obvezuje klubu uplatiti 30.000,00 kn. Športski klub preuzima obvezu reklamiranja sponzora. Za uslugu reklamiranja športski klub obvezan je ispostaviti račun. Trgovačko društvo uplatilo je ugovoreni iznos na žiro-račun kluba. Knjiženje:

Red. br.

Opis

Iznos

Konto Duguje Potražuje

Primljen račun za reklamu 1.

- usluge reklame 30.000,00 - dobavljači usluga 30.000,00

4152 220

Uplata sponzora 2.

- dobavljači usluga - žiro-račun

30.000,00 30.000,00

220 1000

Na računu športskog kluba nije iskazan PDV, uz pretpostavku da športsko klub nije obveznik PDV-a. Međutim, ukoliko temeljem naknada od sponzora športski klub ostvari na godišnjoj razini iznos veći od 85.000,00 kn, po sili Zakona obvezan je ući u sustav PDV-a.

Prema Zakonu o obrtu1 obrt je samostalno i trajno obavljanje dopuštenih gospodarskih djelatnosti od strane fizičkih osoba sa svrhom postizanja dobiti koja se ostvaruje proizvodnjom, prometom ili pružanjem usluga na tržištu. Obrtnikom se smatra fizička osoba koja obavlja jednu ili više djelatnosti u svoje ime i za svoj račun a pritom se može koristiti i radom drugih osoba. S poreznog stajališta obavljajući obrtničku - samostalnu djelatnost, fizičke osobe mogu u gospodarskom smislu ostvarivati: ▶ vlastiti odnosno pojedinačni dohodak – ako djelatnost obavljaju sami, ▶ zajednički dohodak – ako više fizičkih osoba ostvaruje dohodak zajedničkim obavljanjem djelatnosti, pri čemu fizička osoba može biti supoduzetnik u jednom ili više zajedničkih obrta, ▶ vlastiti i zajednički dohodak istodobno – u slučaju kada fizička osoba sama obavlja djelatnost ali istovremeno ostvaruje i dohodak zajedničkim obavljanjem djelatnosti. Prema odredbama Zakona o porezu na dohodak2 te njegovog provedbenog 1 2

Zakon o obrtu (Nar. nov., br. 77/93 – 40/10) Zakon o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 177/04 - 80/10; u nastavku Zakon)

propisa Pravilnika o porezu na dohodak3, kao temeljnih propisa kojima je u Republici Hrvatskoj uređen sustav oporezivanja dohotka fizičkih osoba, zajednički ostvaren dohodak izravno se ne oporezuje porezom na dohodak, već se isti u odgovarajućem iznosu raspoređuje odnosno dijeli na pojedine supoduzetnike, prema prethodno zaključenom ugovoru ili na jednake dijelove. Prijavu o zajednički utvrđenom dohotku (u nastavku: Obrazac DOH – Z) sastavlja nositelj zajedničke djelatnosti i istu je obvezan dostaviti ispostavi Porezne upravi prema svom prebivalištu za 2010. najkasnije do kraja siječnja 2011. Prijava dohotka od zajedničke djelatnosti za 2010. podnosi se na istom Obrascu DOH-Z kao i za 2009.

1. Zajedničko obavljanje obrta i propisi o ortaštvu Zajedničko poslovanje fizičkih osoba uređeno je člancima 35a, 35b. i 35c Zakona o obrtu, čijim odredbama je propisano da radi obavljanja gospodarskih djelatnosti dvije ili više fizičkih osoba mogu zajednički obavljati obrt, pri čemu 3

PROČITAJTE VIŠE...

mr. sc. Mirjana Mahović Komljenović | Utvrđivanje zajedničkog dohotka – Obrazac DOH - Z za 2010.

Dvije ili više fizičkih osoba mogu zajednički obavljati obrtničku djelatnost, pri čemu su međusobni odnosi između supoduzetnika uređeni pisanim ugovorom. U članku autorica pojašnjava kakve porezne obveze imaju supoduzetnici i koje su posebnosti u popunjavanju porezne prijave za zajedničku djelatnost, a u članku daje i primjer popunjenog Obrasca DOH - Z za 2010.

147

K. Vranar: Pripremne radnje za utvrđivanje dohotka od samostalne djelatnosti, FiP 9/10 i 11/10

Pravilnik o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 95/05 - 123/10; u nastavku Pravilnik)

UDK 336.2

Financije i porezi | 12/10

Utvrđivanje zajedničkog dohotka – Obrazac DOH - Z za 2010.

mr. sc. Mirjana Mahović Komljenović, dipl. oec. Samobor

Poslovanje obrtnika | Financije i porezi

zajednički obrt posluje pod zajedničkom tvrtkom. Međutim, međusobni odnosi između tih osoba uređuju se pisanim ugovorom na koji se primjenjuju propisi kojima se uređuju obvezni odnosi u ortaštvu. Ortaštvo je uređeno odredbama čl. 637. do 660. Zakona o obveznim odnosima4, a ugovorom o ortaštvu uzajamno se obvezuju dvije ili više osoba uložiti svoj rad i/ili imovinu radi postizanja zajedničkog cilja. Imovinu ortaštva čine ulozi ortaka te imovina koja je stečena poslovanjem ortaštva, pri čemu se ortački ulog može sastojati u stvarima, pravima, novcu, radu i drugim dobrima. Ortaštvo nema pravnu osobnost već je ono zajednica više osoba koje svojim radom sudjeluju u obavljanju djelatnosti ortaštva. Ugovor o zajedničkom obavljanju obrta fizičke osobe obvezno prilažu pri upisu zajedničkog obrta u Središnji obrtni registar nadležnog ureda državne uprave u županiji, odnosno uredu Grada Zagreba, a na koji se primjenjuju propisi o ortaštvu uređeni Zakonom o obveznim odnosima. Radi obavljanja gospodarske djelatnosti, jedna fizička osoba može obavljati više zajedničkih obrta, što znači da fizička osoba može biti ortak u jednom ili više zajedničkih obrta.

2. Uvjeti za zajedničko obavljanje obrta Odredbe Zakona o obrtu, koje se odnose kada obrt obavlja jedna fizička osoba, na odgovarajući način se primjenjuju i na zajedničko obavljanje obrta dviju ili više fizičkih osoba. Fizičke osobe mogu zajednički obavljati obrt ako ispunjavaju opće i posebne uvjete za obavljanje obrta, a isti se odnose na: ■ udovoljavanje potrebnim zdravstvenim uvjetima, ako je to propisano zakonom, što se dokazuje liječničkom svjedodžbom zdravstvene ustanove, ■ da pravomoćnom sudskom presudom, rješenjem o prekršaju ili odlukom Suda časti ustanovljenog pri Hrvatskoj obrtničkoj komori, fizičkoj osobi nije izrečena sigurnosna mjera ili zaštitna mjera zabrane obavljanja djelatnosti dok ta mjera traje, a što nadležno tijelo državne uprave pribavlja po službenoj dužnosti, ■ da fizičke osobe posjeduju dokaz o pravu korištenja prostora ako je isti potreban za obavljanje obrta.

148

Fizičke osobe mogu zajednički obavljati i vezane obrte, ako jedna od osoba ispunjava posebne uvjete koji su propisani za obavljanje vezanih obrta, a koji se odnose na ispunjavanje uvjeta stručne osposobljenosti, odgovarajuće srednje stručne spreme ili položenog majstorskog ispita. Ako fizička osoba ne ispunjava posebne uvjete stručne osposobljenosti ili položenog majstorskog ispita, može obavljati vezani obrt samo ako na tim poslovima zaposli radnika koji udovoljava propisanim uvjetima. Vezane obrte mogu obavljati i fizičke osobe koje imaju više ili visoko obrazovanje. Iz zajedničkog obrta pojedina fizička osoba može istupiti, a nove osobe mogu pristupiti, pri čemu se nastavlja obavljanje obrtničke djelatnosti. Istupanje fizičke osobe iz zajedničkog obrta te pristupanje novih fizičkih osoba u zajednički obrt, prijavljuje se nadležnom uredu državne uprave u županiji odnosno uredu Grada Zagreba, koji te promjene upisuje u Obrtni registar koji je javan.

3. Zajedničko obavljanje djelatnosti prema poreznim propisima Zajedničko obavljanje djelatnosti više fizičkih osoba te pritom zajedničko ostvarivanje i utvrđivanje dohotka ili gubitka u poslovanju (ako je ostvaren negativan poslovni rezultat), uređeno je odredbama Zakona i Pravilnika. Spomenutim poreznim propisima, utvrđene su vrste djelatnosti prema kojima fizičke osobe mogu, osim pojedinačnog dohotka, utvrđivati i zajednički dohodak, i to: ▶ dohodak od samostalne djelatnosti - koji sukladno čl. 18. Zakona uključuje: djelatnost obrta i s obrtom izjednačenih djelatnosti, djelatnost slobodnih zanimanja, poljoprivrednu i šumarsku djelatnost, te ▶ dohodak od imovine i imovinskih prava – koji se oporezuje na način propisan za samostalnu djelatnost, a koji sukladno čl 27. Zakona uključuje: izdavanje u zakup ili najam nekretnina i pokretnih stvari, iznajmljivanje stanova, soba i postelja putnicima i turistima i organiziranja kampova, vremenski ograničeno ustupanje autorskih prava i prava industrijskog vlasništva, drugih imovinskih prava te od otuđenja nekretnina i imovinskih prava. Na način propisan za samostalnu djelatnost, doho-

4

Zakon o obveznim odnosima (Nar. nov., br. 35/05 i 41/08)

Financije i porezi | Poslovanje obrtnika

Dohodak od zajedničke djelatnosti utvrđuje se kao jedinstven dohodak, koji se raspoređuje ili dijeli na supoduzetnike prema zaključenom ugovoru ili na jednake dijelove.

Sadržaj podataka na Obrascu RPO propisan je čl. 91. Pravilnika, a sam Obrazac RPO sastavni je dio Pravilnika.

Dobro je podsjetiti se! ▶ Supoduzetnici koji ostvaruju zajednički dohodak dužni su imenovati nositelja zajedničke djelatnosti. ▶ Zajednički ostvaren dohodak u odgovarajućem iznosu raspoređuje se na pojedine supoduzetnike. ▶ Fizičke osobe na početku ostvarivanja zajedničkog dohotka dužne su podnijeti prijavu u Registar obveznika poreza na dohodak na Obrascu RPO. ▶ Porezni obveznik kod zajednički ostvarenog dohotka je svaka fizička osoba zasebno i to za svoj udio u zajedničkom dohotku. ▶ O utvrđenom zajedničkom dohotku i njegovoj raspodjeli, nositelj zajedničke djelatnosti dužan je obavijestiti ostale supoduzetnike.

4. Prijava u Registar poreznih obveznika

▶ Za zajedničku djelatnost vodi se samo jedan Obrazac KPI.

Radi osiguranja podataka potrebnih za utvrđivanje poreza, porezni obveznici odnosno opunomoćenici koji počinju obavljati registriranu gospodarsku djelatnost, dužni su podnijeti prijavu radi upisa u Registar obveznika poreza na dohodak (čl. 62. Zakona i 91. Pravilnika). Prijava koja je sastavni dio Pravilnika, podnosi se na Obrascu RPO - Prilog A i B, i to u roku od 8 dana od dana početka obavljanja djelatnosti, odnosno početka ostvarivanja primitaka, nadležnoj ispostavi Porezne uprave prema sjedištu ili uobičajenom boravištu poreznih obveznika.

▶ Prijavu o zajednički utvrđenom dohotku sastavlja nositelj zajedničke djelatnosti.

Prijavu u Registar obveznika poreza na dohodak fizičke osobe su dužne podnijeti na početku ostvarivanja pojedinačnog dohotka kao i u slučaju ostvarivanja zajedničkog dohotka. Kako su supoduzetnici koji ostvaruju zajednički dohodak obvezni imenovati nositelja zajedničke djelatnosti, isti je odgovoran i za prijavu početka obavljanja zajedničke djelatnosti, koja se podnosi u roku od 8 dana od početka ostvarivanja primitaka, nadležnoj ispostavi Porezne uprave prema svom prebivalištu ili uobičajenom boravištu. Na istom Obrascu, i ostali supoduzetnici dužni su, svaki prema

▶ Obrazac DOH - Z za 2010. predaje se najkasnije do kraja siječnja 2011. ▶ Svaki supoduzetnik mora predati svoju godišnju poreznu prijavu na Obrascu DOH u koju uključuje i dio dohotka ostvaren u zajedničkoj djelatnosti.

5. Porezne obveze za obavljanje zajedničke djelatnost Porezni obveznik kod zajednički ostvarenog dohotka je svaka fizička osoba zasebno i to za svoj udio u zajedničkom dohotku. Naime, ako više fizičkih osoba ostvaruje dohodak zajedničkim obavljanjem samostalne djelatnosti, svaka fizička osoba – supoduzetnik plaća porez na dio dohotka koji joj pripada od zajedničke samostalne djelatnosti podnošenjem pojedinačne porezne prijave na Obrascu DOH. Navedeno se odnosi i na slučaj kada više fizičkih osoba zajednički ostvaruje dohodak od imovine i imovinskih prava (suvlasnici i supoduzetnici).

mr. sc. Mirjana Mahović Komljenović | Utvrđivanje zajedničkog dohotka – Obrazac DOH - Z za 2010.

U tom slučaju, a prije početka godine u kojoj se prelazi na utvrđivanje dohotka od imovine na način propisan za samostalnu djelatnost, porezni obveznik je dužan nadležnoj ispostavi Porezne uprave podnijeti zahtjev za upis u Registar obveznika poreza na dohodak na Obrascu RPO, propisanom za samostalnu djelatnost obrta, slobodnih zanimanja te poljoprivrede i šumarstva.

svom prebivalištu, prijaviti početak obavljanja zajedničke djelatnosti, te osim iznosa predviđenog dohotka i udjela u dohotku, navesti podatke o drugim osobama s kojima se zajednički ostvaruje dohodak.

149

Financije i porezi | 12/10

dak obvezno moraju utvrđivati i porezni obveznici koji se bave izdavanjem u najam ili zakup nekretnina i pokretnih stvari, po kojoj osnovi su postali obveznicima PDV-a, i to za ukupnu imovinu koja je dana u zakup ili najam (čl. 40. st. 4.Pravilnika), kao i porezni obveznici koji ostvaruju dohodak od imovine davanjem u najam ili zakup nekretnina i pokretnina a nisu obveznici PDV-a, ali su temeljem vlastitog zahtjeva zatražili da im se dohodak od imovine i imovinskih prava utvrđuje na način propisan za obrtničku djelatnost (čl. 40. st. 3. Pravilnika).

Poslovanje obrtnika | Financije i porezi

5.1. Imenovanje nositelja Supoduzetnici koji ostvaruju zajednički dohodak dužni su imenovati nositelja zajedničke djelatnosti, koji je obvezan o tome izvijestiti nadležnu ispostavu Porezne uprave na početku obavljanja zajedničke djelatnosti (čl. 34. st. 6. Zakona i čl. 48. st. 4.Pravilnika). Nositelj zajedničke djelatnosti odgovoran je i za vođenje poslovnih knjiga i evidencija, plaćanje poreznih i drugih obveza, podnošenje prijava i izvješća (godišnjih i mjesečnih), kao i izvršavanje drugih propisanih obveza koje proizlaze iz zajedničke djelatnosti i zajedničke imovine i imovinskih prava. No, ako supoduzetnici ne imenuju nositelja zajedničke djelatnosti, to će imenovanje obaviti nadležna Poreza uprava. Posebno se naglašava da nerezident odnosno inozemni porezni obveznik ne može biti imenovan za nositelja zajedničke djelatnosti.

5.2. Porezna zaduženja nositelja Zajednički dohodak na godišnjoj razini te njegova raspodjela na pojedine supoduzetnike, utvrđuje se rješenjem, odnosno privremenim poreznim rješenjem (ako je Porezna uprava prihvatila podatke iskazane u poreznoj prijavi), a koje rješenje se dostavlja nositelju zajedničke djelatnosti. O utvrđenom zajedničkom dohotku i njegovoj raspodjeli, nositelj zajedničke djelatnosti dužan je obavijestiti ostale supoduzetnike. Prema odredbi čl. 161. Općeg poreznog zakona5 na rješenje ili privremeno porezno rješenje, nositelj zajedničke djelatnosti može izjaviti žalbu i to u roku od 30 dana od dana primitka rješenja.

150

Tijekom godine u nadležnoj ispostavi Porezne uprave prema svom prebivalištu ili uobičajenom boravištu, nositelj zajedničke djelatnosti zadužuje se kao obveznik plaćanja: ▶ PDV-a za ukupnu zajedničku djelatnost. PDV se zadužuje temeljem mjesečnih ili tromjesečnih Obrazaca PDV, sve dok je oporeziv promet na godišnjoj razini manji od 300.000,00 kn, a na kraju godine temeljem Obrasca PDV - K, u kojima se iskazuje obračunati PDV prema plaćenim ulaznim i naplaćenim izlaznim računima u obračunskom razdoblju. ▶ Porezom na potrošnju – ako se zajednički obavlja ugostiteljska djelatnost. Obračunati porez na potrošnju na alkoholna pića te pivo i bezalkoholna pića

što se prodaju u ugostiteljskim objektima, zadužuje se mjesečno temeljem Obrasca PP – MI - PO, koji se dostavlja ispostavi Porezne uprave zajedno s Obrascem PDV do kraja tekućeg za protekli mjesec. ▶ Porezom na tvrtku ili naziv – tvrtka ili naziv je ime pod kojim obrt posluje i sudjeluje u pravnom prometu, a ista se mora na prikladan način istaknuti na ulazu u sjedište obrta ili na mjestu gdje se obrt obavlja. Pri postojanju više ulaza u poslovnu prostoriju, tvrtku je potrebno istaknuti na svakom od ulaza, no plaća se samo jedan porez na tvrtku kao i u slučaju kada više osoba ostvaruje dohodak zajedničkim obavljanjem djelatnosti. ▶ Komorskim doprinosom u paušalnom iznosu (šifra vrste davanja 5236) – čiji su obveznici fizičke osobe koje su članovi Hrvatske obrtničke komore, a koji se plaća u visini koja je utvrđena u Izvatku iz Odluke o plaćanju doprinosa u paušalnom iznosu udruženjima obrtnika, područnim obrtničkim komorama i Hrvatskoj obrtničkoj komori za 2010.6 Međutim, za zajednički obrt, obveznik plaćanja komorskog doprinosa koji se plaća po stopi 0,40% od dohotka (šifra vrste davanja 5241), je svaka pojedinačna fizička osoba koja ostvaruje dohodak od zajedničke djelatnosti obrta. ▶ Članarinom turističkim zajednicama ovisno o razredu turističkog mjesta gdje je sjedište zajedničkog obrta, skupini u koju je razvrstana djelatnost kojom se obrtnik bavi te o stopi na ukupan prihod, utvrđen prema Zakonu o članarinama u turističkim zajednicama.7 ▶ Spomeničkom rentom ako obrtnik obavlja djelatnost u nepokretnim kulturnom dobru ili na području kulturno-povijesne cjeline, pri čemu je za ostvareni prihod obavljanjem zajedničke djelatnosti propisana obveza plaćanja prema odredbama Zakona o zaštiti i čuvanju kulturnih dobara.8 ▶ Obveznim doprinosima za mirovinsko i zdravstveno osiguranje, posebnim doprinosom za prava za slučaj ozljede na radu. doprinosom za zapošljavanje te porezom na dohodak i prirezom od nesamostalnog rada, a koji proizlaze iz statusa obrtnika kao po6

7

8 5

Opći porezni zakon (Nar. nov., br. 147/08)

Izvadak iz Odluke o plaćanju doprinosa u paušalnom iznosu udruženjima obrtnika, područnim obrtničkim komorama i Hrvatskoj obrtničkoj komori za 2010. (Nar. nov., br. 155/09 - 94/10) Zakon o članarinama u turističkim zajednicama (Nar. nov., br. 152/08 - 88/10) Zakon o zaštiti i čuvanju kulturnih dobara (Nar. nov., br. 69/99 - 88/10)

Naime, ako se u obavljanju zajedničke djelatnosti supoduzetnici koriste radom drugih osoba, tada nositelj zajedničke djelatnosti ima obvezu poslodavca, što znači da je dužan sklopiti ugovor o radu sa radnikom te ga u roku od 15 dana od dana zasnivanja radnog odnosa prijaviti nadležnim Zavodima mirovinskog i zdravstvenog osiguranja, za rad radniku obračunati i isplatiti plaću te obračunati i platiti propisane doprinose kao i porez i prirez na dohodak od nesamostalnog rada. ▶ Obveznim doprinosima za vlastito mirovinsko osiguranje na temelju generacijske solidarnosti i doprinosom za mirovinsko osiguranje na temelju individualne kapitalizirane štednje ako je osiguranik REGOS-a, doprinosom za zdravstveno osiguranje i posebnim doprinosima za prava u slučaju ozljede na radu. ▶ Porezom i prirezom na dohodak po godišnjoj prijavi a temeljem iskazanog udjela u dohotku od zajedničke djelatnosti obrta kao i svim drugim oblicima dohotka koje je nositelj zajedničke djelatnosti mogao ostvariti tijekom tekuće godine, a za koje se obvezno podnosi Obrazac DOH. ▶ Predujmom poreza i prireza na dohodak od obrta i s obrtom izjednačenih djelatnosti, a koja se utvrđuje prema ostvarenom dohotku od samostalne djelatnosti te drugim oblicima dohodaka, koje je nositelj zajedničke djelatnosti, mogao sam ostvariti u prethodnom poreznom razdoblju. Predujmovi poreza se plaćaju mjesečno, do posljednjeg dana u mjesecu za prethodni mjesec. Međutim, novi porezni obveznici koji započinju s obavljanjem zajedničke djelatnosti, oslobođeni su plaćanja predujmova poreza za prvu godinu rada sve do podnošenja prve godišnje porezne prijave (čl. 47. st. 4. Zakona).

5.3. Porezna zaduženja supoduzetnika U analitičkoj evidenciji koju vodi nadležna ispostava Porezne uprave, svaki od supoduzetnika prema svom prebivalištu ili uobičajenom boravištu, zadužuje se rješenjem kao obveznik plaćanja: ▶ doprinosa za vlastito mirovinsko osiguranje na temelju generacijske solidarnosti i na temelju individualne kapitalizirane štednje (ako je osiguranik II stupa), obveznog zdravstvenog osiguranja, posebnog doprinosa za zdravstveno osiguranje za prava u slučaju ozljede

na radu i profesionalne bolesti a zbog svojstva osiguranika s osnove obavljanja obrtničke djelatnosti, ▶ poreza i prireza na dohodak po godišnjem obračunu a temeljem podnesene pojedinačne godišnje porezne prijave, ▶ mjesečnih predujmova poreza na dohodak i prireza od dijela obavljanja dohotka ostvarenim obavljanjem zajedničke djelatnosti te ▶ komorskim doprinosom u postotku (0,40%) od ostvarenog dohotka iz prethodnog poreznog razdoblja, a prema Obrascu KD koji se kao prilog dostavlja uz Obrazac DOH-Z.

6. Vrste poslovnih knjiga i evidencija Porezni obveznici koji obavljaju samostalnu djelatnost, dužni su se upisati u registar obveznika poreza na dohodak i utvrđivati dohodak na temelju podataka iz poslovnih knjiga i evidencija (čl. 23. Zakona). Kao i kod poduzetnika koji sami obavljaju gospodarsku djelatnost, i pri utvrđivanju dohotka zajedničkim obavljanjem djelatnosti postoji obveza evidentiranja svake nastale poslovne promjene u poslovnim knjigama i evidencijama te na temelju tih podataka i utvrđivanje zajedničkog dohotka kao razlike između naplaćenih primitaka i plaćenih izdataka. Koje vrste poslovnih knjiga poduzetnici trebaju voditi ovisi o vrsti djelatnosti kojom se bave te da li su obavljanjem iste, osim obveznika poreza na dohodak postali i obveznicima PDV-a.9

7. Utvrđivanje dohotka od zajedničke djelatnosti Utvrđivanje dohotka od obavljanja zajedničke djelatnosti uređeno je čl. 34. Zakona i čl. 48. i 49. Pravilnika. Dohodak od samostalne djelatnosti i dohodak od imovine i imovinskih prava kojeg zajednički ostvaruje više osoba, utvrđuje se kao jedinstven dohodak na isti način kao i u slučaju kada obrtničku djelatnost obavlja jedan nositelj, a putem Knjige primitaka i izdataka (u nastavku: Obrazac KPI). Za zajedničku djelatnost vodi se samo jedan Obrazac KPI bez obzira na broj supoduzetnika ili broj poslovnih jedinica, putem kojih se djelatnost obavlja. 9

Potanje o poslovnim knjigama fizičkih osoba, koje obavljaju samostalnu djelatnost a na osnovu kojih će se utvrditi zajednički ostvaren dohodak, pisali smo u časopisu Financije i porezi br. 9/10.

151

Financije i porezi | 12/10

slodavca, temeljem mjesečno podnesenog izvješća na ID Obrascu, za zaposlene radnike.

mr. sc. Mirjana Mahović Komljenović | Utvrđivanje zajedničkog dohotka – Obrazac DOH - Z za 2010.

Financije i porezi | Poslovanje obrtnika

Poslovanje obrtnika | Financije i porezi

U Obrascu KPI poslovni primici i poslovni izdaci iskazuju se isključivo primjenom načela naplate, koja može biti u gotovini, preko žiro-računa ili u naravi, odnosno primjenom stvarnog plaćanja i to gotovinskog, preko žiro- računa ili davanja u naravi, što znači da se Obrazac KPI vodi po načelu blagajne. Obrazac KPI zaključuje na kraju godine (31.12.) i to tako, da se ispod zadnje proknjižene poslovne promjene podvlači crta i zbroji svaki stupac primitaka i izdataka zasebno. U posebnom retku u Obrascu KPI, ukupno dopuštenim izdacima dodaju se izdaci otpisa sredstava dugotrajne imovine, a koja su evidentirana u Popisu dugotrajne imovine.10 Međutim, dohodak od zajedničke djelatnosti koji je utvrđen kao jedinstven dohodak se ne oporezuje, već se isti raspoređuje prema odredbama prethodno zaključenog ugovora na pojedine supoduzetnike te iskazuje u Obrascu DOH-Z. Obrazac DOH–Z sastavni je dio Pravilnika (čl. 83. st. 8. Pravilnika).

7.1. Prijava dohotka od zajedničke djelatnosti Po isteku svakog poreznog razdoblja odnosno kalendarske godine, utvrđeni dohodak koji je ostvaren zajedničkim obavljanjem samostalne djelatnosti odnosno zajedničke imovine i imovinskih prava, iskazuje se u Obrascu DOH-Z, koju nositelj zajedničke djelatnosti podnosi ispostavi Porezne uprave prema svom prebivalištu ili uobičajenom boravištu.

152

Obrazac DOH-Z podnosi se prije podnošenja pojedinačnih godišnjih poreznih prijava, a najkasnije do kraja siječnja tekuće za prethodnu kalendarsku godinu. Na taj način se omogućuje svakom supoduzetniku da preda svoju pojedinačnu prijavu na Obrascu DOH u roku, odnosno do kraja veljače tekuće za prethodnu godinu. Obrazac DOH–Z za 2010. podnosi se do kraja siječnja 2011. na istom “starom” Obrascu DOH Z kao i prošle 2009. godine, a koji je propisan čl. 83. Pravilnika o porezu na dohodak.11 10

11

Potanje o poslovnim primicima i izdacima pisali smo u časopisu Financije i porezi br. 9/10 Pravilnik o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 95/05 - 146/09)

U Obrascu DOH-Z, raspodjela zajednički ostvarenog dohotka ili gubitka (ako su poslovni izdaci veći od poslovnih primitaka) na pojedine supoduzetnike, obavlja se u načelu prema odredbama ugovora. No, ako ugovorom nije utvrđena raspodjela dohotka nego udjeli u imovini, tada se zajednički dohodak raspoređuje na supoduzetnike u skladu s odnosima udjela u imovini. U svim drugim slučajevima, dohodak ili gubitak se raspoređuje na supoduzetnike na jednake dijelove. Prijavu dohotka od zajedničke djelatnosti potpisuju svi supoduzetnici, odnosno nositelj zajedničke djelatnosti, ako je za to ovlašten ugovorom ili drugim ispravama o zajedničkoj djelatnosti. Po zaprimanju prijave ispostava Porezne uprave donosi rješenje. Rješenje se dostavlja nositelju zajedničke djelatnosti, koji je obvezan obavijestiti sve supoduzetnike o visini utvrđenog zajedničkog dohotka i njegovoj raspodjeli na svakog pojedinog supoduzetnika. Osim prijave o utvrđenom dohotku od zajedničke djelatnosti, svaki od supoduzetnika dužan je podnijeti i pojedinačnu poreznu prijavu na Obrascu DOH, u koju će unijeti onaj dio zajednički ostvarenog dohotka koji mu pripada od zajedničkog obavljanja djelatnosti, a temeljem koje će se i utvrditi stvarna obveza plaćanja poreza na dohodak te prireza.

7.2. Ispravak ostvarenog dohotka od zajedničke djelatnosti Prije podnošenja pojedinačne porezne prijave, supoduzetnici su dužni ispraviti svoj dio dohotka koji im pripada od zajedničke djelatnosti, ako su tijekom poreznog razdoblja primali određene naknade ili imali poslovne izdatke vezane uz djelatnost. Svaki od supoduzetnika obvezan je povećati dohodak koji mu pripada od zajedničkog obavljanja djelatnosti, za visinu naknade za gospodarsko dobro (strojeve, opremu), dano u zakup, najam ili slično. U slučaju kad je supoduzetnik dao uz naknadu (zakupninu, najamninu i sl.) na raspolaganje svoje gospodarsko dobro, kojim se obavlja zajednička djelatnost, a naknada za korištenje se tijekom godine iskazivala kao poslovni izdatak zajedničke djelatnosti u Obrascu KPI, tada je za primljenu naknadu dužan povećati svoj dohodak od zajedničke djelatnosti. Svaki od supoduzetnika dužan je smanjiti dio dohot-

Financije i porezi | Poslovanje obrtnika

Poreznoj prijavi od zajedničkog dohotka nositelj zajedničke djelatnosti obvezno prilaže: ◆ ugovore i isprave o zajedničkoj djelatnosti i odnosima između supoduzetnika međusobno i zajedničke djelatnosti i supoduzetnika, ako se oni već ne nalaze u nadležnoj ispostavi Porezne uprave prema prebivalištu poreznih obveznika, ◆ ugovore i isprave o otuđenju zajedničke djelatnosti ili dijelu zajedničke djelatnosti, ako se djelatnost ne nastavlja, ◆ pregled poslovnih primitaka i izdataka ako se ne vode poslovne knjige (dohodak od zajedničke imovine i imovinskih prava), ◆ isprave na temelju kojih su korištene porezne olakšice (ugovori i preslike naloga o primljenim iznosima), ◆ presliku Popisa dugotrajne imovine, ◆ izvadak iz poslovnih knjiga sastavljen za zajedničku djelatnost, s podacima o ukupnim primicima i ukupnim izdacima, pri čemu se posebno iskazuju podaci o otpisu, reprezentaciji te podatak o broju zaposlenih sa stanjem na dan 31.12. (čl. 83. st. 6. Pravilnika). Prijavu dohotka od zajedničke djelatnosti potpisuju svi supoduzetnici, odnosno nositelj zajedničke djelatnosti, ako je za potpisivanje ovlašten ugovorom ili drugim ispravama o zajedničkoj djelatnosti, ili opunomoćenik odnosno porezni savjetnik a sukladno odredbama čl. 15. Općeg poreznog zakona.

8. Primjer popunjavanja Obrasca DOH–Z Primjer popunjavanja prijave o utvrđenom dohotku od zajedničke djelatnosti – Obrazac DOH - Z, dan je za zajedničku djelatnost koju obavljaju 3 supoduzetnika, sa prebivalištem u Samoboru, Zaprešiću i u Novom Zagrebu. Nadležna ispostava Porezne uprave je u Samoboru, jer je tu prebivalište nositelja zajedničke djelatnosti.

Zajednički dohodak dodatno se umanjuje ili uvećava za gubitak za korištene olakšice za plaće novozaposlenih osoba, nagrade učenicima za vrijeme praktičnog rada i naukovanja, izdatke za školovanje i stručno usavršavanje te izdatke za istraživanje i razvoj, ako su korištene tijekom godine (prema čl. 56. i 57. Zakona), pa se pod toč. 9 Obrasca DOH-Z upisuje iznos dohotka/ gubitka od zajedničke djelatnosti nakon umanjenja. U primjeru iznos dohotka od zajedničke djelatnosti nakon umanjenja iznosi 150.000,00 kn. Između supoduzetnika u primjeru zaključen je ugovor o zajedničkoj djelatnosti prema kojem se ostvareni dohodak raspoređuje: - nositelju zajedničke djelatnosti 50% a svakom od supoduzetnika po 25%. Napominjemo da se u stupac 5 Obrasca DOH - Z unose podaci o iznosima za koje se uvećava ili umanjuje udio u zajedničkom dohotku svakog supoduzetnika. Pretpostavimo da je u našem primjeru, nositelj zajedničke djelatnosti primio u toku 2010. najamninu za korištenje vlastitog stroja u iznosu od 24.000,00 kn (12 mjeseci x 2.000,00 kn), a isplaćena naknada iskazala se kao poslovni izdatak od zajedničke djelatnosti u Obrascu KPI. Za iznos primljene najamnine nositelju zajedničke djelatnosti potrebno je povećati dohodak od samostalne djelatnosti (čl. 49. st. 6. Pravilnika). Ostvareni dohodak od zajedničke djelatnosti, može se i smanjiti onom supoduzetniku koji je vlastitim sredstvima podmirivao izdatke za poslovne svrhe, a koji nisu iskazani kao izdaci od zajedničke djelatnosti u poslovnim knjigama. Tako se u stupac 6 Obrasca DOH - Z upisuje iznos ukupnog dohotka za svakog supoduzetnika, a koji se dobije zbrajanjem pripadajućeg dijela dohotka u zajednički ostvarenom dohotku iz stupca 4 s pripadajućim uvećanjima ili umanjenjima iz stupca 5 zajedničke prijave. Utvrđeni dio zajedničkog dohotka/gubitka od samostalne djelatnosti koji pripada svakom supoduzetniku iz stupca 6, svaki će supoduzetnik iskazati u godišnjoj poreznoj prijavi pod br. 4.2.1. u stupcu 5 na dijelu SD u Obrascu DOH.

mr. sc. Mirjana Mahović Komljenović | Utvrđivanje zajedničkog dohotka – Obrazac DOH - Z za 2010.

7.3. Prilozi uz Obrazac DOH-Z

U Obrazac DOH-Z upisuju se podaci propisani čl. 83. st. 3. Pravilnika.

153

Financije i porezi | 12/10

ka koji mu pripada od zajedničkog obavljanja djelatnosti, ako je u toku poreznog razdoblja imao vlastite izdatke, koji se prema Zakonu smatraju porezno priznatim poslovnim izdacima, a nisu odbijeni (iskazani kao izdaci od zajedničke djelatnosti) u poslovnim knjigama.

Poslovanje obrtnika | Financije i porezi

Obrasca DOH - Z sadrži i podatke o korištenju olakšica, oslobođenja, poticaja i dr. – ako su korišteni tijekom godine, propisane u čl. 83. st. 4. Pravilnika. Obrascu DOH – Z obvezno se prilaže i obračun zajedničkog dohotka odnosno učinaka propisanih oslobođenja i olakšica (čl. 83. st. 5. Pravilnika).

154

U nastavku članka daje se primjer popunjenog Obrasca DOH – Z (Slika 1) i primjer popunjenog dijela SD iz Obrasca DOH (Slika 2) za nositelja zajedničke djelatnosti. Obrazac DOH-Z

Financije i porezi | Poslovanje obrtnika

Nakon što nositelj zajedničke djelatnosti dobije rješenje Porezne uprave o raspodjeli zajedničkog dohotka (ili gubitka) na pojedine supoduzetnike, dužan je obavijestiti svakog od njih o njegovom udjelu u zajedničkom dohotku, kako bi potom do kraja veljače svaki supoduzetnik mogao predati svoju godišnju poreznu prijavu na Obrascu DOH. U godišnjoj poreznoj prijavi svaki će supoduzetnik iskazati, osim udjela u zajednički ostvarenom dohotku od samostalne djelatnosti te uplaćenom predujmu poreza i prireza po toj osnovi, i sve druge oblike dohotka koje je mogao ostvariti kao porezni obveznik – pojedinac u istom poreznom razdoblju, a za koje je obvezan podnijeti poreznu prijavu, pa će se tek potom, iskazivanjem svih dohodaka i uplaćenih predujmova po tim osnovama, utvrditi konačna obveza poreza i prireza na dohodak za porezno razdoblje te razlika za uplatu ili povrat. Ako je ostvaren udio u zajedničkom dohotku od samostalne djelatnosti, a koji je iskazan u stupcu 6 Obrasca DOH - Z, svaki će supoduzetnik isti iznos evidentirati u Obrascu DOH na dijelu prijave SD pod br. 4.2.1. u stupcu 5, uz podatke o OIB -u nositelja zajedničke djelatnosti, dohotku kojeg je supoduzetnik mogao ostvariti kao pojedinac te uplaćenom predujmu poreza i prireza na dohodak tijekom poreznog razdoblja. Iako je u stupcu 3 Obrasca DOH predviđena mogućnost umanjenja dohotka za plaće novozaposle-

nih osoba, nagrade učenicima na praktičnom radu i naukovanju, izdatke za školovanje i stručno usavršavanje te za istraživanje i razvoj, supoduzetnici više ne iskazuju spomenute olakšice, jer su iste već iskoristili kroz Obrazac DOH - Z. U slučaju da je zajedničkim obavljanjem djelatnosti umjesto dohotka ostvaren gubitak, svaki supoduzetnik udio u gubitku iskazuje u stupcu 5 Obrasca DOH, te ga prenosi u iduće porezno razdoblje u visini koja je potvrđena poreznim rješenjem. Ako je udio zajedničkog dohotka ostvaren po osnovi imovine i imovinskih prava, svaki će ga supoduzetnik evidentirati na Obrascu DOH pod brojem 4.3. u stupcu 4, uz podatke o OIB-u nositelja zajedničke djelatnosti, dohotku kojeg je supoduzetnik mogao ostvariti kao pojedinac te uplaćenom predujmu poreza i prireza na dohodak.



TEB-ov PRIRUČNIK O TRGOVAČKOM POSLOVANJU - PTP Cijena: 840,00 kn

Naručite još danas na www.teb.hr

155

Financije i porezi | 12/10

8.1. Iskazivanje udjela supoduzetnika u Obrascu DOH

mr. sc. Mirjana Mahović Komljenović | Utvrđivanje zajedničkog dohotka – Obrazac DOH - Z za 2010.

DIO SD

mr. sc. Zvjezdana Brodarac, Rijeka

Primjena Upute za provedbu Odluke o uvjetima i načinu obavljanja platnog prometa s inozemstvom Uputa za provedbu Odluke o uvjetima i načinu obavljanja platnog prometa s inozemstvom1 detaljnije razrađuje uvjete i način obavljanja platnog prometa s inozemstvom te propisuje postupanja sudionika u platnom prometu. Autorica članka obrađuje odredbe Upute i drugih deviznih propisa, ukazuje na različitost u postupanjima od strane poslovnih banaka pri provedbi identičnih transakcija te naglašava neusklađenost propisa koji znatno otežavaju praktično postupanje osobama koje se bave svakodnevno platnim prometom s inozemstvom.

1. Platni promet s inozemstvom

PROČITAJTE VIŠE:

156

mr. sc. M. Kir: Novine u 2010. kod kapitalnih transakcija s inozemstvom, FIP 2/10 mr. sc. I. Kopecki: Gotovinski promet prema deviznim propisima, FIP 8/10 G. Miškić: Izvještavanje o kreditnim poslovima s inozemstvom, FIP 11/10

UDK 657.1

Uputom za provedbu Odluke o uvjetima i načinu obavljanja platnog prometa s inozemstvom propisani su uvjeti i način obavljanja platnog prometa s inozemstvom u skladu s toč. I. Odluke o uvjetima i načinu obavljanja platnog prometa s inozemstvom.2 Pod platnim prometom s inozemstvom podrazumijevaju se naplate, plaćanja i prijenosi na osnovi tekućih i kapitalnih poslova u stranim sredstvima plaćanja i u kunama između rezidenata i nerezidenata. Tekući poslovi su poslovi 1

2

Uputa za provedbu Odluke o uvjetima i načinu obavljanja platnog prometa s inozemstvom (Nar. nov., br. 136/05 – 4/08; u nastavku: Uputa). Po odredbi čl. 159. Zakona o platnom prometu (Nar. nov., br. 133/09) navedena Uputa prestaje važiti 1.1.2011., tj. sa danom stupanja na snagu navedenog zakona. Odluka o uvjetima i načinu obavljanja platnog prometa s inozemstvom (Nar. nov., br. 88/05 – 132/07; u nastavku: Odluka). Po odredbi čl. 159. Zakona o platnom prometu (Nar. nov., br. 133/09) navedena Odluka prestaje važiti 1.1.2011. tj. sa danom stupanja na snagu navedenog zakona.

zaključeni između rezidenata i nerezidenata čija namjera nije prijenos kapitala. Tipični primjeri za plaćanja i prijenose s osnove tekućih poslova uključuju: ▶ dospjela plaćanja na osnovi trgovine robom i uslugama s inozemstvom te na osnovi drugih tekućih poslova ▶ dospjela plaćanja kamata i neto dohotke od ostalih ulaganja ▶ plaćanja dospjelog dijela glavnice kredita, povlačenje izravnih ulaganja, raspodjelu dobiti na osnovi udjela u vlasništvu ▶ prijenose s osnove radničkih doznaka, mirovina, invalidnina i ostalih socijalnih primanja, poreza i pristojba, međudržavne suradnje, likvidiranih šteta na temelju osiguranja, prijenose s osnove dobitaka u igrama na sreću, naknada za koncesije, članarina i kazna (penala). Kapitalni poslovi, po odredbi čl. 7. Zakona o deviznom poslovanju,3 su poslovi zaključeni između rezidenata i nerezidenata te jednostrani prijenosi imovine radi prijenosa kapitala, a koji nisu 3

Zakon o deviznom poslovanju (Nar. nov., br. 96/03, 140/05, 132/06, 150/08 – Uredba, 92/09 – Uredba, 153/09 – Uredba; u nastavku: Zakon)

▶ izravna ulaganja koja obuhvaćaju sva ulaganja rezidenata u inozemstvu i nerezidenata u Republici Hrvatskoj (u nastavku: RH) koja ulagač obavi s namjerom uspostavljanja trajnih ekonomskih odnosa i ostvarivanja znatnog utjecaja na upravljanje pravnom osobom kao što su: ✓ osnivanje ili povećanje temeljnog kapitala trgovačkog društva u potpunom vlasništvu ulagača, osnivanje podružnice ili stjecanja već postojećeg trgovačkog društva u potpuno vlasništvo ulagača ili ulaganja radi obavljanja djelatnosti poduzetnika pojedinca ✓ ulaganje u novo ili već postojeće trgovačko društvo ako ulagač time stječe ukupno 10% ili više udjela u temeljnom kapitalu trgovačkog društva, odnosno 10% ili više glasačkih prava nakon ispunjenja uvjeta ✓ kredita na rok od pet (5) godina ili duže radi uspostavljanja trajnih ekonomskih odnosa, ako krediti imaju obilježja podređenog ili hibridnog potraživanja), ▶ ulaganja u nekretnine, to su ulaganja rezidenata odnosno nerezidenata s ciljem stjecanja vlasništva nad nekretninom. Stjecanje vlasništva nad nekretninom rezident dokazuje doznakom sredstava u inozemstvo s time da je navedeno plaćanje moguće samo ukoliko su u RH podmirene sve zakonom propisane obveze što se dokazuje potvrdom nadležne Porezne uprave koja ne smije biti starija od 30 dana računajući od dana izdavanja do dana prilaganja nalogu za plaćanje, ▶ poslovi s vrijednosnim papirima, to su poslovi s vrijednosnim papirima na tržištu kapitala i tržištu novca te poslovi s udjelima u investicijskim fondovima koji nisu poslovi u smislu izravnih ulaganja, ▶ poslovi s udjelima u investicijskim fondovima, to su poslovi koji se obavljaju u skladu s propisima koji uređuju poslovanje investicijskih fondova, ▶ kreditni poslovi, to su komercijalni i financijski krediti te jamstva i garancije, ▶ depozitni poslovi, to su poslovi nastali na temelju ugovora o depozitu između nerezidenta i banke te između rezidenta i nerezidentne financijske institucije, ▶ plaćanja po osnovi ugovora o osiguranju, uključuju plaćanja premija i osiguranih svota na temelju ugovora između nerezidentnog društva za osiguranje i rezidenta kao korisnika te rezidentnog društva za osiguranje i nerezidenta kao korisnika, ▶ jednostrani prijenosi imovine, to su prijenosi imovine iz RH u inozemstvo ili iz inozemstva u RH koji nema-

ju obilježja izvršenja posla između rezidenata i nerezidenata, a mogu biti osobni i fizički prijenosi imovine, ▶ poslovi kojima se otuđuju prava stečena ulaganjem, odnosno vrijednosni papiri, repatrijacija sredstava i prijenos ostatka likvidacijske ili stečajne mase. Pod bankom, u smislu Upute, podrazumijeva se financijska institucija koja ima odobrenje za rad od Hrvatske narodne banke (u nastavku: HNB) i odobrenje za obavljanje poslova uređenih Zakonom, a propisanih Zakonom o bankama4, banka nerezident koja je na temelju Zakona o bankama ovlaštena neposredno pružati bankovne usluge na teritoriju RH, Hrvatska banka za obnovu i razvitak te HNB. Pojmovi rezidenta i nerezidenta definirani su čl. 2. Zakona. Banka knjiži transakcije iz platnog prometa s inozemstvom u skladu sa kontnim planom za banke, a HNB u skladu s posebnim kontnim planom. Platni promet s inozemstvom se obavlja preko računa domaćih banaka otvorenih u inozemstvu i u RH, te preko računa stranih banaka i drugih nerezidenata otvorenih kod domaćih banaka, i to na način propisan Odlukom i Uputom. Pri plaćanju, naplati i prijenosu u platnom prometu s inozemstvom primjenjuje se međunarodni broj bankovnog računa (IBAN), u skladu s odlukom koja propisuje njegovu konstrukciju i upotrebu.5 Naplate, plaćanja i prijenosi u platnom prometu s inozemstvom obavljaju se instrumentima plaćanja u međunarodnom platnom prometu, uz primjenu međunarodnih pravila i standarda iz područja bankarstva te uz korištenje naloga propisanih Uputom. Naplatna banka (iz toč. 2. Upute) je banka koja prima sredstva na svoj račun u inozemstvu ili gotovinu na račun u zemlji, te banka koja vodi račun nerezidenta na čiji se teret izvršava plaćanje. Naplatna banka može biti i posrednička banka. Isplatna banka (iz toč. 2. Upute) je banka koja odobrava sredstva korisniku naplate. Kod obavljanja platnog prometa s inozemstvom koriste se: ▶ šifre, osnove naplate i plaćanja propisane Uputom o upotrebi šifara osnova naplate i plaćanja u platnom prometu s inozemstvom6 ▶ šifre valuta i šifre država propisane Uputom o upotrebi slovnih kratica i brojčanih oznaka za države i zemlje i novčane jedi4

5

6

Zakon o bankama (Nar. nov., br. 84/02 i 141/06) prestao je važiti donošenjem Zakona o kreditnim institucijama (Nar. nov., br. 117/08, 74/09 i 153/09) koji je stupio na snagu 1.1.2009. Odluka o konstrukciji i upotrebi međunarodnog broja bankovnog računa (IBAN) (Nar. nov., br. 162/04) Uputa o upotrebi šifara osnove naplate i plaćanja u platnom prometu s inozemstvom (Nar. nov., br. 136/05 i 24/06)

157

Financije i porezi | 12/10

tekući poslovi, plaćanja i prijenosi iz čl. 8. Zakona. U kapitalne poslove se ubrajaju:

Zvjezdana Brodarac, | Primjena Upute za provedbu Odluke o uvjetima i načinu obavljanja platnog prometa s inozemstvom

Financije i porezi | Poslovanje s inozemstvom

Poslovanje s inozemstvom | Financije i porezi

nice u platnom prometu s inozemstvom.7 Banke su dužne dostavljati HNB-u podatke i izvješća o obavljenim transakcijama s inozemstvom na način i u rokovima propisanim Odlukom o prikupljanju podataka o ostvarenom platnom prometu s inozemstvom.8

2. Plaćanja u inozemstvo Plaćanje u inozemstvo, ovisno o vrsti instrumenta plaćanja (doznaka, inkaso dokumenata, ček, dokumentarni akreditiv i dr., kao i u stranoj gotovini), banka obavlja na osnovi ispravnog naloga za plaćanje. Ispravan nalog za plaćanje u inozemstvo je nalog: ▶ koji sadrži podatke propisane Uputom i koji je potpisala ovlaštena osoba nalogodavca, odnosno koji sadrži identifikacijsku šifru nalogodavca, a ako se nalog dostavlja telekomunikacijskim putem, tada i u skladu s propisima kojima se uređuje uporaba elektroničkog potpisa ▶ za koji je u banci osigurano pokriće u valuti plaćanja ▶ kojemu su priloženi ostali dokumenti propisani ovom uputom. Dokument kojim se dokazuje obveza i određuje osnova plaćanja može biti: ▶ kod tekućih poslova: predračun, račun, ugovor, ili drugi dokument, ▶ kod kapitalnih poslova: odluka nadležnog organa o konkretnom poslu, pravomoćno rješenje o nasljeđivanju, ugovor s inozemnim partnerom, kao i druga dokumentacija specifična za pojedini posao, a koja može potvrditi da dotični posao nije fiktivan ili simuliran. Za autentičnost dokumentacije i istinitost posla odgovara nalogodavac.

158

Skrećemo pozornost na vrlo značajnu odredbu propisanu toč. 30. Upute, prema kojima nalogu za plaćanje nije potrebno priložiti dokument kojim se dokazuje obveza i određuje osnova plaćanja ako je banka s klijentom u pisanom obliku tako ugovorila. U tom slučaju je nalogodavac dužan sam čuvati dokumente kojima se dokazuje obveza i određuje osnova plaćanja u roku i u obliku propisanom za banke te ih na zahtjev 7

8

Uputa o upotrebi slovnih kratica i brojčanih oznaka za države i zemlje i novčane jedinice u platnom prometu s inozemstvom (Nar. nov., br. 76/07 - 45/09) Odluka o prikupljanju podataka o ostvarenom platnom prometu s inozemstvom (Nar. nov., br. 136/05 i 24/06; u nastavku: Odluka o prikupljanju podataka). Po odredbi čl. 159. Zakona o platnom prometu (Nar. nov., br. 133/09) navedena Odluka o prikupljanju podataka prestaje važiti 1.1.2011., tj. sa danom stupanja na snagu navedenog zakona.

banke ili tijela nadležnih za deviznu kontrolu mora dati njima na uvid. Navedenu toč. 30. banke često zanemaruju, te iako je ugovoren navedeni vid dostave dokumentacije, ne uvažavaju dogovore te traže dokumente i odluke koje ne predviđa ni citirana Uputa, a to obrazlažu nalozima koje dobivaju u internim kontrolama koje nad poslovnim bankama obavlja HNB. Do odstupanja u dostavi raznoraznih odluka i popratne dokumentacije dolazi kod plaćanja po osnovi kapitalnih poslova ako se radi o prijenosu dobiti u inozemstvo koju nerezidenti ostvaruju izravnim ulaganjima, a što se obrađuje u tekstu koji slijedi. Kod pojedinih kapitalnih poslova, sukladno toč. 31. st. 2. podst. 1. Upute, a koji se odnose na prijenos dobiti u inozemstvo koju nerezident ostvari izravnim ulaganjem, a po osnovi udjela u kapitalu trgovačkog društva, nalogodavac je dužan dostaviti odluku nadležnog organa o konkretnom poslu tj. u ovom slučaju odluku skupštine društva koja se odnosi na raspored dobiti za udio u kapitalu te potvrdu Porezne uprave kojom dokazuje da je podmirio porez na dobit za iznos koji se prenosi u inozemstvo. Iskustva iz prakse poslovnih banaka su takva da su za navedeni prijenos dobiti traženi slijedeći dokumenti: ▶ odluka Skupštine društva koja se odnosi na raspored dobiti za dividendu (kod d.d.) odnosno za udio u dobiti (za d.o.o.), ▶ odluku Nadzornog odbora trgovačkog društva o načinu isplate dijela dobiti koji se prenosi u inozemstvo u smislu primjene tečaja za valutu prijenosa obzirom na činjenicu da je udio u dobiti utvrđen u kunama a valuta prijenosa u inozemstvo je EUR (nije predviđeno nikakvom uputom), ▶ potvrda Porezne uprave o plaćenom porezu na dobit za godinu na koju se odnosi prijenos dobiti po osnovi udjela u kapitalu te, ▶ prijava poreza na dobit ovjerena od nadležne Porezne uprave ne samo za godinu na koju se odnosi isplata dobiti već i za tekuću godinu u kojoj je isplata izvršena. Pored toga, a ukoliko je vlasnik udjela fizička osoba sa prebivalištem u inozemstvu, tražio se i popis članova društva potvrđen od nadležnog trgovačkog suda u kojem su vidljivi svi vlasnici udjela pojedinog trgovačkog društva (dokument koji nije propisan Uputom). U konkretnom slučaju, isplata dijela dobiti po osnovu udjela u kapitalu kod društva s ograničenom odgovornošću (d.o.o.) bila je u više navrata, zbog likvidnosti društva, te se svaki puta ista dokumentacije koja je kod

Financije i porezi | Poslovanje s inozemstvom

U slučaju prijenosa ostatka stečajne ili likvidacijske mase, koja se također smatra kapitalnim poslom, dokumentacija koja se prilaže je potvrda nadležne Porezne uprave da je u RH podmirio sve porezne i druge zakonom propisane obveze s osnove toga posla, a ista se potvrda traži i u slučaju plaćanja u inozemstvo radi stjecanja vlasništva nad nekretninama u inozemstvu. Navedena potvrda Porezne uprave u svim navedenim slučajevima ne smije biti starija od 30 dana računajući od dana izdavanja do dana prilaganja nalogu. Devizno pokriće za izvršenje naloga za plaćanje u inozemstvo podrazumijeva pokriće s deviznog računa nalogodavca, odnosno kupljene devize na deviznom tržištu. Banka izvršava plaćanja u inozemstvo u roku propisanom toč. XIII. Odluke, tj. s valutom izvršenja plaćanja u inozemstvo najkasnije treći radni dan od dana prihvata naloga, osim ako nalogodavac nije odredio kasniju valutu izvršenja plaćanja u inozemstvo. Naplata i plaćanje u poslovima s inozemstvom obavlja se sljedećim nalozima: ▶ nalog 10 - Izvješće o naplati iz inozemstva ▶ nalog 11 – Opći devizni nalog ▶ nalog 14 – Nalog za plaćanje u inozemstvo ▶ nalog 15 - Nalog za otvaranje dokumentarnog akreditiva ▶ nalog 15a – Izvješće o naplati iz akreditiva.

3. Ostale financijske obavijesti iz domene deviznog poslovanja Poslovanje stranom gotovinom i kunskom gotovinom i čekovima u odnosima između rezidenta i nerezidenta uređeno je odredbama Zakona o deviznom poslovanju, Zakona o sprečavanju pranja novca i financiranju terorizma,10 Zakona o porezu na dohodak,11 Pravilnika o porezu na dohodak12 u dijelu koji se odnosi na isplate u gotovom novcu, Odluke o načinu na koji rezidenti podižu i polažu stranu gotovinu i čekove na račun otvoren u banci13 i Odluke o plaćanju i naplati u stranim sredstvima plaćanja u zemlji.14

3.1. Ograničenja u poslovanju s gotovinom Naplaćena strana gotovina se mora položiti u poslovnu banku u roku od tri radna dana od dana naplate. U slučaju polaganja strane gotovine i čekova na račun a po osnovi predračuna, rezident je dužan banci naknadno dostaviti ugovor ili račun u roku u kojem je ugovorena isporuka robe ili usluga odnosno drugo ispunjenje obveze. Prilikom naplate u stranoj gotovini treba voditi računa o ograničenju koje proizlazi iz odredbi čl. 39. Zakona o sprečavanju pranja novca i financiranju terorizma. Ne smiju se obavljati naplate u gotovini u iznosu koji prelazi 105.000,00 kuna odnosno u poslovima s nerezidentima u vrijednosti koja prelazi 15.000,00 EUR prilikom prodaje robe i pružanja usluga, prodaje nekretnina, primanja zajmova, prodaje prenosivih vrijednosnih papira ili udjela. Ograničenje primanja gotovinskih plaćanja vrijedi i u slučaju ako se plaćanje kod navedenih transakcija obavlja u više međusobno povezanih gotovinskih transakcija koje ukupno prelaze iznos od 105.000,00 kuna odnosno koje prelaze vrijednost od 15.000,00 EUR-a. Iz naprijed navedenog slijedi zaključak da se naplate koje prelaze navedene svote mo10

9

Odobrenje je propisano toč. 31. Upute, a uvjeti za izdavanje odobrenja propisani Odlukom o uvjetima za izdavanje odobrenja za osobne prijenose imovine u inozemstvo s osnove pomoći i poklona (Nar. nov., br. 111/03 i 149/03 ispravak) se ne primjenjuju jer je navedena odluka prestala važiti 1.1.2010. po odredbi čl. 4. Uredbe o izmjenama i dopunama Zakona o deviznom poslovanju (Nar. nov., br. 153/09).

11 12 13

14

Zakon o sprječavanju pranja novca i financiranja terorizma (Nar. nov., br. 87/08) Zakon o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 177/04 – 80/10) Pravilnik o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 95/05 – 123/10) Odluka o načinu na koji rezidenti podižu i polažu stranu gotovinu i čekove na račun otvoren u banci (Nar. nov., br. 48/10) Odluka o plaćanju i naplati u stranim sredstvima plaćanja u zemlji (Nar. nov., br. 111/05)

Zvjezdana Brodarac, | Primjena Upute za provedbu Odluke o uvjetima i načinu obavljanja platnog prometa s inozemstvom

Kada se radi o kreditnim poslovima s inozemstvom, otvaranju računa u inozemstvu ili prijenosu u inozemstvo sredstava s naslova pomoći i poklona, nalogodavac rezident mora, ovisno o specifičnostima obveza i osnova plaćanja, nalogu priložiti: ▶ potvrdu HNB-a o evidenciji kreditnog posla s inozemstvom ili ▶ odobrenje HNB za otvaranje računa u inozemstvu ili ▶ odobrenje9 HNB-a za prijenos sredstava u inozemstvo po osnovi poklona i pomoći.

Minimalan sadržaj naloga utvrđen Uputom ne može se mijenjati, već samo dopunjavati novim podacima za potrebe banke.

159

Financije i porezi | 12/10

prvog prijenosa dobiti bila dana, morala ponavljati (ukupno tri puta). Na upit zašto je tome tako, odgovor je obrazložen potrebom dokumentiranosti svakog deviznog prijenosa u inozemstvo po osnovi konkretnog kapitalnog ulaganja, a sve zbog interne kontrole HNB-a. Osobnog sam mišljenja da je to nepotrebno, tim više što sve to ne predviđa Uputa, te se shodno tome ne treba ni dostavljati.

Poslovanje s inozemstvom | Financije i porezi

raju provesti bezgotovinski preko računa u ovlaštenoj kreditnoj instituciji. Obzirom na često kriva poimanja pojma stranih sredstava plaćanja uputno je definirati sam pojam stranih sredstava plaćanja. Stranim sredstvima plaćanja, u smislu čl. 4. Zakona, smatraju se: devize, strana gotovina, čekovi, i ostali novčani instrumenti koji glase na stranu valutu i koji su unovčivi u stranoj valuti. Devize jesu novčana potraživanja od inozemstva. Strana gotovina (novčanice i kovani novac) novčano je potraživanje od središnje banke ili države koja je gotovinu izdala. Čekovi i ostali novčani instrumenti koji glase na stranu valutu i koji su unovčivi u stranoj valuti novčana su potraživanja od izdavatelja.

3.2. Plaćanja u stranoj gotovini Pri plaćanju u stranoj gotovini treba se pridržavati slijedećeg rasporeda: ▶ treba nabaviti predračun, račun ili ugovor, ▶ podići, uz prilaganje predračuna, računa ili ugovora, stranu gotovinu u poslovnoj banci s deviznog računa ili je kupiti, ali ne kod ovlaštenog mjenjača budući je to zakonom zabranjeno (čl. 42. st. 5. Zakona), ▶ u roku od 60 dana od dana podizanja gotovine na temelju predračuna treba poslovnoj banci predočiti dokaze da su novčana sredstva iskorištena za plaćanje primljene isporuke ili ih u suprotnom vratiti na svoj račun u poslovnoj banci.

160

Plaćanje stranom gotovinom dopušteno je samo ako nije u suprotnosti s odredbama propisa kojim se uređuje oporezivanje dohotka. Pomorskom agentu je dopušteno, bez dostavljanja ugovora, računa ili predračuna, podizanje s njegovog računa strane gotovine ostvarene deviznim priljevom od stranog brodara (radi se o posebnom agencijskom deviznom računu za devizne priljeve i plaćanja u inozemstvo te za devizne rasporede u zemlji, a koji se smatra tuđim računom i ne može biti predmetom pljenidbe u ovršnom postupku), a radi predaje ovlaštenoj osobi stranog brodara za pokriće troškova usluga u hrvatskim lukama, isplate plaća i opskrbe brodske blagajne gotovim novcem.

3.3. Devizna blagajna Odlukom o načinu na koji rezidenti podižu i polažu stranu gotovinu i čekove na račun otvoren u 15

Odluka o načinu na koji rezidenti podižu i polažu stranu gotovinu i čekove na račun otvoren u banci (Nar. nov., br. 48/10)

banci15 predviđene su mogućnosti držanja strane gotovine i čekova u deviznoj blagajni, a za namjene plaćanja troškova koji se odnose na službena putovanja u inozemstvo te za usluge u međunarodnom robnom i putničkom prometu kao i za usluge pružanja hitne medicinske pomoći za koje je predviđena svota dnevnog blagajničkog maksimuma do 1.500,00 EUR-a bez odobrenja HNB-a, a za svote iznad 1.500,00 EUR-a na temelju odobrenja HNB-a i po osnovi opravdanog zahtjeva. Rezidenti koji su registrirani ili njihovi posrednici: ▶ za pružanje ugostiteljsko-turističkih usluga (usluga noćenja, pansiona, polupansiona i usluga prijevoza) ▶ za pružanje usluga zračnih luka, morskih luka, marina, pristaništa i autocesta te za opskrbu stranih zrakoplova i brodova gorivom i mazivom te drugom potrošnom robom ▶ za prodaju robe s carinskog skladišta tipa „D“ te ▶ za prodaju putničkih i robnih voznih isprava, neposredno ili preko putničkih turističkih agencija, za račun nerezidenata mogu imati stranu gotovinu i čekove u blagajni radi vraćanja ostatka novca kupcu. Prosječno dnevno stanje strane gotovine i čekova u blagajni u jednom tromjesečju može biti u vrijednosti do 3.000,00 EUR-a. Svota prosječnog dnevnog blagajničkog maksimuma je do 3.000,00 EUR-a bez odobrenja HNB-a, a za svote iznad 3.000,00 EUR-a na temelju odobrenja HNB-a (uz obrazloženi zahtjev rezidenta i prilaganje propisane dokumentacije). Prosječni dnevni blagajnički maksimum utvrđuje se na način da se zbroje dnevna stanja tijekom tromjesečja i dobiveni se zbroj podijeli s brojem kalendarskih dana toga tromjesečja.

3.4. Prijenos gotovine preko državne granice Za unošenje i iznošenje strane gotovine i kuna ne postoje ograničenja u svoti unošenja i iznošenja preko granice. Fizička osoba, po odredbi čl. 74. Zakona o sprečavanju pranja novca i financiranja terorizma, je dužna prijaviti cariniku unošenje ili iznošenje gotovine u domaćoj ili stranoj valuti preko državne granice u kunskoj protuvrijednosti iznosa od 10.000,00 EUR ili više. Što se smatra gotovinom propisano je čl. 2. Pravilnika o kontroli unošenja i iznošenja gotovine u domaćoj ili stranoj valuti preko državne granice16

16

Pravilnik o kontroli unošenja i iznošenja gotovine u domaćoj ili stranoj valuti preko državne granice (Nar. nov., br. 1/09)

Otkazni rok

Miroslav Brzica, dipl. iur. Zagreb

Prestanak ugovora o radu institut je radnog prava koji privlači posebnu pozornost, naročito u vrijeme recesije. Otkazni rok ima, među ostalim, zaštitnu funkciju i za radnika i za poslodavca. Za radnika - da kroz razdoblje trajanja otkaznog roka pronađe novo zaposlenje, a za poslodavca - da pronađe i zaposli novog radnika. Autor u tekstu posebno ukazuje na uvjete ostvarivanja prava na otkazni rok i posebnosti utvrđivanja njegova trajanja.

1. Pojam i funkcija

3. Dužina otkaznog roka

Otkazni rok je vremensko razdoblje koje počinje teći od dostave otkaza ugovora o radu drugoj ugovornoj strani, a u pravilu završava prestankom radnog odnosa.

Na dužinu otkaznog roka utvrđenog ZR-om (najkraće trajanje) utječe:

Otkazni rok se određuje zakonom, ali se može odrediti i kolektivnim ugovorom, pravilnikom o radu ili ugovorom o radu. Zakonom o radu1 određeno je najmanje trajanje otkaznog roka (čl. 114.) ovisno o dužini neprekidnog radnog odnosa kod istog poslodavca (dva tjedna do četiri mjeseca, a kod probnog rada jedan tjedan). Ako se otkazni rok ugovara ili određuje ugovorom o radu, kolektivnim ugovorom ili pravilnikom o radu tada se on ne može odrediti u trajanju kraćem od onog propisanog ZR-om, ali se može ugovoriti ili odrediti u dužem trajanju. 1

Zakon o radu (Nar. nov., br. 149/09; u nastavku: ZR)

 Starosna (životna) dob radnika (50, odnosno 55 godina) uz uvjet neprekidnog radnog odnosa kod istog poslodavca od dvadeset godina Prema odredbi čl. 114. st. 2. ZR-a otkazni rok radniku koji je kod poslodavca proveo u radnom odnosu neprekidno dvadeset godina, povećava se za dva

PROČITAJTE VIŠE...

Miroslav Brzica | Otkazni rok

2. Određivanje

Prema odredbi čl. 114. st. 1. ZR-a u slučaju redovitog otkaza, otkazni rok je najmanje: 1) dva tjedna, ako je radnik u radnom odnosu kod istog poslodavca proveo neprekidno manje od jedne godine, 2) mjesec dana, ako je radnik u radnom odnosu kod istog poslodavca proveo neprekidno jednu godinu, 3) mjesec dana i dva tjedna, ako je radnik u radnom odnosu kod istog poslodavca proveo neprekidno dvije godine, 4) dva mjeseca, ako je radnik u radnom odnosu kod istog poslodavca proveo neprekidno pet godina, 5) dva mjeseca i dva tjedna, ako je radnik u radnom odnosu kod istog poslodavca proveo neprekidno deset godina, 6) tri mjeseca, ako je radnik u radnom odnosu kod istog poslodavca proveo neprekidno dvadeset godina.

161

D. Milković: Poslovno uvjetovani otkaz prema novom Zakonu o radu, FIP 11/10 M. Brzica: Zbrinjavanje viška radnika, FIP 9/10

UDK 349.22

Financije i porezi | 12/10

Otkazni rok je obvezan kod redovitog otkaza ugovora o radu (poslovno uvjetovanog otkaza, osobno uvjetovanog otkaza ili otkaza uvjetovanog skrivljenim ponašanjem radnika) dok kod izvanrednog otkaza ugovora o radu ne postoji obveza poštivanja propisanog ili ugovorenog otkaznoga roka.

 Dužina neprekidnog radnog odnosa kod istog poslodavca

Radno pravo | Financije i porezi

tjedna ako je radnik navršio pedeset godina života, a za mjesec dana ako je navršio pedeset pet godina života“.  Skrivljeno ponašanje radnika U slučaju skrivljenog ponašanja radnika i redovitog otkaza ugovora o radu otkazni rok je određen u dužini polovice redovitih otkaznih rokova (čl. 114. st. 2. ZR-a).  Subjekt koji otkazuje ugovor o radu Ako ugovor o radu otkazuje radnik, otkazni rok ne može biti duži od mjesec dana ako on ima osobito važan razlog. Dodatno, ZR dopušta da se kolektivnim ugovorom ili ugovorom o radu odredi kraći otkazni rok za radnika nego za poslodavca za slučaj kada radnik otkazuje ugovor o radu.  Invaliditet osobe (radnika) kojoj se otkazuje ugovor o radu. Zakonom o profesionalnoj rehabilitaciji i zapošljavanju osoba s invaliditetom2 određeno je da se ZR-om određeno najmanje trajanje otkaznog roka za osobu s invaliditetom dodatno uvećava za mjesec dana, osim ako je otkaz skrivila ta osoba.

4. Tijek i zastoj (prekid tijeka) otkaznog roka Otkazni rok (u pravilu) počinje teći danom dostave otkaza ugovora o radu. Međutim, ako je radnik u vrijeme dostave otkaza opravdano nenazočan na radu u slučajevima određenim ZR-om (čl. 113. st. 2.), ili drugim zakonom, tada otkazni rok neće početi teći dostavom otkaza radniku, već protekom opravdane nenazočnosti radnika na radu.

162

Otkazni rok ne teče za vrijeme: ▶ trudnoće ▶ korištenja rodiljnog, roditeljskog, posvojiteljskog dopusta ▶ rada s polovicom punog radnog vremena ▶ rada u skraćenom radnom vremenu zbog pojačane njege djeteta ▶ dopusta trudnice ili majke koja doji dijete ▶ dopusta ili rada u skraćenom radnom vremenu radi skrbi i njege djeteta s težim smetnjama u razvoju prema posebnom propisu ▶ privremene nesposobnosti za rad, ▶ godišnjeg odmora ▶ plaćenog dopusta, ▶ vršenja dužnosti građana u obrani ▶ u drugim slučajevima opravdane nenazočnosti radnika na radu, određenim ZR-om ili drugim zakonom. 2

Zakon o profesionalnoj rehabilitaciji i zapošljavanju osoba s invaliditetom (Nar. nov., br. 143/02 i 33/05)

U slučaju nastupa neke od navedenih okolnosti prekida se tijek otkaznog roka, a prestankom postojanja navedenih okolnosti otkazni rok nastavlja teći. Otkazni rok završava protekom posljednjeg dana otkaznog roka (tada prestaje i radni odnos radnika). Međutim, moguće je da ugovor o radu prestane i prije isteka otkaznog roka, na temelju neke okolnosti koja je nastupila za trajanja otkaznog roka, a koja predstavlja osnovu prestanka ugovora o radu: smrt radnika, prestanak ugovora o radu zbog opće nesposobnosti za rad, za slučaj izvanrednog otkaza. Riječ je o posebnim osnovama prestanka radnog odnosa, u kojim slučajevima radni odnos radniku prestaje temeljem novonastale okolnosti te se suspendiraju učinci ranije donijete odluke o otkazu pa tako i glede trajanja otkaznog roka.

5. Obveza rada u otkaznom roku Za vrijeme otkaznog roka radnik u pravilu radi. Svojim radom radnik i za vrijeme otkaznog roka izvršava ugovornu obvezu iz ugovora o radu. Dakle, radnik za vrijeme otkaznog roka u pravilu obavlja poslove iz otkazanog ugovora o radu i ostvaruje plaću za obavljeni rad. Poslodavac ipak ima mogućnost zahtijevati od radnika da prestane raditi i prije isteka otkaznog roka (radnik je na zahtjev poslodavca u tom slučaju dužan prestati raditi), s time da poslodavac ima obvezu isplate naknade plaće radniku do isteka otkaznog roka i priznanje svih ostalih prava kao da je radio.  Primjer. Obavijest radniku da nije u obvezi odrađivati otkazni rok Na temelju čl. 113. st. 4. Zakona o radu (Nar. nov., br. 149/09) Uprava POSLODAVAC d.o.o. Zagreb, Šubićeva 242, dana 4. svibnja 2010. radnici Mariji Horvat upućuje slijedeću OBAVIJEST 1. Temeljem Odluke o otkazu ugovora o radu, koju ste preuzeli 22. veljače 2010., s tim danom je počeo teći otkazni rok u trajanju od jednog mjeseca. Tijek otkaznog roka je prekinut Vašom privremenom nesposobnošću za rad (bolovanjem) dana 1. ožujka 2010. Otkazni rok je nastavio teći Vašim povratkom na rad 3. svibnja 2010. 2. Sukladno odredbi čl. 113. st. 4. Zakona o radu utvrđuje se da niste u obvezi odrađivati otkazni rok i dolaziti na rad, s danom dostave ove obavijesti, a

Financije i porezi | Radno pravo

Za Poslodavac d.o.o. Predsjednik Uprave ____________________ Radnica preuzela Obavijest ______ svibnja 2010. _______________________ vlastoručni potpis

6. Traženje novog zaposlenja Za vrijeme otkaznoga roka radnik ima pravo uz naknadu plaće biti odsutan s rada najmanje četiri sata tjedno radi traženja novog zaposlenja. Veći broj sati odsutnosti može se odrediti kolektivnim ugovorom, pravilnikom o radu ili ugovorom o radu. Vrijeme odsutnosti računa se u otkazni rok, to vrijeme je dio otkaznog roka što znači da ne dolazi do zastoja u tijeku otkaznog roka iako se radi o opravdanoj nenazočnosti radnika na radu. S obzirom da radnik kroz vrijeme odsutnosti s rada radi traženja novog zaposlenja ne radi, za to razdoblje ne pripada mu plaća, već naknada plaće.

7. Sporazumno skraćivanje i odricanje od otkaznog roka Poslodavac i radnik mogu se sporazumjeti o dužini otkaznog roka različitoj od zakonske ili ugovorene, dakle mogu utvrditi otkazni rok u kraćem trajanju od propisanog ili ugovorenog. Ovo mogu učiniti nakon otkazivanja ugovora o radu, ali ne i prije otkaza, što potvrđuje i sudska praksa3. 3

Vrhovni sud RH, Rev-959/99

Radnik ne disponira otkaznim rokom na način da samostalno može odlučiti o tome da se odrekne otkaznog roka, a da nema obvezu rada do njegova isteka. Isto tako otkaznim rokom ne raspolaže niti poslodavac. Ovo iz razloga što otkazni rok ima, među ostalim i zaštitnu funkciju i za radnika i za poslodavca. Za radnika da pronađe novi posao odnosno da se zaposli, a za poslodavca da zaposli novog radnika. Ako pak i radniku i poslodavcu zaštitna funkcija otkaznog roka nije u konkretnom slučaju presudna, tada im na raspolaganju stoji postizanje sporazuma kojim će, nakon otkaza ugovora o radu, definirati trajanje otkaznog roka.

8. Otkazni rok kod otkaza zbog skrivljenog ponašanja ZR u odredbi čl. 114. propisuje da se radniku kojem se ugovor o radu redovito otkazuje zbog povrede obveze iz radnog odnosa (otkaz uvjetovan skrivljenim ponašanjem radnika), otkazni rok utvrđuje u dužini polovice najmanjeg trajanja otkaznog roka prema odredbi st. 1. i 2. istoga članka ZR-a. U odnosu na određivanje trajanja otkaznog roka kod redovitog otkaza ugovora o radu postavlja se pitanje: na koji način se određuje ZR-om propisana polovica, primjerice ako mjesec ima 31 dan? Mišljenja smo da u tom slučaju treba ići in favorem radnika te mu odrediti otkazni rok u trajanju od 16 dana, pri čemu je riječ o kalendarskim, a ne radnim danima. Posebno napominjemo da će se radniku koji je kod poslodavca proveo u radnom odnosu neprekidno dvadeset godina, otkazni rok povećati za jedan tjedan ako je radnik navršio pedeset godina života, a za polovicu mjeseca ako je navršio pedeset pet godina života. Članak 108. ZR-a određuje da poslodavac i radnik imaju opravdani razlog za otkaz ugovora o radu sklopljenog na neodređeno ili određeno vrijeme, bez obveze poštivanja propisanog ili ugovorenog otkaznoga roka (izvanredni otkaz), ako zbog osobito

Miroslav Brzica | Otkazni rok

U Zagrebu, 4. svibnja 2010.

Jednostrana izjava volje o odricanju od otkaznog roka ne bi mogla proizvoditi pravne učinke bez pristanka (suglasnosti volje) druge strane. Naime, i za vrijeme otkaznog roka ugovorne strane imaju ista prava i obveze iz ugovora o radu koji je otkazan. Dakle, radnik ima obvezu obavljati određene poslove za poslodavca, a poslodavac ima obvezu isplatiti radniku plaću za obavljeni rad.

163

Financije i porezi | 12/10

POSLODAVAC d.o.o. će Vam za navedeno razdoblje isplatiti naknadu plaće i priznati Vam sva ostala prava kao da ste radili do isteka otkaznog roka. 3. Otkazni rok istječe 25. svibnja 2010., ukoliko ne nastupi neki od razloga iz čl. 113. st. 2. Zakona o radu, temeljem kojega se produžava otkazni rok. 4. Prema odredbi čl. 59. st. 1. podst. 3. Zakona o radu imate pravo na razmjerni dio godišnjeg odmora za 2010. u trajanju od deset dana koji ćete koristiti u razdoblju od 26. svibnja do 7. lipnja 2010./alt.: za kojeg će se umjesto korištenja godišnjeg odmora temeljem čl. 61. Zakona o radu isplatiti naknada umjesto godišnjeg odmora. 5. Zaključno sa 7. lipnja 2010. prestaje Vam radni odnos u POSLODAVCU, d.o.o./alt. Zaključno s 25. svibnja 2010. prestaje Vam radni odnos kod poslodavca.

Radno pravo | Financije i porezi

teške povrede obveze iz radnog odnosa ili neke druge osobito važne činjenice, uz uvažavanje svih okolnosti i interesa obiju ugovornih stranaka, nastavak radnog odnosa nije moguć. Iz odredbe čl. 108. ZR-a jasno je da kod izvanrednog otkaza ugovora o radu ne postoji obveza poštivanja otkaznog roka (propisanog ili ugovorenog). Međutim, ukoliko bi ugovorna strana koja otkazuje ugovor o radu izvanrednim otkazom odlučila poštovati propisani ili ugovoreni otkazni rok za to ne bi bilo smetnji. Ipak, s obzirom na činjenicu da se ugovor o radu otkazuje izvanrednim otkazom zbog osobito teške povrede obveze iz radnog odnosa ili neke druge osobito važne činjenice zbog kojih nastavak radnog odnosa nije moguć (uz uvažavanje svih okolnosti i interesa obiju ugovornih strana) nije poznato ima li takvih slučajeva u praksi.

9. Probni rad Člankom 35. ZR-a dopušta se ugovaranje probnog rada kod sklapanja ugovora o radu s tim da se trajanje takvog rada ograničava na najduže šest mjeseci. Ako je ugovorom o radu ugovoren probni rad, otkazni rok ne može biti kraći od sedam dana.

10. Primjena općih propisa obveznog prava na računanje rokova

164

ZR nema odredbi o računanju rokova te se stoga primjenjuju odredbe općih propisa obveznog prava (prema odredbi čl. 6. st. 4. ZR-a), što znači da se primjenjuje Zakon o obveznim odnosima4 i to čl. 300. Temeljem navedene odredbe rok određen u danima počinje teći prvog dana poslije događaja od kojega se rok računa, a završava se istekom posljednjeg dana roka. Rok određen u tjednima, mjesecima ili godinama završava se onoga dana koji se po imenu i broju podudara s danom nastanka događaja od kojega rok počinje teći, a ako takva dana nema u posljednjem mjesecu, kraj roka pada na posljednji dan toga mjeseca. Ako posljednji dan roka pada u dan kad je zakonom određeno da se ne radi, kao posljednji dan roka računa se sljedeći radni dan. Početak mjeseca označava prvi dan u mjesecu, sredina - petnaesti, a kraj – posljednji dan u mjesecu, ako što drugo ne proizlazi iz namjere strana ili iz naravi ugovornog odnosa. 4

Zakon o obveznim odnosima (Nar. nov., br. 35/05 i 41/08)

11. Iznimke od primjene odredbi ZR-a o otkaznom roku ZR odredbom čl. 2. st. 4. isključuje primjenu odredbi koje se odnose na prestanak ugovora o radu fizičke osobe koja je kao član uprave, izvršni direktor ili u drugom svojstvu prema posebnom zakonu, pojedinačno i samostalno ili zajedno i skupno, ovlaštena voditi poslove poslodavca koja kao radnik u radnom odnosu obavlja određene poslove za poslodavca. Isključenjem od primjene odredbi ZR-a na prestanak ugovora o radu isključene su istodobno od primjene i odredbe ZR-a koje se odnose na otkazni rok. Postavlja se pitanje: koji se propisi primjenjuju umjesto odredbi ZR-a na te slučajeve? Prevladava (opravdano) mišljenje da se primjenjuje ono što su stranke ugovorile, a ako po tim pitanjima u ugovoru o radu nije ništa utvrđeno, tada se primjenjuju odredbe Zakona o obveznim odnosima, kao općeg propisa obveznog prava.

12. Sudski raskid ugovora o radu Kod sudskog raskida ugovora o radu nema otkaznog roka. Naime, sudski raskid ugovora o radu jedan je od načina prestanka ugovora o radu. Zahtjev za takvim raskidom ugovora o radu može se podnijeti do okončanja glavne rasprave pred sudom prvog stupnja, uz sljedeće uvjete: ako sud utvrdi da otkaz poslodavca nije dopušten, ako radniku nije prihvatljivo nastaviti radni odnos te ako radnik zahtjeva da sud odredi dan prestanka radnog odnosa (i dosudi mu naknadu štete). Odluku o raskidu ugovora o radu sud može donijeti i na zahtjev poslodavca, ako on dokaže da postoje okolnosti koje opravdano ukazuju da nastavak radnog odnosa, uz uvažavanje svih okolnosti i interesa obiju ugovornih stranaka, nije moguć. Sud utvrđuje dan prestanka radnog odnosa na prijedlog stranke u postupku. Za odluku suda nije od utjecaja je li ugovor o radu otkazan redovitim ili izvanrednim otkazom Dakle, u navedenom slučaju otkaznog roka nema jer nema niti otkaza, nego se radi o raskidu ugovora. Raskidom ugovora obje su strane oslobođene svojih obveza, osim obveze na naknadu štete (odredba čl. 368. st. 1. Zakona o obveznim odnosima).

Financije i porezi | Radno pravo

13. Otkazni rok u stečaju Prema odredbi čl. 120. st. 2. Stečajnog zakona5 otvaranje stečajnog postupka je poseban opravdani razlog za otkaz ugovora o radu. U stečaju ne vrijede odredbe o trajanju ugovora o radu ili dogovoreno isključenje prava na redoviti otkaz, a ne primjenjuju se zakonske niti ugovorene odredbe o zaštiti radnika (invalida, trudnica, i dr.). Stečajnim zakonom je definiran otkazni rok u trajanju od mjesec dana (ako zakonom nije predviđen kraći rok) i on se ne može produžiti. ZR-om je predviđen otkazni rok kraći od jednog mjeseca i to u trajanju od dva tjedna, ako je radnik u radnom odnosu kod istog

Radi toga što je otkazni rok Stečajnim zakonom određen u trajanju od najviše jednog mjeseca, dio radnika u stečaju kojima stečajni upravitelj otkaže ugovor o radu ostvaruje znatno kraći otkazni rok od onog koji bi se na njih primijenio slijedom propisa odnosno ugovora čiju primjenu je otklonio Stečajni zakon te zbog toga ti radnici trpe štetu. Ipak, Stečajni zakon u odredbi čl. 120. st. 3. propisuje za slučaj da otkaz izjavi stečajni upravitelj, druga strana može kao stečajni vjerovnik zahtijevati naknadu štete zbog prijevremenoga prestanka radnoga odnosa.



Stečajni zakon (Nar. nov., br. 44/96, 161/98 – Zakon o bankama, 29/99, 129/00, 123/03, 197/03, 187/04, 82/06, 117/08 - Zakon o kreditnim institucijama i 116/10)

ZAKON O TRGOVAČKIM DRUŠTVIMA ▶ ZAKON O TRGOVAČKIM DRUŠTVIMA Knjiga (tvrde korice, 327 str.) i CD, urednički proćiščeni tekst s abecednim kazalom pojmova, a uz svaki članak su naznačene odgovarajuče stranice knjige “Trgovačka društva” na kojima se objašnjava praktična primjena odnosnih odredbi

Cijena: 750,00 kn Naručite još danas na www.teb.hr

ZAKON O RADU

INSPEKCIJSKO PRAVO

165

AUTORI: mr.sc. Iris Gović Dušanka Marinković Drača, Darko Milković

• komentar • sudska praksa • ogledni primjeri

Cijena: 810,00 kn C

Opseg: 950

str.

Naručite još danas na www.teb.hr

Miroslav Brzica | Otkazni rok

▶ TRGOVAČKA DRUŠTVA prema Zakonu o trgovačkim društvima i domaćoj i inozemnoj sudskoj praksi

Autor: Milan Stipić

Cijena: 170,00 kn Naručite još danas na www.teb.hr

Financije i porezi | 12/10

5

poslodavca proveo neprekidno manje od jedne godine (čl. 114. st. 1. ZR-a). U tom slučaju primjenjuje se rok iz ZR-a, a ne Stečajnog zakona.

Davorka Vuković, dipl. iur. Zagreb

Izmjene u ostvarivanju prava za vrijeme nezaposlenosti Sukladno Programu gospodarskog oporavka izvršene su izmjen ne Zakona o posredovanju pri zapošljavanju i pravima za vrijeme n nezaposlenosti. Navedene Izmjene Zakona (Nar. nov., br. 121/10, s primjenom od 1.11.2010.) donose promjene u određivanju visine novčane naknade, uvjetima za stjecanje prava na novčanu naknadu do ponovnog zaposlenja, uvjetima prestanka vođenja u evidenciji, novo pravo na produženje novčane naknade dugotrajno nezaposlenim osobama te ponovno utvrđivanje najnižeg iznosa novčane naknade. Zakon o posredovanju pri zapošljavanju i pravima za vrijeme nezaposlenosti1 (u nastavku: Zakon) primjenjuje se od 1.1.2009. Taj Zakon na drugačiji način regulira utvrđivanje visine novčane naknade u odnosu na prethodni. Viša naknada u prva tri mjeseca omogućava nezaposlenoj osobi razdoblje sigurnosti za vrijeme traženja novog posla, a niži postotak za preostalo razdoblje stimulira njihovo zapošljavanje i radnu aktivaciju. Također, Zakon više ne propisuje najniži iznos novčane naknade.

PROČITAJTE VIŠE... 166

M. Kuveždić: Stručno osposobljavanje za rad bez zasnivanja radnog odnosa www.teb.hr – Pročišćeni tekstovi važnijih propisa: Posredovanje pri zapošljavanju…

UDK 336.7

Za razliku od prethodnog Zakona o posredovanju pri zapošljavanju i pravima za vrijeme nezaposlenosti2, prema kojem je najviši iznos novčane naknade iznosio 1.200,00 kn mjesečno, ovaj Zakon omogućavao je visoke iznose novčane naknade koji su u vrijeme duboke gospodarske krize bili neodrživi te se vrlo brzo pristupilo njegovim izmjenama. 1

2

Zakon o posredovanju pri zapošljavanju i pravima za vrijeme nezaposlenosti (Nar. nov., br. 80/08; u nastavku: Zakon) Zakon o posredovanju pri zapošljavanju i pravima za vrijeme nezaposlenosti (Nar. nov., br. 32/02, 86/02, 114/03 i 151/03)

Zakonom o dopunama Zakona o posredovanju pri zapošljavanju i pravima za vrijeme nezaposlenosti (Nar. nov., br. 94/09) privremeno je institut najviše novčane naknade vezan uz iznos minimalne plaće te je propisana primjena istog do 31.12.2010. Programom gospodarskog oporavka predviđene su dvije mjere kojima je cilj dinamiziranje tržišta rada a koje se odnose na prava nezaposlenih osoba vremensko ograničavanje primanja pune naknade kako bi se nezaposleni motivirali na aktivno traženje posla, a nakon određenog vremenskog roka plaćanje 50% naknade uz obvezu dodatnog usavršavanja ili prekvalifikacije te produženje trajanja prava na novčanu naknadu za nezaposlene kod kojih postoji rizik dugotrajne nezaposlenosti. Budući je vrijeme primjene navedenih dopuna Zakona istjecalo te da je trebalo provesti mjere predviđene Programom gospodarskog oporavka, Hrvatski Sabor na sjednici održanoj 22.10.2010. donio je Zakon o izmjenama i dopunama 3

Stoga je odredbom čl. 5. ZR-a propisana obveza poslodavca radniku dati posao, te mu za obavljeni rad isplatiti plaću.

1. Visina novčane naknade za vrijeme nezaposlenosti

Ponovno se uvodi institut najniže novčane naknade i on iznosi 50% minimalne plaće odnosno 1.125,10 kn mjesečno za osobe koje su radile u punom radnom vremenu.

Visina novčane naknade utvrđuje se u postotku od osnovice koju čini prosjek plaće umanjene za obvezne doprinose ostvarene u tromjesečnom razdoblju prije prestanka radnog odnosa.  Prije izmjena Zakona Na temelju Zakona novčana naknada za prvih 90 dana iznosila je 70% tako utvrđene osnovice, za preostalo vrijeme korištenja iznosila je 50%, a nakon 12 mjeseci korištenja 40% osnovice. Najviši iznos novčane naknade bio je vezan uz iznos prosječne plaće isplaćene u gospodarstvu Republike Hrvatske u prethodnoj godini prema posljednjem službeno objavljenom podatku te je za prvih 90 dana iznosio 70% prosječne plaće, za preostalo vrijeme 50%, a nakon 12 mjeseci korištenja iznosio je 40% prosječne plaće. Zakonom o dopunama Zakona o posredovanju pri zapošljavanju i pravima za vrijeme nezaposlenosti3 koje su stupile na snagu 1.8.2009. privremeno je institut najviše novčane naknade vezan uz iznos minimalne plaće i iznosio je za prvih 90 dana 100% minimalne plaće umanjene za doprinose za obvezna osiguranja utvrđene posebnim propisom, za preostalo vrijeme korištenja iznosio je 80%, a nakon 12 mjeseci 60% tog iznosa. Minimalna plaća umanjena za doprinose za obvezna osiguranja iznosi 2251,20 kn. Primjena navedenih izmjena i dopuna završila bi 31.12.2010. i nakon toga bi se najviši iznos novčane naknade ponovno vezao uz iznos prosječne plaće u relativno visokim postocima što bi destimulirajuće djelovalo na zapošljavanje nezaposlenih osoba koje koriste pravo na novčanu naknadu.  Izmjene Zakona Izmjenama Zakona visina novčane naknade za prvih 90 dana ostaje nepromijenjena odnosno iznosi 70% osnovice, ali se za cjelokupno razdoblje nakon iskorištenih 90 dana novčana naknada utvrđuje u iznosu od 35% osnovice. U istim postocima utvrđuje se i najviši iznos novčane 3

Zakon o dopunama Zakona o posredovanju pri zapošljavanju i pravima za vrijeme nezaposlenosti (Nar. nov., br. 94/09)

Budući da je pretežni broj nezaposlenih osoba ostvarivao pravo na novčanu naknadu na osnovu plaće niže od prosječne plaće u RH smatra se da će se smanjenjem iznosa novčane naknade nakon prva tri mjeseca korištenja stimulirati nezaposlene osobe da se uključuju u programe osposobljavanja koje provodi Hrvatski zavod za zapošljavanje (dalje: Zavod) budući da za vrijeme osposobljavanja ostvaruju pravo na novčanu pomoć u iznosu neoporezivog iznosa stipendije, odnosno u iznosu od 1.600 kn mjesečno što bi iznosilo više od 35% ostvarene plaće a i bitno više od minimalnog iznosa novčane naknade.

2. Uvjeti za novčanu naknadu do ponovnog zaposlenja Pravo na novčanu naknadu stječe nezaposlena osoba koja je u trenutku prestanka radnog odnosa, koji nije prestao njenom voljom ili krivnjom, provela na radu najmanje 9 mjeseci u posljednja 24 mjeseca (čl. 37.). Kao vrijeme provedeno na radu smatra se vrijeme obveznog osiguranja po propisima o mirovinskom osiguranju ostvareno na temelju radnog odnosa u Republici Hrvatskoj i vrijeme koje je radnik proveo na bolovanju, odnosno rodiljnom, roditeljskom, posvojiteljskom ili skrbničkom dopustu nakon prestanka radnog odnosa, odnosno službe, ako je za to vrijeme primao naknadu plaće prema propisima o zdravstvenom osiguranju. Trajanje novčane naknade utvrđuje se na osnovu ukupnog vremena provedenog na radu ukoliko nezaposlena osoba nije već koristila pravo na novčanu naknadu, a ukoliko je isto koristila trajanje se utvrđuje na osnovu vremena provedenog na radu nakon posljednjeg korištenja naknade. Nezaposlena osoba, ovisno o tako utvrđenom vremenu provedenom na radu, ostvaruje pravo na novčanu naknadu od 90 dana za ispunjenje minimalnog uvjeta, do 450 dana ako je provela na radu više od 25 godina.

Davorka Vuković | Izmjene u ostvarivanju prava za vrijeme nezaposlenosti

naknade koji se ponovno veže uz iznos prosječne plaće u RH u prethodnoj godini te isti do 31.05.2011. za prvih 90 dana iznosi 3.717 kn mjesečno, a za preostalo vrijeme korištenja iznosi 1.858,85 kn mjesečno.

167

Financije i porezi | 12/10

Zakona o posredovanju pri zapošljavanju i pravima za vrijeme nezaposlenosti (Nar. nov., br. 121/10; u nastavku: izmjene Zakona), koji je stupio na snagu 1.11.2010.

Radno pravo | Financije i porezi

 Prije izmjena Zakona Nezaposlene osobe koje su provele na radu 32 godine i nisu prije koristile pravo na novčanu naknadu za vrijeme nezaposlenosti, ostvarivale su na osnovu Zakona pravo na novčanu naknadu do ponovnog zaposlenja odnosno do ispunjenja nekog drugog zakonom propisanog uvjeta za prestanak prava na novčanu naknadu. Takve osobe mogle su koristiti pravo na novčanu naknadu u vremenskom trajanju i do 15 godina odnosno sve do ispunjenja uvjeta za prijevremenu starosnu ili starosnu mirovinu.  Izmjene Zakona Izmjenama Zakona trajanje takvih tzv. „trajnih“ naknada ograničava se na 5 godina, odnosno navedeno pravo moći će ostvariti samo one osobe kojima uz ostvarene 32 godine provedene na radu nedostaje do 5 godina do ispunjenja uvjeta dobne granice za stjecanje prava na starosnu mirovinu (čl. 44. st. 2.).

Dobro je podsjetiti se! ▶ Od 1.11.2010. primjenjuju se odredbe izmijenjenog Zakona, ▶ pravo na novčanu naknadu ima osoba s najmanje 9 mj. rada u posljednja 24 mj., ▶ osnovica za naknadu: prosjek obračunate plaće umanjene za doprinos za mirovinsko osiguranje u tromj. razdoblju prije prestanka radnoga odnosa, ▶ visina novčane naknade: ◆ prvih 90 dana – 70% od osnovice, ◆ nakon toga – 35% od osnovice, ▶ najviši iznos: ne više od 70% (za prvih 90 dana)/35% (za preostalo vrijeme) prosječne plaće RH u prethodnoj godini, ▶ najniži iznos: ne niže od 50% minimalne plaće umanjene za doprinos za mirovinsko osiguranje,

168

▶ pravo na novčanu naknadu se može produžiti ako su ispunjeni određeni uvjeti (čl. 44.a Zakona).

3. Prava nezaposlenih osoba nakon ispunjenja uvjeta za prijevremenu mirovinu Dosadašnjim odredbama Zakona osobe koje su ispunile uvjete za prijevremenu mirovinu nisu se mogle prijaviti u evidenciju nezaposlenih osoba, a ukoliko su

za vrijeme prijave u evidenciju ispunile navedeni uvjet prestajale su se voditi u evidenciji i prestajalo im je pravo na novčanu naknadu, ako su na nju imale pravo. Zakonom o izmjenama i dopunama Zakona o mirovinskom osiguranju želi se postići duže zadržavanje osoba u svijetu rada te se uvodi viša penalizacija prijevremenog umirovljenja. Zbog značajnijeg umanjenja visine prijevremene starosne mirovine i očekivanog efekta izmjena Zakona o mirovinskom osiguranju bilo je potrebno omogućiti osobama koje ispunjavaju uvjete za prijevremenu mirovinu mogućnost izbora da li žele otići u prijevremenu mirovinu ili žele ostati na tržištu rada. Takvim osobama mora se omogućiti aktivno traženje posla putem svih usluga i aktivnosti koja pruža Zavod odnosno mora im se omogućiti i prijava u evidenciju nezaposlenih osoba i zadržavanje na tom tržištu rada do stjecanja uvjeta za punu starosnu mirovinu. Također, ukoliko takve osobe imaju pravo na novčanu naknadu treba im se omogućiti i korištenje naknade do stjecanja uvjeta za punu starosnu mirovinu. To je izmjenama Zakona i učinjeno odnosno brisana je odredba po kojoj se nezaposlene osobe koje ispunjavaju uvjete za prijevremenu starosnu mirovinu prestaju voditi u evidenciji Zavoda odnosno da im ispunjenjem navedenih uvjeta prestaje i pravo na novčanu naknadu.

4. Produženje novčane naknade za dugotrajno nezaposlene osobe Udio dugotrajno nezaposlenih osoba odnosno osoba koje se u evidenciji Zavoda vode neprekidno duže od jedne godine krajem kolovoza 2010. iznosio je 51%. Za takve dugotrajno nezaposlene osobe koje su svoje pravo na novčanu naknadu iskoristile u cijelosti uvodi se novo pravo na produženje novčane naknade. Navedeno pravo može ostvariti osoba koja je u evidenciji Zavoda neprekidno više od 12 mjeseci i koja je u cijelosti iskoristila pravo na novčanu naknadu utvrđenu na temelju Zakona. Uvjeti za ostvarivanje ovog prava moraju nastupiti nakon stupanja na snagu izmjena Zakona odnosno nakon 1.11.2010. Pravo na produženje novčane naknade ne mogu ostvariti osobe: ◆ koje su do trenutka stupanja na snagu izmjena Zakona već ušle u dugotrajnu nezaposlenost odnosno vode se u evidenciji Zavoda već neprekidno duže od 12 mjeseci,

Financije i porezi | Radno pravo

Visina novčane naknade utvrđuje se u visini 35% od osnovice odnosno prosjeka plaće umanjene za doprinose za obvezna osiguranja ostvarene u tromjesečnom razdoblju prije prestanka radnog odnosa, ne može biti viša od 35% iznosa prosječne plaće u gospodarstvu RH u prethodnoj godini. Sukladno navedenom najviši iznos produžene novčane naknade ne može biti viši od 1.858,85 kn mjesečno. Također, najniži iznos produžene novčane naknade ne može biti niži od 50% minimalne plaće umanjene za doprinose odnosno ne može biti niži od 1.125,60 kn mjesečno. Za ostvarivanje prava na produženje novčane naknade potrebno je da nezaposlena osoba koja ispunjava propisane uvjete podnese zahtjev. Zahtjev se podnosi u roku od 30 dana od dana nastupanja okolnosti vođenja u evidenciji Zavoda neprekidno više od 12 mjeseci. 4

5

Zakon o posredovanju pri zapošljavanju i pravima za vrijeme nezaposlenosti (Nar. nov., br. 32/02, 86/02, 114/03 i 151/03) Zakon o zapošljavanju (Nar. nov., br. 59/96, 82/01 i 114/01)

Nezaposlena osoba koja se vodi u evidenciji Zavoda neprekidno više od 12 mjeseci, a korisnik je prava na novčanu naknadu u trajanju dužem od 360 dana, zahtjev za produženje prava na novčanu naknadu može podnijeti u roku od 30 dana od dana isteka utvrđenog prava na novčanu naknadu.

5. Prijelazne i završne odredbe Prijelaznim i završnim odredbama propisano je da se korisnicima prava za vrijeme nezaposlenosti koji su do dana stupanja na snagu izmjena Zakona ta prava ostvarili prema propisima o zapošljavanju koji su se primjenjivali do toga dana (do 30.10.2010.), osiguravaju ta prava u opsegu i trajanju prema propisima o zapošljavanju na temelju kojih su ta prava stekli. Zahtjevi za ostvarivanje prava za vrijeme nezaposlenosti podneseni do dana stupanja na snagu izmjena Zakona, dovršit će se prema propisima koji su se primjenjivali do toga dana (do 30.10.2010.), ako izmjenama Zakona određeno pravo nije uređeno na povoljniji način.

6. Zaključak Izmjenama Zakona pokušava se, sa jedne strane, nezaposlene osobe stimulirati da aktivnije traže posao budući da se novčana naknada za razdoblje nakon 90 dana snižava za 50% u odnosu na prvih 90 dana. S druge strane štiti se egzistencijalni minimum nezaposlenih osoba propisivanjem najnižeg iznosa novčane naknade kao i propisivanjem novog prava na produženje novčane naknade dugotrajno nezaposlenim osobama. Trajanje tzv. „trajnih“ novčanih naknada ograničavaju se na realnije razdoblje od najduže 5 godina. Takve naknade više neće moći ostvariti osobe kojima nedostaje više od 5 godina do stjecanja uvjeta za starosnu mirovinu, bez obzira što imaju više od 32 godine provedene na radu, čime se i starije nezaposlene osobe također stimuliraju na aktivnije traženje posla i duže zadržavanje na tržištu rada. Isto se želi postići i odredbom prema kojoj se nezaposlenim osobama koje ispunjavaju uvjete za prijevremenu mirovinu omogućava ostanak na evidenciji nezaposlenih osoba Zavoda te korištenje svih usluga i aktivnosti Zavoda u svrhu pronalaženja zaposlenja.

Davorka Vuković | Izmjene u ostvarivanju prava za vrijeme nezaposlenosti

koje će 12 mjeseci neprekidnog vođenja u evidenciji navršiti nakon 1.11.2010. a pravo na novčanu naknadu koje su iskoristili u cijelosti im je priznato na temelju Zakona o posredovanju pri zapošljavanju i pravima za vrijeme nezaposlenosti4 ili na temelju Zakona o zapošljavanju5. Pravo na produženje novčane naknade ne može ostvariti nezaposlena osoba koja nije u cijelosti iskoristila novčanu naknadu odnosno osoba kojoj je novčana naknada prestala iz bilo kojeg razloga propisanog čl. 48. Zakona osim st. 1. toč. 2. istog članka odnosno istekom razdoblja za koje je imala pravo na novčanu naknadu. Navedeno produženje novčane naknade utvrđuje se u trajanju od jednog do četiri mjeseca na obrnuto proporcionalni način u odnosu na ostvareno vrijeme trajanja novčane naknade, kako bi se dodatno osigurao egzistencijalni minimum dugotrajno nezaposlenim osobama. Tako će pravo na produženje novčane naknade u dužem periodu ostvariti osobe koje su pale u dugotrajnu nezaposlenost, a novčanu naknadu su primale u kraćem trajanju. Izmjenama Zakona propisano je da pravo na 30 dana produženja novčane naknade ostvaruju osobe koje su iskoristile novčanu naknadu u trajanju od 360 do 450 dana, 60 dana za iskorištenu novčanu naknadu od 270 do 330 dana, 90 dana za iskorištenu novčanu naknadu od 180 do 240 dana i 120 dana za iskorištenu novčanu naknadu u trajanju od 90 do 150 dana (čl. 44.a).

169

Financije i porezi | 12/10

◆

mr. sc. Andreja Švigir, Zagreb Zagre reb

Kontroling – lučonoša uspjeha Kontroling zauzima sve značajnije mjesto u hrvatskim poduzećima te sve sigurnije preuzima ulogu sukreatora poslovnog zeć uspjeha. Kroz seriju članaka iz područja kontrolinga obradit usp ćemo ćem esencijalne teme poslovnog upravljanja kao što su planiranje poslovanja i poslovna analiza, kontroling troškova, nir prodaje i zaliha, kontroling u marketingu te područje rapro čunovodstva koje je za kontrolere izuzetno važno. čun

1. Može li hrvatsko gospodarstvo više bez kontrolinga?

170

Uvjeti poslovanja neprekidno se mijenjaju i postaju sve složeniji. Promjene su brze i traže sve brže reakcije. Kako graditi uspješno poduzeće, jačati, uz istovremeno osvješćivanje vlastitih slabosti koje zahtijevaju konstantan angažman. Pritom neprekidno gledati „kroz prozor“ te pratiti i pokušati iskoristiti sve prilike, ali i spremno odgovoriti na sve prijetnje koje neprestano pokušavaju pronaći pukotine te narušiti poslovanje i poremetiti postavljene ciljeve. Kako sve pratiti i uskladiti, jer sve naše slabosti i snage te prilike i prijetnje nisu uvijek istog intenziteta i smjera, već se neprekidno mijenjaju što postojeću situaciju dodatno komplicira? To je pitanje na koje menadžment svakodnevno mora dati odgovor, misao s kojom na posao dolazi i s posla se vraća. Kako ostvariti ciljeve, kako uskladiti poslovanje i ujednačiti razvoj organizacijskih jedinica, kako dobiti kvalitetne informacije za smisleno odlučivanje, jednom riječju kako efikasno upravljati? Kada si menadžment počne postavljati takva pitanja to je sasvim sigurno trenutak u kojem je došao do spoznaje da poduzeću treba jedan sasvim drugačiji koncept upravljanja, ali i funkcija koja će mu u tome pomoći. Ona se zove KONTROLING.1 Kontroling je imperativ modernog upravljanja, upravljačka ideja s jasno definiranim alatima bez koje kvalitetno upravljanje postaje iluzija. Kontroling je dobri duh poduzeća koji dijelove poduzeća i segmente poslovanja povezuje i spaja u cjelinu, strateško promi1

Više o kontrolingu možete pročitati: Očko, J. i Švigir, A.: Kontroling upravljanje iz backstagea, Altius savjetovanje i Kognosko, Zagreb, 2009.

UDK 657.1

šljanje „spušta“ na operativno, a iz operativnog promišljanja gradi i pomaže u ostvarenju strategije. Kontroling daje jasnoću u upravljanju te poput poliglota računovodstveno strukturirane informacije prevodi na jezik razumljiv svim njihovim primateljima. Bez kontrolinga poduzeće je nalik brodu bez kormilara kojeg samo slučaj može dovesti do obale i to često puta pogrešne i neplanirane. Kontroling podržava i usmjerava menadžment u njihovim zadacima vođenja i upravljanja. Njegov je zadatak iz šume informacija koje se nalaze u poduzeću i izvan njega odabrati i prezentirati one koje govore više od tisuću riječi te one koje su krucijalne za kvalitetno donošenje odluka. Da bi to mogao, poduzeću mora pristupiti holistički, znati ga sagledati u cjelini, ali i parcijalno, znati kako povezati informacije te na temelju njih zaključivati, kako prepoznati latentne promjene u poslovanju, dijagnosticirati zone dobitaka i gubitaka, te u konačnici ostvariti svoju misiju – u menadžmentu potaknuti aktivnost te mu pomoći u odlučivanju i upravljanju. Zamislimo! Lutkarska predstava, lutke na koncu, i umijeće glumca koji nevjerojatnom usklađenošću i koordinacijom udahnjuje lutkama život uz oduševljenje publike koja donosi odluku; dolazimo i slijedeće subote. Tko je u ovoj ilustraciji menadžer, a tko kontroler? Da bismo mogli dati odgovor na ovo pitanje najprije valja razumjeti što je kontroling, koja je njegova uloga u poduzeću, koji su mu zadaci i objekti promatranja.

2. Kontroling – prvi ste u redu čekanja Ovu rečenicu često slušamo kada okrećemo brojeve telefona kako bismo dobili informaciju koju tražimo. Kada nam glas s druge strane kaže prvi ste u redu čekanja, pomislimo napokon, ali istovremeno sekunde

Financije i porezi | Poslovno upravljanje

Hrvatsko gospodarstvo susrelo se s kontrolerskim konceptom devedesetih godina prošlog stoljeća. U to vrijeme kontroling su u svojim organizacijama imala poduzeća kćeri stranih kompanija i banaka. U to vrijeme u velikim hrvatskim poduzećima u pravilu egzistiraju odjeli plana i analize koji sasvim sigurno obavljaju dio kontrolerskih zadataka, ali samo dio. Promjene gospodarsko-političkih uvjeta počinju poticati poduzetništvo te privatna poduzeća počinju nicati kao gljive poslije kiše. Iako je jedan veliki dio tih poduzeća propao, drugi je započeo sa svojim rastom i razvojem. U samim počecima takvih poduzeća vlada poduzetnički duh, neka vrsta stihije gdje svi rade sve, a vlasnik koji je ujedno i menadžer sve potrebne informacije koje mu trebaju za upravljanje „drži u glavi“. Računovodstvo je u pravilu „outsoursano“, doživljava se kao nužno zlo i ne razumije se njegova informacijska vrijednost. U samim počecima takva poduzeća ostvaruju visoke stope rasta koje s vremenom nameću neka nova pravila igre. Poduzeća se počinju razvijati, trebaju nove ljude, veći prostor, više imovine što dovodi do značajnih promjena u organizacijskoj strukturi koja postaje formalna s točno određenim pravilima. Međutim, duh je i dalje poduzetnički. Kako su sredstva uvijek ograničena, menadžment svoje odluke mora usmjeravati ka onim ciljevima koji će osigurati i veće stope povrata. Odluke postaju teže, vlasnici - menadžeri više ne mogu sve informacije držati pod kontrolom pa razmišljaju o zapošljavanju menadžmenta. Počinju razmišljati i o vraćanju računovodstva u okrilje poduzeća nadajući se da će tako informacije imati u svako doba na raspolaganju što će posljedično utjecati na brže i jednostavnije odlučivanje. Nakon zapošljavanja menadžerskih struktura i ustroja računovodstvenog sustava, vlasnici umjesto da se odvoje od upravljanja i dalje čvrsto drže konce u svojim rukama te na menad-

Kako nema pravih informacija za poslovno odlučivanje, nerijetko situacija izmiče kontroli, menadžeri postaju neuspješni i u konačnici odlaze iz poduzeća. S druge pak strane vlasnici zapošljavaju nove menadžere, ali metode ostaju stare te se logika poslovanja vrti u krug. To je vrijeme kada bi se trebalo postaviti slijedeće pitanje; ako ne mijenjamo ponašanje zašto mislimo da možemo dobiti drugačije rezultate? Naime kontroling nije koncept za vlasnike ili menadžere - sprintere, već maratonce, one koji na poduzeće gledaju dugoročno, koji promišljaju o svom poduzeću daleko u budućnost. U takvim poduzećima nema mjesta za menadžere „nomade“ koji neprestano s torbom u ruci sele iz jednog poduzeća u drugo, već one koji u poduzeće dolaze i tamo ostaju. Da bi menadžeri tako promišljali, sustav vrijednosti mora biti jasno i kvalitetno izgrađen za što su odgovorni vlasnici poduzeća. Menadžeri će tada samo nastaviti utirati vrijednosni put. U takvom okruženju i kontroling ima šanse. Kako bi kontroling doživio svoj puni procvat treba mu osigurati uvjete za život. Naime, vlasnici i menadžeri trebaju biti gorljivo i istinski zainteresirani za njegovo uvođenje, informatičari moraju zaboraviti rečenicu „to što tražite je nemoguće napraviti“, računovodstvo treba iskoračiti iz zona financijskog računovodstva te hrabro uz pomoć kontrolinga krenuti u izgradnju troškovnog i upravljačkog računovodstva i u konačnici cjelokupno poduzeće treba kontinuirano stvarati klimu u kojoj će znanje biti jedini kriterij prosuđivanja te odbaciti stav „što sam naučio, naučio“.

Andreja Švigir | Kontroling – lučonoša uspjeha

Prošlo je skoro dvadeset godina od kada se hrvatsko gospodarstvo susrelo s kontrolingom, a još uvijek s druge strane slušalice čujemo dobro poznatu rečenicu: „Prvi ste u redu čekanja“ Da li je hrvatsko gospodarstvo prepoznalo ovaj neprikosnoveni upravljački koncept i njegovu vrijednost. Zašto mu je ulaz u hrvatska poduzeća tako težak, dok samo rijetki uspiju prepoznati njegovu vrijednost i iskoristiti njegove potencijale. Što je s ostalima koji intuitivno osjećaju potrebu za njim, ali nikako da se operater javi i kontroling na velika vrata uvede u poduzeće. Da bismo razumjeli razloge moramo otići malo u povijest.

žment prenose svoju filozofiju upravljanja kojoj je nerijetko u fokusu isključivo profit. U takvim uvjetima od menadžmenta očekuju promjene, a da se suštinski ništa nije promijenilo. Menadžment postaje usmjeren na kratkoročne ciljeve – profit, jer je uostalom za njegovo postignuće i honoriran. Međutim da bi menadžment donosio odluke potrebne su mu informacije, odnosno kvalitetno izgrađen informacijski sustav. Računovodstveni informacijski sustav kao njegov najznačajniji dio koji je u hrvatskim poduzećima u pravilu usmjeren ka eksternom izvještavanju nije dovoljan za kvalitetno poslovno odlučivanje i upravljanje. Menadžment u pravilu koristi excel, međutim računovodstvene informacije koje se transferiraju u excel tablice još uvijek su sirovina koja traži sustav i standardizaciju. U tom trenutku menadžment je svjestan da informacije koje dobiva sadrže mnoštvo pogrešaka, da se pretvaraju u bezbrojne kolone i retke excel stranica u kojima se sve teže snalaze.

171

Financije i porezi | 12/10

traju kao sati, a nestrpljivost raste.

Poslovno upravljanje | Financije i porezi

3. Informacija – kontrolerska rudača ili srce odlučivanja Dvadeset prvo stoljeće zasigurno je stoljeće informacija. Njihov ubrzani protok, osobito putem interneta i elektronskih medija doveo je do toga da je zemaljska kugla doista postala „globalno selo“ u kojem se više ništa ne može dogoditi, a da informacija u kratkom vremenu ne bude prezentirana u svakom njezinom uglu. Poslovanje je u takvim uvjetima postalo dinamično pa stoga i zahtjevno. Razlog je često i brza zastarjelost informacija koja poslovno odlučivanje čini prilično kompliciranim. Zato možemo reći da je u današnjim uvjetima značenje informacija za poslovno odlučivanje i poslovanje društva u cjelini znatno veće nego prije i da ta važnost neprestano raste. S obzirom da je poduzeće samo po sebi vrlo dinamičan organizam, sklon promjenama, menadžmentu je stoga potrebna kvalitetna informacijska podloga te neometan protok informacija koji će odlučivanje učiniti lakšim, a odluke kvalitetnijima. S obzirom da svaka informacija sama za sebe vrlo malo znači, treba ju promatrati u kontekstu cjelovitosti informacija, odnosno skupa informacija i njihove međuzavisnosti koja informaciju čini upotrebljivom i relevantnom za donošenje poslovnih odluka važnih za funkcioniranje društva u cjelini. Stoga svako poduzeće treba inzistirati na izgradnji kvalitetnog informacijskog sustava koji će prikupljati, obrađivati i prezentirati informacije u onom obliku koji će biti najprihvatljiviji za potrebe poslovnog odlučivanja.

172

U okviru informacijskog sustava poduzeća najznačajnije mjesto, svakako pripada financijskim, odnosno računovodstvenim informacijama bez kojih bi upravljanje bilo nemoguće. Računovodstveni informacijski sustav je dio ukupnog informacijskog sustava te svakako čini njegov najznačajniji dio. Razlog tome leži u činjenici da sve odluke koje rezultiraju određenim akcijama u obliku realiziranih poslovnih događaja postaju predmetom računovodstvenog evidentiranja kojem je zadatak prikupiti ih, analizirati ih i razvrstati, evidentirati i prikazati u finalnom računovodstvenom i kontrolerskom proizvodu, odnosno financijskim i poslovnim izvještajima. Tako obrađene informacije putem informacijskog sustava dolaze do njihovih unutarnjih i vanjskih korisnika. Kako izgraditi informacijski sustav te koliko nam je za to potrebno vremena? Gradnja kvalitetnog informacijskog sustava je kontinuiran, predan, naporan i dugotrajan posao, koji

nikada ne završava, već ga je potrebno neprekidno razvijati i usavršavati. To je jedan od najzahtjevnijih kontrolerskih zadataka.

4. Kontrolerske niše ili čija je kontroling sjena Što su kontrolerske niše? Što kontroling promatra i prati? Da bismo dali odgovor na ovo pitanje trebali bismo se fokusirati na funkcije menadžmenta, odnosno funkciju planiranja, organiziranja, vođenja, upravljanja ljudskim potencijalima te kontrole. Na njih je koncentriran i kontroling, međutim kontrolerski objekti promatranja puno su širi i detaljniji. U vizuri kontrolinga nalazi se cjelokupno poslovanje poduzeća, ciljevi koje želimo postići te učinkovitost koju ostvarujemo. Možemo zaključiti da kontroling promatra sve ono što je ili bi trebalo biti predmetom promatranja od strane menadžmenta. Takav način koordinacije i partnerstva vidljiv je u rezultatima poslovanja svakog poduzeća koji takvu filozofiju upravljanja njeguje. U vizuri kontrolinga je sustav vrijednosti koji grade vlasnici, a podržava menadžment. Sustav vrijednosti poduzeća grade od svog postanka, a temelji se na misiji, viziji te ciljevima poduzeća. Zašto postojimo, što želimo postići te kako tamo stići, pitanja su koja si vlasnik zajedno s menadžmentom neprekidno postavlja. Sustav vrijednosti gradi top menadžment te ga kroz ciljeve i radne zadatke „spušta“ na niže razine menadžmenta, ali i na sve zaposlene u poduzeću. Da bi sustav vrijednosti bio kvalitetno izgrađen i u sagledivom vremenu ostvariv treba ga graditi sustavno, treba razumjeti odnose i silnice unutar poduzeća, ali i izvan njega. Mnoštvo je razloga zbog kojih poduzeća ne ostvaruju zacrtanu viziju i ciljeve. Jedan od razloga su i nejasno postavljeni ciljevi. Uzrok tako postavljenih ciljeva je zasigurno u nedostatku top-down komunikacije, odnosno zanemarivanje bottom-up komunikacije. Drugi razlog je postavljenje nerealnih i neostvarivih ciljeva. Zaposleni koji nisu uspjeli ostvariti zacrtane ciljeve proglašavaju se nedovoljno sposobnima, dok pritom nitko ne sumnja u mogućnost da su ciljevi pogrešno postavljeni. Nadalje, rezultati mogu biti i bolji od očekivanih. Svi zaslužni za ostvarivanje takvog poslovnog uspjeha skloni su okititi se lovorikama. Međutim, ostvareni uspjeh može biti rezultat neambiciozno postavljenih ciljeva što u konačnici rezultira prepuštanjem tržišnog udjela konkurenciji.

Financije i porezi | Poslovno upravljanje

Da bismo ilustrirali prethodno spomenuto možemo predvidjeti slijedeći scenarij: top menadžment određuje viziju i ciljeve, koju priopćava nižim razinama menadžmenta. Zajednički određuju ciljeve nižih hijerarhijskih razina koji trebaju podržavati vršno određen cilj. Nakon prve analize, kontroleri su došli do zaključka da su sve funkcije u poduzeću podbacile u ostvarivanju zacrtanih planova, odnosno postavljenih ciljeva. Zadatak je kontrolinga da ustanovi što je tome razlog.

Iako kontroling upozorava na nerealno postavljenu viziju menadžment ne mari, već „pritišće“ sve organizacijske jedinice kako bi se učinilo nemoguće. Epilog je neispunjenje planova, odnosno zacrtanih ciljeva. Međutim, ne bez posljedica. Posljedice pogrešno postavljene vizije su: ▶ povećani škart i gubici uslijed preopterećenosti strojeva i radnika, ▶ jeftinije sirovine novog dobavljača rezultiraju manje kvalitetnim proizvodima, ▶ povećani fiksni troškovi marketinga dodatno su opteretili prihode, ▶ u konačnici ostvareni prihodi nisu dovoljni da se pokriju visoki fiksni troškovi uvođenja novih proizvoda. Često se u praksi susrećemo sa slijedećim pitanjem i konstatacijom „ako je kontroling toliko svemoćan, a kontroleri ljudi multidisciplinarnih znanja koja menadžmentu pomažu u upravljanju, kako se onda može dogoditi da poduzeća koja imaju kontroling posluju loše ili pak propadaju.“

Postavljanje vizije, strategije i ciljeva poduzeća : ▶ vizija menadžmenta bila je zauzeti drugu (sada su na petoj) poziciju u svojoj branši (proizvodnja ženske galanterije), ▶ strategija je bila širenje proizvodnog asortimana (uvođenje 4 novih proizvoda čime je želja privući veći broj kupaca te širiti svoj tržišni udio), ▶ srednji i niži menadžment bio je informiran o viziji i ciljevima, ▶ postavljeni su ciljevi nižih hijerarhijskih razina, ▶ sastavljen je plan.

Odgovor leži u prethodnom primjeru. Iako su kontroleri desna ruka menadžmentu, osobe koje menadžmentu pomažu u odlučivanju čime su sukreatori uspjeha i njegovi aktivni sudionici, oni ipak ne odlučuju. Odlučuje menadžment te je stoga i odgovoran za uspjeh. Svoju odgovornost menadžment ne može delegirati na kontrolera. Stoga je zadatak menadžmenta permanentno se educirati iz svih „tvrdih vještina“ (financije, računovodstvo, tehnika financijske analize itd.) kako bi razumjeli izvještaje svojih kontrolera i sa sigurnošću na temelju njih donosili odluke.

Nakon brojnih analiza kontroling je ustanovio slijedeće:

Kontrolerska niša je i sustav planiranja. Planiranje je postupak kojim poduzeća određuju svoje ciljeve, određuju buduće zadatke, aktivnosti, resurse te putove za njihovo ostvarenje. Planiranje stvara uvjete za trajno ostvarenje uspjeha, daje mogućnost spoznaje rizika, ali i korištenja sinergijskih efekata.

- organizacijska jedinica proizvodnje radi na zastarjeloj tehnologiji, - poduzeće ima nedovoljne kapacitete (strojevi i ljudi), - organizacijska jedinica prodaje dobila je novog voditelja kojeg tim nije najbolje prihvatio (iz odjela odlazi dvoje ljudi),

Planiranje je proces promišljanja, kombiniranja i usklađivanja operativnih i taktičnih ciljeva sa strategi-

Andreja Švigir | Kontroling – lučonoša uspjeha

Odgovoran i zreli menadžment takvu će informaciju odgovorno i zrelo prihvatiti, dok će neodgovoran i nezreli menadžment takve informacije shvatiti kao prijetnju svom upravljačkom konceptu.

- sektor nabave prekinuo je poslovnu suradnju s dobavljačem iz inozemstva od kojeg je poduzeće nabavljalo 40% sirovine za proizvodnju, - iako je odjelu marketinga sugerirano da se prilikom uvođenja novih proizvoda više isplati ulagati u varijabilne marketinške troškove, odjel marketinga inzistira da se tiskaju skupi leci i katalozi.

173

Financije i porezi | 12/10

Koja je uloga kontrolinga u oba slučaja? Jedan od glavnih kontrolerskih zadataka je preispitivanje vizije i ciljeva poduzeća kako bi se utvrdilo postoje li pogreške u formiranju sustava vrijednosti. Kontroling će analizirati vlastito poduzeće, konkurenciju, granu u kojoj poduzeće djeluje, te cjelokupno tržište. Ako se utvrdi da je neostvarivanje ciljeva posljedica njihovog pogrešnog postavljanja od strane menadžmenta te da tako postavljeni ciljevi ometaju i ostvarenje vizije, tada je jasno da je pogreška nastala kod formiranja sustava vrijednosti. Takvo otkriće traži i korektivne mjere. Problem će nastati u trenutku kada to treba priopćiti menadžmentu. Zadatak kontrolera je pronaći način kako „loše vijesti“ objaviti menadžmentu pomažući mu da pritom „aterira na mekane jastuke“ a ne na „goli beton“.

Poslovno upravljanje | Financije i porezi

jom, predmet stalnog promatranja i kontrole. Sama izrada planova za iduću poslovnu godinu tek je jedan korak u nezaustavljivom kružnom ciklusu pojedinih faza planiranja. Iako poduzeća proces planiranja za narednu poslovnu godinu u pravilu započinju u zadnjem kvartalu tekuće poslovne godine, proces planiranja zapravo nikad ne staje, već se kontinuirano osmišljava i provodi. Planiranjem želimo, koliko je moguće predvidjeti buduće rizike, otkriti šanse i prijetnje iz okoline kako bismo mogli sabiti vlastite redove, osvijestiti sve dobro i loše, odnosno sve snažno i sve slabo unutar njih. Faze planiranja sastoje se od određivanja ciljeva, istraživanja alternativnih metoda i postupaka te odabir onih koje će omogućiti neometano ostvarivanje ciljeva. Zadnja faza planiranja je odluka o izboru najpovoljnijih metoda i postupaka koje će omogućiti ostvarivanje zacrtanih planova. Faze planiranja rezultiraju kvantifikacijom postavljenih ciljeva u dokumentu koji se naziva poslovni plan. Poslovnim planom poduzeće pokazuje sve ono što želi postići u kvantitativnom, ali i u kvalitativnom smislu. Zašto poduzeća planiraju i kome je namijenjen poslovni plan? Zašto je za uspješno planiranje važan kontroling? Postupak planiranja najčešće počinje na vrhu (top-down), gdje menadžment najviše razine određuje ciljeve koje prenosi na niže razine. S druge pak strane imamo postupak planiranja koji se kreće od dna prema vrhu (bottom-up) sistem ili pristup široke mase. Po takvom sistemu organizacijske jedinice sastavljaju svoje godišnje planove koje prenose na više razine. Tu se naime, susreću parcijalni operativni planovi cijelog poduzeća. Menadžment svakog odjela ili funkcije u poduzeću dostavlja svoj plan u kontroling. Zadatak kontrolinga je tako dostavljene planove uskladiti, uvažavajući pritom sve važne informacije prikupljene unutar poduzeća i izvan njega. Sve navedene nedostatke treba anulirati kvalitetnim procesom planiranja. 174

Najkvalitetniji proces planiranja je onaj koji s jedne strane kreće od vrha prema dnu (top-down), dok se istovremeno kreće od dna prema vrhu, (bottom-up). To znači da u procesu planiranja sudjeluje menadžment najviše razine, ali sudjeluju i niže razine, odnosno odjeli na čelu sa svojim voditeljima. Iako u poduzeću svi trebaju stremiti istom cilju, planovi često rezultiraju vrijednostima koje su posljedica menadžerskih, odjelnih ili pak vlastitih ciljeva i ambicija. Stoga, parcijalni planovi znaju biti prilično neusklađeni. Primjerice, odjel prodaje planira povećanje prodaje u odnosu na proteklu godinu za 10%, dok odjel

nabave želi racionalizirati proces nabave te planira smanjenje nabave za 30%. Zadatak kontrolinga je utvrditi razloge neusklađenosti. S druge pak strane kontroling može doći do zaključka da je tako postavljen plan korektan te da odjel nabave opravdano želi smanjiti nabavu za 30%, jer na skladištu ima dovoljno zaliha koje mogu odgovoriti zahtjevima povećanja prodaje. Dakle, uloga kontrolinga je provjera realnosti plana, te njegovo usklađenje ukoliko se za tim pokaže potreba. Neusklađenost planova može nastati i kao posljedica nedostatka horizontalne komunikacije između odjela, ali i vertikalne komunikacije između odjela i menadžmenta. Često puta top menadžment slučajno ili namjerno postavlja planove koji su preambiciozni, ponekad i nedostižni, dok voditelji pojedinih funkcija slučajno ili namjerno postavljaju planove koji su nedovoljno ambiciozni i lako ostvarivi. Kontroling ima zadatak upozoriti na nerealnost kojoj streme i jedna i druga strana te uskladiti plan kako bi se vršni ciljevi poduzeća mogli ostvariti. Iako se plan iskazuje u brojkama, on u sebi sadrži duh cjelokupnog poduzeća koji se ogleda kroz međusobnu komunikaciju, sudjelovanje u promišljanu poslovanja, aktiviranje vlastitih potencijala uspjeha kroz „oslobođenje“ znanja, razvijanje timskog duha, te osjećaj zadovoljstva i pripadnosti, a sve s ciljem ostvarenja trajnog osobnog i poslovnog uspjeha. Istraživanja su pokazala da menadžment različitih zemalja ima i različitu tradiciju iskazivanja osnovnih ciljeva koji se žele postići. Najvažniji ciljevi koji su polazišta u izradi poslovnih planova poduzeća, sukladno praksi pojedinih razvijenih zemalja su:2 ▶ ▶ ▶ ▶

stopa povrata na ulaganje, operativna dobit, ukupan prihod i troškovi proizvodnje.

Tako primjerice, u SAD-u kompanije svoje planove temelje na stopama povrata na ulaganje, dok ih u Japanu temelje ne ukupnim prihodima. Rezultati ukazuju i na praksu planiranja i izradu glavnog poslovnog plana u raznim zemljama. Tako, glavni plan sastavlja 100% kompanija u Velikoj Britaniji, Nizozemskoj i Australiji, dok poslovni plan u SAD-u sastavlja 91% poduzeća, a u Japanu 93%. Nakon što menadžment definira viziju, ciljeve i strategiju, poduzeće može krenuti putem operativnog planiranja. 2

Rezultati istraživanja objavljeni u Horngren, C.T., Datar, S. M., Foster, G., Cost Accounting, A Managerial Emphasis, str. 179.

Financije i porezi | Poslovno upravljanje

„U srcu informacijskog okruženja i informacijske revolucije sama je informacija. Bit informacijske revolucije i informacijskog doba jest informacija i njezina vrijednost u poslovanju i odlučivanju, dok je tehnologija samo neizbježno sredstvo. Hijerarhijska podjela podrazumijeva podatke na dnu, informacije na sredini i znanje i mudrost na vrhu.“3 Na sadržaj i oblik informacija isključivo utječu nji3

Tušek, B.: Revizija instrument poslovnog odlučivanja, TEB, Zagreb, 2001.

Cilj informacijskog sustava je što prije otkriti latentne promjene u poslovanju, uočiti opasnosti, ali i prilike, sagledati moguće posljedice za poduzeće te otkriti uzroke koji su doveli do promjena dok je u konačnici cilj veća efikasnost i efektivnost poslovanja. Poduzeće je posve jedinstven živi organizam koji zahtjeva određena pravila ponašanja i odnosa. Oni su zapisani u njegovoj organizacijskoj strukturi. Međutim jednom zapisana, organizacijska struktura nije zadatost koja se ne mijenja, već se poput živog organizma razvija, obolijeva, raste. Stoga su organizacija i njezina struktura jedan od važnih objekta kontrolinga. Naime, kako poduzeće prolazi kroz svoj životni vijek te se mijenja, tako njegove promjene slijedi i njegova organizacijska struktura koja nameće promjene u načinu praćenja poslovanja, ali i sustavu informiranju. Zadatak kontrolera je usmjeravati organizaciju poduzeća k djelotvornim rješenjima i učinkovitim procesima te kontinuirano poticati organizacijske promjene s ciljem povećanja učinkovitosti poslovanja. Kontroling pomaže menadžmentu da uspostavi organizaciju sposobnu da odgovori svim zahtjevima i promjenama iz okoline kako bi se ostvarili zacrtani ciljevi poduzeća. Stoga je temeljni zahtjev učinkovitih organizacija decentralizirana usmjerenost koja ne trpi autoritativni stil rukovođenja te koja cjelokupni me-

Andreja Švigir | Kontroling – lučonoša uspjeha

Da bi menadžeri donosili kvalitetne odluke od esencijalne je važnosti pravovremena i točna informacija prezentirana kroz kvalitetne i smislene kontrolerske izvještaje. Međutim, kvalitetna i smislena informacija posljedica je kvalitetno i smisleno izgrađenog informacijskog sustava. Današnji kontroling bez njega je nemoguća misija. Promjena uvjeta poslovanja neprekidno nameće potrebu za širokim spektrom diverzificiranih informacija čime se posljedično i direktno utječe na izgradnju informacijskog sustava, koji pak utječu na kontinuiranu izgradnju i mijenu organizacijskih struktura poduzeća.

hovi korisnici isto kao što informacije utječu na njihove odluke. Epicentar informacijskog sustava je računovodstvo. Od samih početaka razvoja računovodstva bila su zastupljena njegova dva usmjerenja i to usmjerenje prema eksternim i prema internim korisnicima. Iako nam u pravilu pri pomisli na računovodstvo misli odmah polete prema financijskom računovodstvu, valja naglasiti da za kvalitetno kontrolersko izvještavanje nisu dovoljni podaci koji se nalaze u okviru financijskog računovodstva te oni nikako ne bi smjeli biti jedina podloga za menadžersko odlučivanje. Naime, kontroling treba izgraditi informacijski sustav prema potrebama upravljačkog informacijskog sustava, što znači da osim kvalitetnog financijskog računovodstva kontroleri moraju izgraditi i sustav troškovnog računovodstva i u konačnici upravljačkog računovodstva kao njegove produžene ruke, donosno kontrolinga koji je na njega „naslonjen“, ali se od upravljačkog računovodstva razlikuje zbog širine objekata koje prati. Dakle, baza kontrolerskih informacija i kontrolerskih izvještaja je cjelokupni računovodstveni informacijski sustav izgrađen za potrebe menadžerskog odlučivanja.

175

Financije i porezi | 12/10

Pod posebnom lupom kontrolinga je i sustav kontrole ili pak sustav analize. Da bi poslovanje bilo uspješno nije dovoljno samo sastaviti plan poslovanja, već je potrebno kontinuirano provoditi njegovu kontrolu i analizu. Stoga poduzeća moraju uspostaviti sustave kontrole koji će im pomoći u monitoringu ostvarivanja planiranih veličina. Kontroling ima zadatak uočiti određeno odstupanje, utvrditi razloge odstupanja, te u konačnici priopćiti menadžmentu nalaze s prijedlogom mjera za otklanjanje uzroka poremećaja. Razloga odstupanja ostvarenih od zadanih veličina može biti cijeli spektar, a na kontrolingu je da pojasni uzroke i vrste odstupanja te predloži korektivne mjere koje imaju zadatak vratiti poslovanje na planirani put. Korektivne mjere često zahvaćaju i sam sustav kontrole odnosno kontrolne mehanizme. Dakle kontroling dijagnosticira poremećaje u najranijoj fazi njihovog nastanka, analizira odstupanje (kontrola rezultata), otkriva uzroke, na kontrolerskom sastanku informira sve koje je potrebno informirati u obliku kontrolerskih izvještaja koji moraju biti sustavni i standardizirani te u zajedništvu s ostalim organizacijskim jedinicama predlaže mjere za otklanjanje poremećaja. U tom trenutku kontroleri završavaju svoj posao. Tada na scenu stupa menadžment koji donosi odluku o izboru mjera za otklanjanje odstupanja.

Financije i porezi | Poslovno upravljanje

nadžment potiče na proaktivnost. Kontrolingu je zadatak da u takvoj organizaciji kreira komunikaciju po načelu paukove mreže, odnosno da potiče matričnu komunikaciju i vertikalnu i horizontalnu s neprekidnim, neprekinutim i povratnim vezama. Decentralizirane organizacije potiču na odgovornost te su usmjerene na ostvarivanje zacrtanih ciljeva kroz formiran sustav vrijednosti. Kako je u organizacijskim strukturama pozicioniran kontroling? Iako ga se često veže uz funkciju računovodstva, kontroling bi trebao biti stožerno pozicioniran. Stožerna pozicija daje mu kredibilitet i stručni autoritet da kao neovisna služba objedinjava sve funkcije, parcijalne dijelove organizacijske strukture poduzeća, spaja ih u cjelinu, da operativno povezuje sa strateškim te kratkoročno s dugoročnim. Objekt kontrolinga je i upravljanje ljudskim potencijalima. Stara kineska poslovica kaže: „Planiraš li godinu dana unaprijed, posadi rižu, planiraš li deset godina unaprijed posadi drvo, planiraš li stoljeće unaprijed, odgajaj ljude“. Zaposlenici i njihovo znanje temeljna su vrijednost svakog poduzeća. Bez motiviranih ljudi i učinkovitost organizacije je upitna. Iako velike vrijednosti, takva imovina tj. intelektualni kapital ne evidentira se u bilancama poduzeća. To su zaposlenici, njihovo znanje, kreativnost, ideje, i motivacija koja im je potrebna za ostvarenje ciljeva poduzeća. Pitanje motivacije ljudi staro je kao i čovjek. Iako se u pravilu, ljude motivira na tradicionalan način – novcem, danas se u modernoj psihologiji primjenjuju daleko sofisticiranije motivacijske tehnike.

176

Kako upravljati ljudima te koja je uloga kontrolinga u upravljanju ljudskim potencijalom? Zadatak kontrolinga je koordinacija sustava upravljanja ljudskim resursima sa sustavom planiranja, kontrole, informacijskim sustavom, te sustavom organiziranja. Kontroling preko objekata koje promatra zadire u pitanja koja su vezana uz zaposlene i njihovu odgovornost za ostvarivanje sustava vrijednosti. Kada kažemo - sve zaposlene, tada mislimo i na menadžment poduzeća. Menadžment je odgovoran za poslovanje poduzeća te njegovo uspješno ostvarivanje ciljeva, koje je moguće uz kvalitetne, educirane i motivirane zaposlenike. Da bi poduzeća privukla, ali i zadržala takve ljude, treba se njima kontinuirano baviti. Neuspješni poslovni rezultati često nastaju kao posljedica neznanja iz područja upravljanja ljudskim resursima. S obzirom da je upravljanje ljudskim resursima jedna od funkcija menadžmenta, tada možemo zaključiti da je jedan

od glavnih menadžerskih zadataka dobro poznavanje vlastitih zaposlenika, njihovih znanja i sposobnosti te razine motiviranosti za posao koji obavljaju. Poruka iz dječje knjige za odrasle „Mali princ“ možda najbolje ilustrira važnost kvalitetnog upravljanja ljudskim potencijalima kako bi se izbjegla multiplicirana neučinkovitosti koju nepoznavanje zaposlenih može izazvati: „Kralj malog planeta: “Kada bi nekom generalu naredio da napiše tragediju ili sleti s cvijeta na cvijet i on to ne bi učinio to bi bila moja greška, a ne njegova.” Od svakog treba tražiti ono što on može dati, autoritet počiva prije svega na razumu”4 Menadžment poduzeća često od svojih zaposlenih traži ono što ne može dobiti. Zašto je tome tako? Ljudi se često zapošljavaju stihijski, intuitivno. Pri zapošljavanju potencijalni se zaposlenici često prikazuju u boljem svijetlu, dok s druge strane potencijalni poslodavci nemaju razvijene tehnike strukturiranih psiholoških i stručnih razgovora koji bi otkrili eventualne nedostatke ljudi koje potencijalno žele zaposliti. Potencijalni zaposlenici mogu biti ljudi zavidnog znanja i ljudskih osobina, međutim njihov psihološki profil ne mora odgovarati potrebama poduzeća. Ako se nedostaci ne otkriju na vrijeme imamo za posljedicu pogrešne ljude na pogrešnim mjestima što u konačnici uzrokuje nepotrebne troškove i neminovnu fluktuaciju. A to je nešto čega se trebamo čuvati.

5. Kakva osoba mora biti kontroler? Za kontrolere možemo reći da su čarobnjaci novoga doba. Kontroler mora suvereno vladati diferenciranim ekonomskim znanjima, područjem: ▶ financija i računovodstva, ▶ planiranja, ▶ ekonomske analize poslovanja, ▶ upravljanja ljudskim potencijalima, ▶ organizacije i menadžmenta, ▶ statistike, matematike i informatike. Kontroler mora imati umreženo razmišljanje te biti spreman preuzeti inicijativu koja će potaknuti aktivnost svih zaposlenih. Treba imati razvijene komunikacijske vještine, te vještine pregovaranja i vođenja. Sjećate se ilustracije s početka članka? Lutkarska predstava, glumci i lutke. Tko je menadžer, a tko kontroler? Možda najbolje da prosudite sami.

4

Antoine de Saint Exupery: “Mali princ”

TEB-ov podsjetnik str. 178

str. ◆ Pregled stopa poreza na dohodak od 1995.

◆ Izdaci na koje se ne plaća porez na dohodak

178

◆ Naknade troškova korisnika Državnog proračuna

178

◆ Dnevnice u inozemstvu

179

◆ Blagdani i neradni dani

179

do 30. lipnja 2010. ◆ Pregled sati rada po mjesecima za 2008. i 2009.

3. Stope prireza porezu na dohodak po gradovima/općinama - nema promjena (FIP br. 10/10, str. 172)

◆ Popis kolektivnih ugovora čija je primjena proširena na cijelu djelatnost (FIP br. 11/10, str. 156)

4. Obrtnici i slobodna zanimanja

◆ Otpremnine (FIP br. 10/10, str. 156)

◆ Osnovice za 2009. i 2010.

◆ Najviši iznos novčane naknade za vrijeme nezaposlenosti

2. Plaće ◆ Porezi i doprinosi iz plaće i naknade plaće

(FIP br. 11/10, str. 161)

181

180 180

◆ Stope poreza na dohodak od 1.7.2010.

184

180

6. Drugi dohodak 180 180

◆ Minimalna plaća

180

◆ Beneficirani staž radnika

181

◆ Koeficijenti i stope za izračun obveza iz neto svota

185 185

◆ Primjeri izračunavanja (FIP br. 10/10, str. 177) ◆ Uplatni računi - drugi dohodak, imovina, kapital, osiguranje - MB i OIB

7. Doprinosi, naknade, članarine

◆ Faktori osobnog odbitka i iznosi uvećanja

186

187

◆ Pregled osnovica, stopa i rokova plaćanja

osobnog odbitka za uzdržavane članove 181

po obveznicima ◆ Uplatni računi

◆ Područja posebne državne skrbi i brdsko planinska područja (FIP br. 11/10, str. 158) 181

◆ Preračunavanje neto plaće u bruto ◆ Uplatni računi za plaće

184 184

◆ Osnovice doprinosa za 2010.

plaću - primjer

vrstama bolovanja i isplatiteljima kada su

◆ Uvjeti za mirovinu u 2010.

180

◆ Pregled sati rada po mjesecima 2010.

◆ Pregled visina osnovica i naknada po

◆ Elementi za izračun mirovine

◆ Proračunska osnovica

obitelji i djecu

184

180

◆ Osnovica za izračun plaća u 2010. za korisnike državnog proračuna i javne službe

5. Zdravstveno i mirovinsko osiguranje

zadovoljeni uvjeti prethodnog osiguranja

◆ Poseban doprinos za zdravstvenu zaštitu u inozemstvu

◆ Uplatni računi

182 183

8. Da se ne zaboravi! ◆ Rokovi za predaju obrazaca u prosincu 2010.

187 188

189 189

177

190

Financije i porezi | 11/10

SADRŽAJ 1. Neoporezive naknade, potpore, nagrade i drugi primici

9. Korisne informacije ◆ Zatezne kamate (FIP br. 11/10, str. 168) ◆ Pregled oporezivosti kamata (FIP br. 11/10, str. 168)

Plaće - statistički podaci i podaci iz prethodnih godina (FIP br. 10/10, str. 171) ◆ Stope doprinosa na dan 31.12.2002. ◆ Osnovice doprinosa za 2007. - 2009. ◆ Prosječne plaće po zaposlenom u pravnim osobama RH

◆ Odobrenja HNB-a (FIP br. 10/10, str. 183) ◆ Međunarodni ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja (FIP br. 10/10, str. 184) ◆ Ovrha na primicima i izuzeće od ovrhe (FIP br. 11/10, str. 169)

10. Novi ekonomsko-financijski propisi

TEB-ov podsjetnik | Financije i porezi

1. Neoporezive naknade, potpore, nagrade i drugi primici Izdaci na koje se ne plaća porez na dohodak (i ne uvećavaju osnovicu poreza na dobit) - čl. 9. i 10. Zakona o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 177/04, 73/08 i 80/10) - čl. 13., 16. i 45. Pravilnika o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 95/05, 96/06, 68/07, 146/08, 2/09, 9/09-ispr., 146/09 i 123/10)

R.b.

Opis

1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8.

14. 15. 16. 17. 18. 19. 20. 21. 22.

Naknada prijevoza troškova na službenom putu Naknada troška noćenja na službenom putu Naknada troškova prijevoza na posao i s posla mjesnim javnim prijevoza Naknada troškova prijevoza na posao i s posla međumjesnim javnim prijevozom Naknada za korištenje privatnog auta u službene svrhe Potpore zbog invalidnosti radnika Potpore za slučaj smrti radnika Potpore za smrt člana uže obitelji (bračnog druga, roditelja, roditelja bračnog druga, djece, drugih predaka i potomaka u izravnoj liniji, usvojene djece i djece u skrbi te punoljetne osobe kojoj je porezni obv. imenovan skrbnikom prema posebnom zakonu) Potpore zbog neprekidnog bolovanja dužeg od 90 dana Potpore za novorođenu djecu Dar djetetu do 15 godine (koji do 31.12. navrši 15 godina) Prigodne nagrade (božićnica, naknade za godišnji odmor) Nagrade za: - 10 godina radnog staža - 15 godina radnog staža - 20 godina radnog staža - 25 godina radnog staža - 30 godina radnog staža - 35 godina radnog staža - 40 godina radnog staža i za svakih narednih 5 godina Dnevnice u zemlji za službeni put - preko 12 sati i 30 km Dnevnica za službeno putovanje više od 8, a manje od 12 sati i 30 km Dnevnice u inozemstvu Terenski dodatak u zemlji (za troškove prehrane) - više od 30 km Terenski dodatak u inozemstvu Pomorski dodatak Pomorski dodatak na brodovima međunarodne plovidbe Naknada za odvojeni život Otpremnine za odlazak u mirovinu

23.

Otpremnine za poslovno i osobno uvjetovani otkaz

24.

Otpremnine radi ozljede na radu ili profesionalnih bolesti

25. 26. 27. 28. 29. 30. 31. 32. 33.

Darovi u naravi radnicima Nagrade učenicima na praktičnom radu (naukovanju) Stipendije za srednje, više i visoke škole te fakultete - za redovno školovanje Stipendije za izvrsne studente u tuzemstvu (međusobno se isključuju) Športske stipendije Nagrade za športska ostvarenja Primici učenika i studenata preko učeničkih i studentskih udruga Stipendije iz proračuna EU Stipendije na javnim natječajima koje isplaćuju zaklade, fundacije i dr.

33.

Premije dobrovoljnog MO koje poslodavac isplaćuje u korist svojeg radnika

34.

Darovanja za zdravstvene potrebe

9. 10. 11. 12. 13.

178

Svota U visini stvarnih troškova U visini stvarnih izdataka U visini stvarnih izd. mjes. ili pojed. karte U visini stvar. izd. po cijeni mjes. ili pojed. karte Do 2,00 kn po km Do 2.500,00 kn godišnje Do 7.500,00 kn Do 3.000,00 kn Do 2.500,00 kn godišnje Do visine proračunske osnovice Do 600,00 kn godišnje Do 2.500,00 kn godišnje Do 1.500,00 kn Do 2.000,00 kn Do 2.500,00 kn Do 3.000,00 kn Do 3.500,00 kn Do 4.000,00 kn Do 5.000,00 kn Do 170,00 kn Do 85,00 kn Do iznosa propisanih za korisnike drž. prorač. Do 170,00 kn dnevno Do 250,00 kn dnevno Do 250,00 kn dnevno Do 400,00 kn dnevno Do 1.600,00 kn mjesečno Do 8.000,00 kn Do 6.400,00 kn za svaku navršenu godinu rada kod tog poslodavca Do 8.000,00 kn za svaku navršenu godinu rada kod tog poslodavca Do 400,00 kuna godišnje Do 1.600,00 kn mjesečno Do 1.600,00 kn mjesečno Do 4.000,00 kn mjesečno Do 1.600,00 kn mjesečno Do 20.000,00 kn godišnje Do 50.000,00 kn godišnje bez ograničenja bez ograničenja do 500,00 kn mjesečno, do 6.000,00 kn godišnje; iznimno za 2010. do 3.000,00 kn na godišnjoj razini bez ograničenja

Naknade troškova korisnika Državnog proračuna Odluka o visini dnevnica za službeno putovanje i visini naknade za korisnike koji se financiraju iz sredstava državnog proračuna (Nar. nov., br. 55/04, 61/04 i 12/05)

R.b. 1. 2. 3. 4. 5. 6.

Opis Dnevnica u zemlji Troškovi noćenja prema priloženom računu Korištenje privatnog automobila u službene svrhe Terenski dodatak (za boravak na terenu preko 30 dana) Odvojeni život od obitelji Odvojeni život kad je osiguran smještaj (u hotelu ili drugdje) na teret proračuna

Svota 170,00 kn U punom iznosu Do 2,00 kn/km 170,00 kn 1.000,00 kn 500,00 kn

Financije i porezi | TEB-ov podsjetnik

Dnevnice u inozemstvu Odluka o visini dnevnice za službeno putovanje u inozemstvo za korisnike koji se financiraju iz sredstava državnog proračuna (Nar. nov., br. 8/06) R. br.

Naziv države

1. Islamska Država Afganistan 2. Republika Albanija 3. Alžirska Narodna Demokratska Republika 4. Kneževina Andora 5. Republika Angola 6. Argentinska Republika 7. Republika Armenija 8. Australija 9. Republika Austrija 10. Azerbajdžanska Republika 11. Kraljevina Belgija 12. Republika Bjelarus 13. Republika Bolivija 14. Savezna Republika Brazil 15. Bosna i Hercegovina 16. Republika Bugarska 17. Republika Cipar 18. Češka Republika 19. Republika Čile 20. Kraljevina Danska 21. Arapska Republika Egipat 22. Republika Estonija 23. Savezna Demokratska Republika Etiopija 24. Republika Filipini 25. Republika Finska 26. Francuska Republika 27. Republika Gruzija 28. Helenska Republika (GRČKA) 29. Republika Indija 30. Republika Indonezija 31. Islamska Republika Iran 32. Republika Irak 33. Irska 34. Republika Island

Iznos dnevnice

R br..

35,00 USD 30,00 EUR

35. 36. 37. 38. 39.

40,00 USD 70,00 USD 35,00 USD 50,00 USD 50,00 USD 85,00 USD 70,00 EUR 50,00 USD 70,00 EUR 50,00 USD 40,00 USD 40,00 USD 30,00 EUR 40,00 EUR 60,00 EUR 50,00 EUR 40,00 USD 70,00 EUR 40,00 USD 40,00 EUR 35,00 USD 40,00 USD 70,00 EUR 70,00 EUR 50,00 USD 60,00 EUR 40,00 USD 40,00 USD 60,00 USD 60,00 USD 70,00 EUR 80,00 EUR

40. 41. 42. 43. 44. 45. 46. 47. 48. 49. 50. 51. 52. 53. 54. 55. 56. 57. 58. 59. 60. 61. 62. 63. 64. 65.

Iznos dnevnice

R. br.

Država Izrael 70,00 USD Jamajka 35,00 USD Japan 85,00 USD Republika Jemen 35,00 USD Hašemitska Kraljevina Jordan 35,00 USD Južnoafrička Republika 50,00 USD Kanada 85,00 USD Republika Kazahstan 50,00 USD Republika Kenija 35,00 USD Narodna Republika Kina 50,00 USD Narodna Republika Kina, Hong Kong 95,00 USD Kirgiska Republika 50,00 USD Republika Kolumbija 40,00 USD Republika Kongo 35,00 USD Demokratska Narodna Republika Koreja 40,00 USD Republika Koreja 70,00 USD Republika Kuba 35,00 USD Država Kuvajt 70,00 USD Republika Latvija 40,00 EUR Libanonska Republika 35,00 USD Republika Liberija 40,00 USD Socijalistička Narodna Libijska Arapska Džamahirija 40,00 USD Republika Litva 40,00 EUR Veliko Vojvodstvo Luksemburg 80,00 EUR Republika Madžarska 50,00 EUR Republika Makedonija 30,00 EUR Malezija 40,00 USD Republika Malta 60,00 EUR Sjedinjene Meksičke Države 35,00 USD Republika Moldova 40,00 USD Kneževina Monako 70,00 EUR

66. 67. 68. 69. 70. 71. 72. 73. 74. 75. 76. 77. 78. 79. 80. 81. 82.

Naziv države

83. 84. 85. 86. 87. 88. 89. 90. 91. 92. 93. 94. 95. 96. 97. 98. 99.

Naziv države Republika Mozambik Kraljevina Nizozemska Kraljevina Norveška Novi Zeland Savezna Republika Njemačka Islamska Republika Pakistan Republika Peru Republika Panama Republika Poljska Portugalska Republika Rumunjska Ruska Federacija Kraljevina Saudijska Arabija Republika Senegal Republika Singapur Sirijska Arapska Republika Sjedinjene Američke Države Slovačka Republika Republika Slovenija Srbija i Crna Gora Republika Sudan Kraljevina Španjolska Švicarska Konfederacija Kraljevina Švedska Talijanska Republika (ITALIJA) Republika Tadžikistan Republika Tunis Turkmenistan Republika Turska Ukrajina Republika Uzbekistan Ujedinjena Kraljevina Velike Britanije i Sj. Irske Ujedinjeni Arapski Emirati sve druge države

Iznos dnevnice 35,00 USD 70,00 EUR 80,00 EUR 70,00 USD 70,00 EUR 40,00 USD 35,00 USD 50,00 USD 40,00 EUR 60,00 EUR 40,00 EUR 50,00 USD 50,00 USD 35,00 USD 85,00 USD 50,00 USD 95,00 USD 50,00 EUR 50,00 EUR 30,00 EUR 35,00 USD 60,00 EUR 80,00 EUR 80,00 EUR 70,00 EUR 50,00 USD 35,00 USD 50,00 USD 50,00 EUR 50,00 USD 50,00 USD 70,00 EUR 50,00 USD 35,00 USD

Blagdani i neradni dani Zakon o blagdanima, spomendanima i neradnim danima u Republici Hrvatskoj (Nar. nov., br. 136/02, 112/05, 59/06 i 55/08)

15. kolovoza 8. listopada 1. studenoga 25. i 26. prosinca

Nova godina Bogojavljanje ili Sveta tri kralja Uskrsni ponedjeljak Praznik rada Tijelovo Dan antifašističke borbe Dan državnosti Dan pobjede i domovinske zahvalnosti i Dan hrvatskih branitelja Velika Gospa Dan neovisnosti Svi sveti prvi dan po Božiću, Sveti Stjepan

Građani koji Božić slave na dan 7. siječnja u taj dan imaju pravo ne raditi. Građani islamske vjeroispovijedi imaju pravo ne raditi u dane Ramazanskog bajrama i Kurban bajrama. Građani židovske vjeroispovijedi imaju pravo ne raditi u dane Roš Hašane i Jom Kipura. **** Ako blagdan ili neradni dan pada u nedjelju ili drugi neradni dan, ne prenosi se. **** Za navedene blagdane i neradne dane radnici imaju pravo na naknadu plaće

179

Financije i porezi | 11/10

Blagdani: 1. siječnja 6. siječnja 5. travnja 1. svibnja 3. lipnja 22. lipnja 25. lipnja 5. kolovoza

TEB-ov podsjetnik | Financije i porezi

2. Plaće Porezi i doprinosi iz plaće i naknade plaće Red. br.

Vrste dohotka

1 1. 2.

2 Plaće za redovni i prekovremeni rad Plaće HRVI2 Plaće invalida i osoba sa smetnjama u razvoju u pod. za zapošlj. invalida Plaća upućenih na rad u inozemstvo3 Plaće - prvo zapošljavanje4 Plaće u str. međun. org. i ustan. (s i bez dipl. imuniteta) Naknada plaće za vrijeme bolovanja na teret poslodavca Naknade, potpore i nagrade iznad propisanih iznosa radnicima Naknada plaće za vrijeme bolovanja na teret Zavoda Neplaćeni dopust Praktičan rad nakon završenog školovanja – volonteri5 Naknade. potpore i nagrade do propisanih iznosa (čl. 13. Pravilnika)

3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12.

Doprinos iz plaće

ZZ na radu 6 0,50 0,50

Zap.

Ukupno dopr. na plaću

7 1,701 1,70

8 17,20 17,20

9 -

15,00 15,00

0,50

1,70

7,20

10,00

0,50

1,70

17,20

20,00

15,00

0,50

1,70

17,20

da

20,00

15,00

0,50

1,70

17,20

ne

-

0,50

15,50

Porez i prirez

Doprinosi na plaću

MO*

ZO

3 da da da

4 20,00 20,00 20,00

5 15,00 15,00 -

da da da

20,00 20,00 20,00

da

ne

-

-

ne

20,00

15,00

ne

-

* Osobe samo u 1. stupu MO plaćaju 20%, osobe u 2. stupu MO plaćaju 15% + 5% 1 Određeni obveznici su dužni plaćati doprinose u visini 1,6% + 0,1% ili 1,6%+0,2%. Obveznici zapošljavanja osoba s invaliditetom bili su dužni do kraja 2008, na svakih 42 zaposlenih zaposliti jednu osobu s invaliditetom. 2 Obračunati se porez i prirez umanjuje za % utvrđene invalidnosti.

Posebni doprinos za zdravstvenu zaštitu u inozemstvu

Posebni dopr. za zdravstvo

6.000,01

3 4 5

Upućeni na rad u inozemstvo: osnovica za doprinose je plaća utvrđena kolektivnim ugovorom uvećana za 20%. Oslobođenje od doprinosa na plaće za radnike i izaslane radnike - doprinos za beneficirani staž i posebni doprinos za osobe s invaliditetom se plaćaju. Oslobođenje od plaćanja doprinosa na osnovicu za prvo zapošljavanje volontera.

Osnovice doprinosa za 2010. (Nar. nov., br. 141/09)

= 2.700,60 kn

Osnovica za obračun doprinosa Iznosi doprinosa za cijeli mjesec (2.700,60 x 20%)

= 540,12 kn

Iznosi doprinosa za 1 dan: ◆ mjesec ima 28 dana: 19,29 kn (540,12 : 28) ◆ mjesec ima 30 dana: 18,00 kn (540,12 : 30) ◆ mjesec ima 31 dan: 17,42 kn (540,12 : 31) Žiro račun: 1001005 – 1863000160 PO 21 8443 – 0 + MB

FO 22 8443 – MBG

za OIB (pravne i fizičke osobe) 68 8443 – OIB

Stope poreza na dohodak od 1.7.2010. 180

Stopa 12% 25% 40%

Visina porezne osnovice Mjesečno Godišnje do 3.600 kn do 43.200 kn 7.200 kn 86.400 kn (razlika od 3.600 do 10.800)

(razlika od 43.200 do 108.000)

iznad 10.800 kn

iznad 129.600 kn

Prosječna mjesečna bruto plaća za razdoblje I. - VIII. 2009. iznosi 7.716,00 kn (Nar. nov., br. 135/09)  najniža mjesečna osnovica: = 2.700,60 kn  najviša mjesečna osnovica: = 46.296,00 kn ■ ako je mjesečna plaća radnika veća od 46.296,00 doprinosi za MO (I. i II. stup) obračunavaju se na 46.296,00 te iznose 9.259,20 kn (46.296,00 x 20%) ■ primjenjuje se samo na primitke vezane uz rad za određeni mjesec (ne za potpore, nagrade iznad neoporezivih iznosa) ■ doprinosi na plaću obračunavaju se na stvarno isplaćenu plaću  najviša godišnja osnovica = 555.552,00 kn ■ primjenjuje se samo za doprinos za MO za I. stup ■ doprinos za MO za II. stup obračunava se i na razliku iznad najviše godišnje osnovice ■ može se primijeniti samo kod jednog isplatitelja ■ doprinosi na plaću obračunavaju se na stvarno isplaćenu plaću

Minimalna plaća za razdoblje 1.7.2008. od 1.6.2009. od 1.6.2010. -31.5.2009. - 31.5.2010. - 31.5.2011. 2.747,00 2.814,00* 2.814,00**

Osnovica za izračun plaća u 2010. Korisnici državnog proračuna i javne službe

5.108,84 kn*

* osnovica se primjenjuje od 1. travnja 2009. (za plaće ostvarene u travnju) - Nar. nov., br. 40/09

Proračunska osnovica 3.326,00 kn - za obračun i isplatu naknada na temelju posebnih zakona (Zakon o izvršavanju Državnog proračuna Republike Hrvatske za 2010. godinu - Nar. nov., br. 151/09 i 103/10)

Minimalna plaća - iznimka: tekstilna, drvnoprerađivačka i kožarsko 2.582,18 obučarska industrija * Objavljeno u Nar. nov., br. 65/09 ** Objavljeno u Nar. nov., br. 66/10

2.701,44

2.729,58

Financije i porezi | TEB-ov podsjetnik

Beneficirani staž radnika Zakon o stažu osiguranja s povećanim trajanjem (Nar. nov., br. 71/99, 46/07 i 41/08)

12 mjeseci se računa kao 14 mjeseci 15 mjeseci 16 mjeseci 18 mjeseci

Stopa dodatnog doprinosa za I. stup MO 4,86% 7,84% 11,28% 17,58%

Stopa dodatnog doprinosa za I. stup II. stup 3,61% 1,25% 5,83% 2,01% 8,39% 2,89% 13,07% 4,51%

Faktori osobnog odbitka i iznosi uvećanja osobnog odbitka za uzdržavane članove obitelji i djece Iznosi osobnih odbitaka

Visina faktora

Uzdržavani član Osnovni osobni odbitak Član uže obitelji i bivši bračni drug za kojega se plaća alimentacija Djeca: ■ prvo dijete ■ drugo dijete ■ treće dijete ■ četvrto dijete ■ peto dijete ■ šesto dijete ■ svako sljedeće dijete: progresivno povećanje faktora (0,7; 0,8; 0,9) Invalidnost poreznog obveznika/djeteta/člana obitelji Invalidnost 100% i/ili radi invalidnosti imaju pravo na tuđu pomoć i njegu

1,0 0,5

Mjesečni 1.800,00 900,00

Godišnji 21.600,00 10.800,00

0,5 0,7 1,0 1,4 1,9 2,5

900,00 1.260,00 1.800,00 2.520,00 3.420,00 4.500,00

10.800,00 15.120,00 21.600,00 30.240,00 41.040,00 54.000,00

0,3 1,0

540,00 1.800,00

6.480,00 21.600,00

Iznosi novčane naknade za vrijeme nezaposlenosti od 1.11.2010. Zakon o posredovanju pri zapošljavanju i pravima za vrijeme nezaposlenosti (Nar. nov., br. 80/08, 94/09 i 121/10)

Razdoblje primanja naknade

Osnovica za obračun

Visina naknade

Za prvih 90 dana

Prosječna plaća umanjena za MO ostvarene u tromj. prije prestanka radnoga odnosa

70%

Za osobe u evidenciji više od 12 mjeseci neprekidno

70% prosječne plaće gosp. RH u prethodnoj godini - 3.717,00 kn 50% minimalne plaće – 1.125,60 kn 35% prosječne plaće gosp. RH u prethodnoj godini - 1.858,85 kn

35%

Prosječna plaća u gospodarstvu RH u prethodnoj god.

35% prosječne plaće 50% minimalne plaće – gosp. RH u prethodnoj 1.125,60 kn godini

35%

Osobe koje su u evidenciji HZZ-a neprekidno više od 12 mjeseci imaju pravo na produženje novčane naknade za: ■ 30 dana ako su iskoristile novčanu naknadu od 360 do 450 dana,

■ 60 dana ako su iskoristile novčanu naknadu od 270 do 330 dana, ■ 90 dana ako su iskoristile novčanu naknadu od 180 do 240 dana, ■ 120 dana ako su iskoristile novčanu naknadu od 90 do 150 dana.

Pregled sati rada po mjesecima 2010. siječanj veljača ožujak travanj

168 160 184 176

(ukupno 2088 sati) svibanj 168 lipanj 176 srpanj 176 kolovoz 176

rujan listopad studeni prosinac

Najniži iznos

181

PROSINAC …. 48 49 50 51 52

176 168 176 184

Po

Ut

6 13 20 27

7 14 21 28

Sr 1 8 15 22 29

Če 2 9 16 23 30

Pe 3 10 17 24 31

Su 4 11 18 25

Ne 5 12 19 26

radni dani: 23 dana (184 sata)

Prosječna plaća po zaposlenom u pravnim osobama RH Mjesec

Bruto

Neto

Razdoblje

Bruto

Neto

Razdoblje

Bruto

Neto

9/10

7.546,00

5.291,00

7/10 - 9/10

7.620,00

5.335,00

I. - VIII. 2010.

7.675,00

5.305,00

Financije i porezi | 11/10

Za razdoblje nakon iskorištenih 90 dana

Najviši iznos

TEB-ov podsjetnik | Financije i porezi

Preračunavanje neto plaće u bruto plaću za 2010. godinu Preračunavanje neto plaće u bruto iznos može se izvršiti primjenom jedne od formula koje su dane u nastavku. Pritom treba voditi računa da se odabere odgovarajuća formula, ovisno o visini neto iznosa plaće, osobnom odbitku, visini prireza porezu na dohodak te najvišoj osnovici za obračun doprinosa za mirovinsko osiguranje. Najviša mjesečna osnovica za plaće u 2010. godini iznosi 46.296,00 kn1. Formule za preračunavanje te koeficijente poreza i prireza u skladu s izmijenjenim poreznim razredima i stopama od 1. srpnja 2010. dajemo u nastavku. Formule za preračunavanje neto plaća u bruto plaće 1. Neto plaća ≤ osobnom odbitku 

Bruto plaća = neto x 1,25

2. Neto plaća ≤ 3.600,00 - (432,002 x kp) + osobni odbitak 

Bruto plaća =

(neto plaća - osobni odbitak) + osobni odbitak 1 - (0,12 x kp) 0,80

3. Neto plaća ≤ 10.800,00 - (2.232,003 x kp) + osobni odbitak

Bruto plaća =

3.600,00 + os.odb. + [neto pl. – (3.600,00 – 432,00 x kp + os.odb.)] x kppr25 0,80

4. Neto plaća > 10.800,00 - (2.232,00 x kp) + osobni odbitak te ≤ 37.036,804 - [(26.236,805 – os.odb.) x 0,40 x kp + 2.232,00 x kp]6 Bruto plaća =

10.800,00 + os.odb. + [neto pl. – (10.800,00 – 2.232,00 x kp + os.odb)] x kppr40 0,80

5. Neto plaća > 37.036,80 - [(26.236,80 – os.odb.) x 0,40 x kp + 2.232,00 x kp]7 Bruto plaća = 10.800,00 + os.odb. + [neto pl. – (10.800,00 – 2.232,00 x kp + os.odb.) ] x kppr40 + 9.259,20

182

R. br.

Stopa prireza

Koeficijent prireza (kp)

Porez 12% (kppr 12)

Porez 25% (kppr 25)

Porez 40% (kppr 40)

1 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22

2 0,00% 1,00% 2,00% 3,00% 4,00% 5,00% 6,00% 6,25% 6,50% 7,00% 7,50% 8,00% 9,00% 10,00% 11,00% 12,00% 13,00% 14,00% 15,00% 16,00% 17,00% 18,00%

3 1 1,01 1,02 1,03 1,04 1,05 1,06 1,0625 1,065 1,07 1,075 1,08 1,09 1,1 1,11 1,12 1,13 1,14 1,15 1,16 1,17 1,18

4 1,136364 1,137915 1,139471 1,141031 1,142596 1,144165 1,145738 1,146132 1,146526 1,147315 1,148106 1,148897 1,150483 1,152074 1,153669 1,155268 1,156872 1,158480 1,160093 1,161710 1,163332 1,164958

5 1,333333 1,337793 1,342282 1,346801 1,351351 1,355932 1,360544 1,361702 1,362862 1,365188 1,367521 1,369863 1,374570 1,379310 1,384083 1,388889 1,393728 1,398601 1,403509 1,408451 1,413428 1,418440

6 1,666667 1,677852 1,689189 1,700680 1,712329 1,724138 1,736111 1,739130 1,742160 1,748252 1,754386 1,760563 1,773050 1,785714 1,798561 1,811594 1,824818 1,838235 1,851852 1,865672 1,879699 1,893939

1

2 3 4 5 6

7

Naredba o iznosima osnovica za obračun doprinosa za obvezna osiguranja za 2010. godinu (Nar. nov., br. 141/09). 3.600,00 x 12% 7.200,00 x 25% = 1.800,00 + 432,00 46.296,00 - 9.259,20 (46.296 x 20%) 37.036,80 – 10.800,00 Ograničenje neto iznosa plaće do iznosa prema navedenom izrazu uzima se u obzir kada se pri obračunu plaće doprinos za mirovinsko osiguranje obračunava do iznosa najviše mjesečne osnovice (46.296,00 kn za 2010. godinu). Odnosno, ako neto iznos plaće prelazi iznos izračunat prema navedenom izrazu, a pri obračunu plaće će se primjenjivati najviša mjesečna osnovica za obračun doprinosa, za preračunavanje se koristi formula pod br. 5. Formula br. 5. koristi se u slučaju kada je neto plaća viša od iznosa iz navedenog izraza i kada se primjenjuje najviša mjesečna osnovica za obračun doprinosa za mirovinsko osiguranje od 46.296,00 kn pa se doprinos obračunava do tog iznosa (bruto plaća viša od 46.296,00 kn).

Financije i porezi | 11/10

Koeficijenti prireza te poreza i prireza za stope 12%, 25% i 40%

Financije i porezi | TEB-ov podsjetnik

 Primjer: Preračunavanje neto plaće u bruto plaću Plaća radnika utvrđena je u neto iznosu od 6.000,00 kn. Radnik koristi samo osnovni osobni odbitak, a prebivalište mu je u Zagrebu. Odgovarajuću formulu odabiremo prema prvom odgovarajućem izrazu ovisno o neto iznosu plaće. Za ovaj primjer prvi odgovarajući izraz je onaj pod br. 3.: 3. Neto plaća ≤ 10.800,00 – (2.232,00 x kp) + osobni odbitak 6.000,00 ≤ 10.800,00 – (2.232,00 x 1,18) + 1.800,00 = 9.966,24 te za preračunavanje koristimo formulu br.3.:

Bruto plaća =

Kontrola:

3.600,00 + os.odb. + [ neto pl. – (3.600,00 – 432,00 x kp + os.odb.) ] x kppr25 0,80

Bruto plaća = 3.600,00 + 1.800,00 + [ 6.000,00 – (3.600,00 – 432,00 x 1,18 + 1.800,00) ] x 1,41844 0,80

Bruto plaća =

5.400,00 + [ 6.000,00 – 4.890,24 ] x 1,41844 0,80

Bruto plaća = 8.717,66 kn

R. br. 1 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12.

Opis

Iznos

2 Bruto plaća - 20% MO Dohodak - osobni odbitak Porezna osnovica - porez 12% (do 3.600,00) - porez 25% (na 1.574,13) - porez 40% Porez ukupno Prirez porezu (18%) Porez i prirez Neto plaća (3. - 11.)

3 8.717,66 1.743,53 6.974,13 1.800,00 5.174,13 432,00 393,53 825,53 148,60 974,13 6.000,00

Uplatni računi za plaće Uplatni računi

Obveze

MB

1. Porez i prirez na dohodak - od nesamostalnog rada radnika 2. Doprinos za mirov. osiguranje - I. stup MO

- II. stup MO 3. Doprinos za zdravstveno osiguranje - obvezno zdravstveno osiguranje - poseban dopr. za zašt. zdr. na radu 4. Doprinos za zapošljavanje - doprinos za zapošljavanje - poseban doprinos za zapošljavanje osoba s invaliditetom 5. Poseban porez na plaće

OIB

rn grada/općine prema prebivalištu poreznog obveznika PO 21 1406 - 0+MB FO 22 1406 - MBG PO i FO 68 1406 - OIB 1001005 - 1863000160 (I. stup MO) PO 21 8109 - 0+MB - ident. R-Sm (4 zn.) PO 68 8109 - OIB - ident. R-Sm (4 zn.) FO 22 8117 - MBG - ident. R-Sm (4 zn.) FO 68 8117 - OIB - ident. R-Sm (4 zn.) 1001005 - 1700036001 (II. stup MO) PO 21 2003 - 0+MB - ident. R-Sm PO 68 2003 - OIB - ident. R-Sm FO 22 2011 - MBG - ident. R-Sm FO 68 2011 - OIB - ident. R-Sm 1001005 - 1863000160 PO 21 8400 - 0+MB FO 22 8419 - MBG PO 68 8400 - OIB FO 68 8419 - OIB PO 21 8559 - 0+MB FO 22 8567 - MBG PO 68 8559 - OIB FO 68 8567 - OIB 1001005 - 1863000160 PO 21 8702 - 0+MB FO 22 8702 - MBG PO i FO 68 8702 - OIB PO 21 8729 - 0+MB FO 22 8729 - MBG PO i FO 68 8729 - OIB 1001005 - 1863000160 PO 21 1902 - 0+MB FO 22 1902 - MBG PO i FO 68 1902 - OIB

PO - poslodavac pravna osoba; FO - poslodavac fizička osoba

183

TEB-ov podsjetnik | Financije i porezi

5. Zdravstveno i mirovinsko osiguranje Pregled visina osnovica i naknada po vrstama bolovanja i isplatiteljima kada su zadovoljeni uvjeti prethodnog osiguranja Zakon o o obveznom zdravstvenom osiguranju (Nar. nov., br. 150/08, 94/09 i 71/10)

R.b. 1

2

1.

Prevremena nesposobnost za rad zbog bolesti - od 43. dana odnosno 8. dana za invalide rada Njega oboljelog supružnika ili djeteta starijeg od tri godine - od prvog dana Za njegu oboljelog djeteta do tri godine života - od prvog dana

2. 3.

prosječna isplaćena plaća u prethodnih 6 mj. prosječna isplaćena plaća u prethodnih 6 mj. prosječna isplaćena plaća u prethodnih 6 mj.

najniža osnovica: 2.700,60

najniža osnovica: 2.700,60

najniža osnovica: 2.700,60

70%/80%2 od osnovice, ne više od 4.257,28 70%/80%2 od osnovice, ne više od 4.257,28 100% od osnovice, ne više od 4.257,28

4.

Privremena nesposobnost za rad zbog ozljede na radu ili profesionalne bolesti - od prvog dana

isplaćuje poslodavac na teret HZZZR-a

prosječna isplaćena plaća u prethodnih 6 mj.

5.

Kada je radnik određen za pratitelja bolesnika

isplaćuje poslodavac na teret HZZO-a

prosječna isplaćena plaća u prethodnih 6 mj.

najniža osnovica: 2.700,60

70% od osnovice, ne više od 4.257,28

isplaćuje HZZO na teret HZZO-a

prosječna isplaćena plaća u prethodnih 6 mj.

najniža osnovica: 2.700,60

100% od osnovice, ne više od 4.257,28

isplaćuje HZZO na svoj teret isplaćuje HZZO na svoj teret

prosječna isplaćena plaća u prethodnih 6 mj. prosječna isplaćena plać u prethodnih 6 mj.

7. 8.

9.

10.

2

3 isplaćuje poslodavac na teret HZZO-a isplaćuje poslodavac na teret HZZO-a isplaćuje poslodavac na teret HZZO-a

Visina naknade kod isplata prema stupcu 4 6

od plaće pripadajuće za tekući mjesec, na koju radnik ima pravo temeljem kol. ugovora, pravilnika o radu ili ugovora o radu

6.

1

Osnovica za naknadu isplaćene barem isplaćena jedna dvije ili više plaća ili niti jedna plaća 4 5

Isplaćuje - na teret

Slučajevi bolovanja

Izoliran kao kliconoša ili zbog pojave zaraze, nesposoban za rad zbog transplantacije organa u korist druge osobe - od prvog dana Komplikacije u vezi s trudnoćom i porođajem - od prvog dana Rodiljni dopust do 6 mjeseci djetetova života1 - od prvog dana Roditeljski dopust od 6. mjeseci do 1. godine za 1. i 2. dijete od 6. mjeseci do 3. godine za 3. dijete i svako slijedeće i za blizance Roditeljski dopust od 1. godine do iskorištenosti (30 mjeseci)

isplaćuje HZZO na teret proračuna

---

najniža osnovica: 2.700,60 ---

---

isplaćuje HZZO na teret proračuna

bez ograničenja

100% od osnovice, ne više od 4.257,28 100% od osnovice, bez ograničenja 100% osnovice, ali ne više od 80% pr. osnovice (2.660,80) ne više od 50% pr. osnovice (1.663,00)

Zakon o rodiljnim i roditeljskim potporama (Nar. nov., br. 85/08 i 110/08 - ispravak) Uvjet za isplatu naknade: Ako nije zadovoljen uvjet prethodnog staža osiguranja na teret HZZO-a isplaćuje se najniži iznos naknade - 831,50 kn (proračunska osnovica x 25%) 80% primjenjuje se od 6 mj. do 18. mj.

Naknada na teret HZZO-a: 70% ► za prvih šest kalendarskih mjeseci neprekidnog bolovanja 80% ► od prvog dana nakon isteka šest mjeseci do 18 mjeseci 50% zadnje isplaćene naknade plaće ► nakon isteka 18 mjeseci neprekidnog bolovanja do 3 godine

Mirovinsko osiguranje Elementi za izračun mirovine Opis

184

Visina

Primjena od

Aktualna vrijednost mirovine

58,37

1. srpnja 2009.

Najniža mirovina

56,59

1. srpnja 2009.

Najniža 2.330,10

za 2009.

Mirovina hrvatskih branitelja

Propis Odluka o aktualnoj vrijednosti mirovine od 1. srpnja 2009. (Nar. nov., br. 104/09) Odluka o najnižoj mirovini za jednu godinu mirovinskog staža od 1. srpnja 2009. (Nar. nov., br. 104/09) Odluka o visini najniže mirovine hrvatskom branitelju iz Domovinskog rata za godinu 2009. (Nar. nov., br. 28/09)

Uvjeti za mirovinu u 2010. Uvjeti propisani čl. 30. (starosna) i čl. 31. (prijevremena) Zakona o mirovinskom osiguranju (Nar. nov., br. 102/98 – 92/05, 43/07 – Odluka USRH: Izvješće o uočenoj pojavi neustavnosti u sustavu mirovinskog osiguranja, 79/07 i 121/10) Opis Žene Muškarci

Prijevremena mirovina Godine života 55 60

Mirovinski staž 30 35

Napomena: Od 1. siječnja 2010. vrijednosni bodovi računaju se prema plaćama iz cijelog radnog vijeka.

Starosna mirovina Godine života 60 65

Mirovinski staž 15 15

Financije i porezi | TEB-ov podsjetnik

6. Drugi dohodak Koeficijenti i stope za izračun obveza po drugom dohotku iz neto svota Autorska i umjetnička djela Stopa prireza

25% poreza i prirez (kumulativ)

1 0,00 1,00 2,00 3,00 4,00 5,00 6,00 6,25 6,50 7,00 7,50 8,00 9,00 10,00 11,00 12,00 13,00 14,00 15,00 16,00 17,00 18,00

2 25,00 25,25 25,50 25,75 26,00 26,25 26,50 26,56 26,63 26,75 26,88 27,00 27,25 27,50 27,75 28,00 28,25 28,50 28,75 29,00 29,25 29,50

Autorska djela izdaci: 30% Na neto Na bruto Koeficijent od neta na bruto Stopa poreza i Stopa poreza i prireza prireza 3 4 5 1,212121 21,2121 17,50 1,214698 21,4698 17,68 1,217285 21,7285 17,85 1,219884 21,9884 18,03 1,222494 22,2494 18,20 1,225115 22,5115 18,38 1,227747 22,7747 18,55 1,228407 22,8407 18,59 1,229067 22,9067 18,64 1,230391 23,0391 18,73 1,231717 23,1717 18,81 1,233046 23,3046 18,90 1,235712 23,5712 19,08 1,238390 23,8390 19,25 1,241080 24,1080 19,43 1,243781 24,3781 19,60 1,246494 24,6494 19,78 1,249219 24,9219 19,95 1,251956 25,1956 20,13 1,254705 25,4705 20,30 1,257466 25,7466 20,48 1,260239 26,0239 20,65

Umjetnička djela izdaci 55% (30% + 25%) Na neto Na bruto Koeficijent od Stopa poreza i Stopa poreza i neta na bruto prireza prireza 6 7 8 1,126761 12,6761 11,25000 1,128191 12,8191 11,36250 1,129624 12,9624 11,47500 1,131062 13,1062 11,58750 1,132503 13,2503 11,70000 1,133948 13,3948 11,81250 1,135396 13,5396 11,92500 1,135759 13,5759 11,95313 1,136122 13,6122 11,98125 1,136848 13,6848 12,03750 1,137576 13,7576 12,09375 1,138304 13,8304 12,15000 1,139763 13,9763 12,26250 1,141227 14,1227 12,37500 1,142694 14,2694 12,48750 1,144165 14,4165 12,60000 1,145639 14,5639 12,71250 1,147118 14,7118 12,82500 1,148600 14,8600 12,93750 1,150086 15,0086 13,05000 1,151576 15,1576 13,16250 1,153070 15,3070 13,27500

Naknade članovima odbora, povjerenstva, ugovori o djelu i stipendije*

1 0,00 1,00 2,00 3,00 4,00 5,00 6,00 6,25 6,50 7,00 7,50 8,00 9,00 10,00 11,00 12,00 13,00 14,00 15,00 16,00 17,00 18,00

*Napomena: Isplatitelj je obvezan na bruto iznos naknade obračunati i 15% doprinosa za obvezno zdravstveno osiguranje. Obzirom da se radi o doprinosu na isplatu koji ne tereti neto iznos taj doprinos nije uključen u koeficijent (stupac 3).

185

Financije i porezi | 11/10

Stopa prireza

Ugovori o djelu; naknade članovima odbora, Stipendije 25% poreza i povjerenstava, skupština i drugi dohodak umirovljenika prirez Na neto Na bruto Na neto Na bruto Koeficijent od (kumulativ) Stopa poreza i Stopa mirovinskog Stope poreza i Koeficijent od Stope poreza Stope poreza i neta na bruto* prireza osiguranja - 20% prireza neta na bruto i prireza prireza 2 3 4 5 6 7 8 9 25,00 1,666667 33,333333 33,333333 20,00 1,333333 33,3333 25,00 25,25 1,672241 33,779264 33,444816 20,20 1,337793 33,7793 25,25 25,50 1,677852 34,228188 33,557047 20,40 1,342282 34,2282 25,50 25,75 1,683502 34,680135 33,670034 20,60 1,346801 34,6801 25,75 26,00 1,689189 35,135135 33,783784 20,80 1,351351 35,1351 26,00 26,25 1,694915 35,593220 33,898305 21,00 1,355932 35,5932 26,25 26,50 1,700680 36,054422 34,013605 21,20 1,360544 36,0544 26,50 26,56 1,702128 36,170213 34,042553 21,25 1,361702 36,1702 26,56 26,63 1,703578 36,286201 34,071550 21,30 1,362862 36,2862 26,63 26,75 1,706485 36,518771 34,129693 21,40 1,365188 36,5188 26,75 26,88 1,709402 36,752137 34,188034 21,50 1,367521 36,7521 26,88 27,00 1,712329 36,986301 34,246575 21,60 1,369863 36,9863 27,00 27,25 1,718213 37,457045 34,364261 21,80 1,374570 37,4570 27,25 27,50 1,724138 37,931034 34,482759 22,00 1,379310 37,9310 27,50 27,75 1,730104 38,408304 34,602076 22,20 1,384083 38,4083 27,75 28,00 1,736111 38,888889 34,722222 22,40 1,388889 38,8889 28,00 28,25 1,742160 39,372822 34,843206 22,60 1,393728 39,3728 28,25 28,50 1,748252 39,860140 34,965035 22,80 1,398601 39,8601 28,50 28,75 1,754386 40,350877 35,087719 23,00 1,403509 40,3509 28,75 29,00 1,760563 40,845070 35,211268 23,20 1,408451 40,8451 29,00 29,25 1,766784 41,342756 35,335689 23,40 1,413428 41,3428 29,25 29,50 1,773050 41,843972 35,460993 23,60 1,418440 41,8440 29,50

TEB-ov podsjetnik | Financije i porezi

Uplatni računi poreza i doprinosa za drugi dohodak, dohodak od imovine, dohodak od kapitala i od osiguranja Drugi dohodak - doprinosi Mirovinsko osiguranje (I. stup) - pravne osobe - fizičke osobe Mirovinsko osiguranje (II stup) - pravne osobe - fizičke osobe Zdravstveno osiguranje - pravne osobe - fizičke osobe

Uplatni račun

MB Uplatni račun OIB

1001005-1863000160 Državni proračun 21 8290 - 0+MB – identifikator R-Sm (4 znamenke) 68 8290 - OIB - identifikator R-Sm (4 znamenke) 22 8290 - MBG – identifikator R-Sm (4 znamenke) 68 8290 - OIB - identifikator R-Sm (4 znamenke) 1001005-1700036001 Doprinos za MO na temeljuindividualne kapitalizirane štednje 21 2194 - 0+MB - identifikator R-Sm (4 znamenke) 68 2194 - OIB - identifikator R-Sm (4 znamenke) 22 2194 - MBG - identifikator R-Sm (4 znamenke) 68 2194 - OIB - identifikator R-Sm (4 znamenke) 1001005-1863000160 Državni proračun 21 8664 - 0+MB 68 8664 - OIB 22 8664 - MBG 68 8664 - OIB

Porez i prirez Drugi dohodak - članovi skupština i nadzornih odbora, upravnih vijeća, povjerenstva, suci porotnici (čl.32.st.3.t.1. Zakona) - autorske naknade - djelatnost trgovačkih putnika, agenata, akvizitera, športskih sudaca i delegata, prevoditelja, tumača, sudskih vještaka, turističkih djelatnika, konzultanata te druge slične djelatnosti kao i po osnovu ostalih nenavedenih primitaka od drugog dohotka (čl. 32. st. 3. t. 4. i t. 11. Zakona) - drugi dohodak po osnovi primitaka u naravi, te nagrada učenicima, primitaka učenika i studenata za rad preko učeničkih i studentskih udruga, stipendija, nagrada i naknada iznad propisanih iznosa (čl. 32. st. 3. t. 5. – 10. Zakona) - drugi dohodak po osnovu naknada za isporučeno umjetničko djelo osobama koje obavljaju umjetničku i kulturnu djelatnost (čl. 32. st. 5. t. 1. Zakona) - drugi dohodak po osnovu profesionalnih djelatnosti novinara, umjetnika i športaša koji su osigurani po toj osnovi i doprinose za obvezna osiguranja koje plaćaju prema rješenju (čl. 32. st. 5. t. 2. Zakona) - drugi dohodak po osnovi povrata doprinosa za mirovinsko osiguranje na temelju generacijske solidarnosti iznad najviše godišnje osnovice (čl. 33 Zakona) - drugi dohodak nerezidenta za obavljanje umjetničke, artističke, zabavne, športske, književne, likovne djelatnosti te djelatnosti u svezi s tiskom, radijom i televizijom te zabavnim priredbama (čl. 32. st. 5. t.3. Zakona)

Račun grada općine prema prebivalištu poreznog obveznika Uplatni račun MB Uplatni račun OIB 22 1457 - MBG (SBS)1

68 1457 - OIB1

22 1465 - MBG (SBS)

68 1465 - OIB

22 1813 - MBG (SBS)

68 1813 - OIB

22 1821 - MBG (SBS)

68 1821 - OIB

22 1830 - MBG (SBS)

68 1830 - OIB

22 1848 - MBG (SBS)

68 1848 - OIB

22 1643 - MBG (SBS)

68 1643 - OIB

PO 21 1473 - 0+MB PO 68 1473 - OIB

FO 22 1473 - MBG FO 68 1473 - OIB

22 1635 - MBG (SBS)

68 1635 - OIB

22 1546 - MBG (SBS)

68 1546 - OIB

22 1511 - MBG (SBS)

68 1511 - OIB

22 1503 - MBG (SBS)

68 1503 - OIB

22 1570 - MBG (SBS)

68 1570 - OIB

22 1600 - MBG (SBS)

68 1600 - OIB

22 1597 - MBG (SBS)

68 1597 - OIB

22 1589 - MBG (SBS)

68 1589 - OIB

22 1449 - MBG (SBS)

68 1449 - OIB

Dohodak od imovine - dohodak od otuđenja nekretnina i imovinskih prava koji se plaća po rješenju PU (čl. 27. st. 5. Zakona) - dohodak od imovinskih prava (čl. 27. st. 4. Zakona) - dohodak od iznajmljivanja stanova, soba i postelja putnicima i turistima i organiziranja kampova koji se utvrđuje paušalno (čl. 27. st. 4. i čl. 44. st. 2. Zakona), - dohodak od imovine na temelju najma ili zakupa pokretnina i nekretnina koji se plaća po rješenju Porezne uprave (čl. 27. st. 2. Zakona)

Dohodak od kapitala

186

- dohodak od dividendi i udjela u dobiti na temelju udjela u kapitalu (čl. 38. st. 1. i 4. Zakona) - dohodak po osnovi udjela u dobiti članova uprave i radnika dodjelom i opcijskom kupnjom vlastitih dionica trgovačkihdruštava (čl. 30. st. 4. Zakona) - dohodak od kamata - dohodak od izuzimanja i korištenja usluga članova trgovačkih društava za privatne potrebe (čl. 30. st. 2. Zakona),

Samostalne djelatnosti - dohodak od obrta i s obrtom izjednačenih djelatnosti, na dohodak od slobodnih zanimanja i na dohodak od poljoprivrede i šumarstva koji se utvrđuje paušalno (čl. 44. st. 1. i 5. Zakona) - dohodak od obrta i s obrtom izjednačenih djelatnosti, na dohodak od slobodnih zanimanja i na dohodak od poljoprivrede i šumarstva (čl. 17. i 18. Zakona) - Po godišnjoj prijavi

22 1430 - MBG (SBS)

68 1430 - OIB

22 1619 - MBG (SBS)

68 1619 - OIB

22 1422 - MBG 22 1805 - MBG

68 1422 - OIB 68 1805 - OIB

Dohodak od osiguranja - dohodak po osnovi životnog osiguranja s obilježjima štednje (čl. 31. Zakona) - dohodak po osnovi dobrovoljnog mirovinskog osiguranja (čl. 31. Zakona)

Poseban porez za drugi dohodak, dividende i ostale propisane izvore dohotka - pravne osobe - fizičke osobe

1001005-1863000160 21 1902 - 0+MB 22 1902 - MBG

68 1902 - OIB 68 1902 - OIB

Financije i porezi | TEB-ov podsjetnik

7. Doprinosi, naknade, članarine Red. Opis br. 1 2 1. Komorski doprinos 1.1.

1.2.

Doprinos HGK

Doprinos HOK-u

Obveznici

Osnovica

Stopa

Rok plaćanja

3

4

5

6

0,0056%

članovi HOK - pravne osobe

članarina - paušal (kriterij1) UP za 2008. dobit

0,40%

do 31.3. za I.polugod.

fizičke osobe

dohodak ili osnovica

0,40%

do 30.9. za II. polugod.

fizičke i pravne osobe

poreza na dobit paušal

18,00 kn +POK+ udruženje obrtnika

pravne osobe koje obavljaju gospodarsku djelatnost Hrvatske šume

ukupan prihod

0,0525%

pravne osobe - članice HGK

mjesečno

tromjesečno i to: 28. 2., 31. 5., 31. 8. i 30. 11.

2. Doprinos za šume

2.2.

Naknade za opće korisne funkcije šuma Biološka obnova šuma

2.3.

Šumski doprinos

2.1.

prihod od prodaje drveta prodajna cijena pravne osobe koje prodaju proizvoda na panju proizvode iskorištavanja šuma - brdsko planinska i područja posebne državne skrbi

5,0%

djelatnosti propisane čl. 4. i 5. ukupan prihod (PO) Zakona o članarinama ukupni primici - PDV (FO)

prema mjestu i djelatnosti

tromjesečno

3%

pri prodaji drveta

3,5%

pri dobivanju prava na iskorištavanje

3. Članarine 3.

Članarine turističkim zajednicama

zadnji dan u mjesecu za tekući mjesec

4. Spomenička renta2 4.1.

Direktna spomenička renta

4.2.

Indirektna spomenička renta

Osobe koje obavljaju gospodam2 korisne poslovne rsku djelatnost u nepokr. površine kulturnom dobru Ukupni prihod (za plaćanje Pravne i fizičke osobe prema predujmova UP prethodne propisanim šiframa djelatnosti godine)

1

Kriteriji propisani Odlukom o financiranju HGK u 2010. (Nar. nov., br. 140/09) Od 1. listopada 2010. godine na snagu stupaju odredbe Zakona o izmjenama i dopunama Zakona o zaštiti i očuvanju kulturnih dobara (Nar. nov., br. 88/10) 2

Prema odluci grada/ općine temeljem godišnjeg rješenja Krajem tekućeg mjeseca za prethodni mjesec

Od 1,00 – 7,00 kn

0,05%

kojima se mijenjaju obveznici plaćanja i stope za obračun spomeničke rente. O navedenim izmjenama i dopunama Zakona detaljnije smo pisali u FIP-u br. 7/2010.

Stope članarina turističkim zajednicama iz čl. 4. Zakona* (razne djelatnosti)*** Razred turističkih mjesta A B C D Prva: 49.31, 49.39, 50, 51.10, 52.23, 55, 55.22, 56, 65, 66, 66.12, 68, 69.2, 73, 77.21, 77.22, 79, 81.30, 82.3, 93.1, 93.11, 93.29 0,25 0,23 0,20 0,18 Druga: 49.32, 52.29, 77.11, 77.34, 77.35, 90, 92, 93.21 0,20 0,18 0,15 0,13 Treća: 45.20, 53, 58, 59, 60, 61, 62, 63, 74.1, 74.2, 74.3, 96.01, 96.02, 96.04 0,15 0,13 0,10 0,08 Skupina djelatnosti

Stope članarina turističkim zajednicama iz čl. 5. Zakona* (trgovačke djelatnosti)*** A

Prva: 45.1, 45.32, 45.40, 47.19, 47.25, 47.26, 47.30, 47.5, 47.6, 47.71, 47.72, 47.73, 47.74, 47.75, 47.76, 47.77, 47.78, 47.79, 47.8, 47.9, 47.91, 47.99, Druga: 47.1, 47.2 Treća: 45, 45.31, 45.40, 46.2, 46.3, 46.4, 46.5**, 46.6, 46.7, 46.9 Četvrta: sve djelatnosti iz treće skupine koje se bave i vanjskom trgovinom * Zakon o članarinama u turističkim zajednicama (Nar. nov., br. 152/08) ** Čl. 5. Zakona, za trgovinu na veliko informacijsko-komunikacijskom opremom propisana je šifra 45.5. Međutim, Odlukom o nacionalnoj klasifikaciji djelatnosti 2007 (Nar. nov., br. 58/07) za tu je djelatnost propisana šifra 46.5 te smatramo da je u Zakonu navedena kriva šifra.

Razred turističkih mjesta B C D

0,05 0,048

0,043

0,040

0,04 0,038 0,03 0,028 0,02 0,013

0,035 0,025 0,010

0,033 0,023 0,010

*** Od 1. siječnja 2011. godine na snagu stupaju odredbe Zakona o izmjenama i dopunama Zakona o članarinama u turističkim zajednicama (Nar. nov., br. 88/10) kojima se mijenjaju obveznici plaćanja i stope za obračun članarina u turističkim zajednicama. O navedenim izmjenama i dopunama Zakona detaljnije smo pisali u FIP-u br. 7/2010.

187

Financije i porezi | 11/10

Skupina djelatnosti

TEB-ov podsjetnik | Financije i porezi

Uplatni računi - porezi, naknade i doprinosi, članarine i rente

1. Porezi

2. Naknade i doprinosi Obveze i uplatni računi

188

Porez na dobit ■ račun grada/općine sjedišta poduzetnika / prebivališta poduzetnika PO i FO: 68 1651 - OIB Porez na dobit po odbitku ■ oznaka grada/općine sjedišta poduzetnika / prebivališta poduzetnika ■ naknada za autorska prava i druga prava intelekt. vlasništva: PO i FO: 68 1660 – OIB ■ usluge istraživanja tržišta, por. i posl. savj., revizorske usluge i dr.: 68 1678 – OIB ■ dividende i udjeli u dobiti: 68 1686 – OIB ■ kamate: 68 1694 – OIB Porez na dodanu vrijednost ■ 1001005 – 1863000160 PO i FO: 68 1201 – OIB ■ pri uvozu na uplate preko računa 845 – 1210 ■ na usluge poduzetnika – 1228 Posebni porezi ■ 1001005 – 1863000160 ■ osobni automobili PO i FO: 68 1040 – OIB ■ naftni derivati – 1058 ■ alkohol – 1066 ■ pivo – 1074 ■ bezalkoholna pića – 1082 ■ duhanski proizvodi – 1090 ■ kava – 1104 ■ luksuzni proizvodi - 1112 ■ premije osig. od auto odgov. – 1120 ■ kasko osiguranje – 1139 Gradski i općinski porezi ■ račun za redovno poslovanje grada/općine ■ porez na potrošnju PO i FO: 68 1708 – OIB ■ kuće za odmor – 1716 ■ reklame – 1724 ■ tvrtka/naziv – 1732 ■ korištenje javnih površina – 1740 ■ neobrađeno obradivo poljop. zemljište – 1759 ■ neiskorištene poduzetničke nekretnine – 1767 ■ neizgrađeno građevinsko zemljište – 1775

Uplatni računi koji se koriste kada se u pozivu na broj unosi MBG ili MB vrijede i dalje do opoziva.

Obveze i uplatni računi Naknade za šume ■ opće korisne funkcije šuma - 1001005 – 1700055099 PO: 67 OIB – god. na koju se odnosi uplata (4 znamenke) ■ šumski doprinos – račun grada/općine PO i FO: 68 7714 – OIB Mineralne sirovine ■ naknada za eksploataciju – račun za redovno poslovanje grada/općine PO i FO: 68 5827 – OIB ■ naknada na podr. poseb. drž. skrbi – rn. grada/ općine prema Zakonu o PPDS-u PO i FO: 67 OIB Doprinos Hrvatskoj gospodarskoj komori ■ članarina HGK – 1001005 – 1700052620 67 OIB – oznaka poduzeća – mjesec/godina (4 znamenke) ■ kod oznake poduzeća upisuje se: 002 – mali, 003 – srednji, 004 - veliki ■ doprinos HGK – 1001005 – 1700052783 67 OIB – 001 – mjesec/godina (4 znamenke) Doprinos Hrvatskoj obrtničkoj komori ■ paušalni iznos – račun grada/općine PO i FO: 67 OIB ■ doprinos od dohotka, dobiti ili plaće – račun grada/ općine PO i FO: 67 OIB

3. Članarine i rente Obveze i uplatni računi Članarine turističkim zajednicama ■ račun grada/općine u kojem je sjedište turističke zajednice PO i FO: 67 OIB Spomenička renta ■ direktna spomenička renta – račun grada/općine gdje je renta ubrana PO i FO: 67 OIB ■ indirektna spomenička renta – račun grada/općine gdje je renta ubrana PO i FO: 67 OIB ■ uporaba kulturnog dobra – 1001005 – 1863000160 PO i FO: 68 7684 – OIB

TPU • ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja • ugovori o socijalnom osiguranju

Naručite na www.teb.hr N

Financije i porezi | TEB-ov podsjetnik

8. Da se ne zaboravi! Rokovi za podnošenje obrazaca i plaćanja obveza u prosincu 2010. Obveze

Rokovi

POREZI I ČLANARINE Obrazac ID, IDD, IDD-1 Obrazac R-Sm Predujam posebnog poreza za primitke od samostalne djelatnosti Predujam poreza na dohodak i dobit PDV za mjesečne obveznike Porez na potrošnju Predujam indirektne spomeničke rente Predujam članarine turističkoj zajednici Članarina i doprinos HGK-u Akontacija općekorisnih funkcija šuma za IV. tromjesečje

do 15. prosinca 2010. za plaće odnosno drugi dohodak isplaćen u studenom 2010. ■ pri svakom plaćanju doprinosa za mirovinsko osiguranje ■ do kraja mjeseca za prethodni mjesec (ako doprinosi nisu obračunani i uplaćeni u zakonskom roku) do 31. prosinca 2010. za studeni 2010. do 31. prosinca 2010. za studeni 2010. do 31. prosinca 2010. za studeni 2010. do 31. prosinca 2010. za studeni 2010. do 31. prosinca 2010. za studeni 2010. do 31. prosinca 2010. za prosinac 2010. do 31. prosinca 2010. za prosinac 2010. do 31. prosinca za IV. tromjesječje 2010.

POSEBNI POREZI Izvješće o obračunanom posebnom porezu na plovila proizvedena i isporučena u RH - Obrazac PP-PLO (ako je bilo isporuka) Izvješće o obračunanom posebnom porezu na zrakoplove proizvedene i isporučene u RH - Obrazac PP-ZRA (ako je bilo isporuka) - Izvješća o proizvodima na koje se plaća posebni porez

do 15. prosinca 2010. za studeni 2010.

do 15. prosinca 2010. za studeni 2010. do 15. prosinca 2010. za studeni 2010. - bezalkoholna pića i kava do 10. prosinca 2010. za studeni 2010. - za luksuzne proizvode

TROŠARINE - Dnevna izvješća (alkohol i alkoholna pića, energenti)

do 8. prosinca 2010. za razdoblje od 16. do 31. studeni 2010. do 20. prosinca 2010. za razdoblje od 1. do 15. studenog 2010.

- Mjesečna izvješća o preuzetim, utrošenim i vraćenim markicama za do 20. prosinca 2010. za protekli mjesec označavanje (alkohol i alkoholna pića) - Izvješća o stanju zaliha, primljenim proizvedenim, otpremljenim i uvezenim količinama trošarinskih proizvoda, kretanju trošarinskih proizvoda i obra- do 20. prosinca 2010. za protekli mjesec čunatoj trošarini (alkohol i alkoholna pića, duhanski proizvodi, energenti) - Izvješća o uplaćenim trošarinama (energenti) do 8. prosinca 2010. za protekli mjesec

PRORAČUNI I PRORAČUNSKI KORISNICI, JLIP(R)S do 10. prosinca 2010. do 15. prosinca 2010.

POSEBAN POREZ Poseban porez na primitke od samostalne djelatnosti i ostale primitke plaća se do 31.12.2010. po stopi od 4% ako je iznos mjesečnog primitka veći od 6.000,00 kn

189

Financije i porezi | 11/10

Mjesečni izvještaj o obvezama korisnika državnog proračuna Konsolidirani mjesečni izvještaj o obvezama korisnika državnog proračuna - razdjela

TEB-ov podsjetnik | Financije i porezi

10. Novi ekonomsko-financijski propisi (Nar. nov., br. 118/10 – 128/10) NAZIV PROPISA

Narodne novine br.

Stupanje na snagu

120/27.10.2010.

27.10.2010.

120/27.10.2010.

27.10.2010.

Financije i računovodstvo ■ Odluka o objavljivanju tumačenja Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja 19 ■ Odluka o o izmjenama i dopunama Odluke o objavljivanju Međunarodnih standarda financijskog izvještavanja Gospodarstvo ■ Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o posredovanju pri zapošljavanju i pravima za vrijeme nezaposlenosti ■ Pravilnik o načinu izbora miritelja i provođenju postupka mirenja u kolektivnim radnim sporovima ■ Zakon o izmjenama Zakona o šumama ■ Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o patentu Kolektivni ugovori ■ Dodatak II o izmjenama i dopunama Kolektivnog ugovora za putničke agencije od 12. lipnja 2002. Mirovinsko osiguranje ■ Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o mirovinskom osiguranju Poljoprivreda ■ Pravilnik o raspodjeli carinskih kvota za poljoprivredne i prehrambene proizvode ■ Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o Hrvatskoj poljoprivrednoj komori Radni odnosi ■ Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o radnom vremenu, obveznim odmorima mobilnih radnika i uređajima za bilježenje u cestovnom prometu Porezi i doprinosi ■ Pravilnik o dopuni Pravilnika o načinu ostvarivanja porezne olakšice obveznika poreza na dobit na brdsko-planinskim područjima ■ Pravilnik o dopuni Pravilnika o načinu ostvarivanja porezne olakšice poreza na dobit na području Grada Vukovara ■ Pravilnik o dopuni Pravilnika o načinu ostvarivanja porezne olakšice poreza na dobit na područjima posebne državne skrbi ■ Pravilnik o izmjenama i dopunama Pravilnika o porezu na dohodak ■ Pravilnik o izmjenama i dopunama Pravilnika o porezu na dobit ■ Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o poreznoj upravi Porezi i doprinosi ■ Zakon o sudovima (pročišćeni tekst) 190

121/28.10.2010.

01.11.2010.

122/03.11.2010.

11.11.2010.

124/08.11.2010. 128/17.11.2010.

08.11.2010. 25.11.2010.

126/12.11.2010.

21.10.2010. primjena: 01.12.2010.

121/28.10.2010.

01.11.2010.

121/28.10.2010.

05.11.2010. iznimke: vidi čl. 1

127/16.11.2010.

16.11.2010.

124/08.11.2010

16.11.2010

122/03.11.2010.

11.11.2010.

122/03.11.2010.

11.11.2010.

122/03.11.2010.

11.11.2010

123/04.11.2010.

04.11.2010. iznimke: vidi čl. 60 04.11.2010. 25.11.2010.

123/04.11.2010. 128/17.11.2010. 122/03.11.2010.

Cjenik objave promidžbenih oglasa u časopisu “financije i porezi” MJESTO I FORMAT OBJAVE OMOT: Zadnja vanjska stranica Unutarnje stranice korica

Cijena u kunama (bez PDV-a) 7.500,00 5.000,00

MJESTO I FORMAT OBJAVE STRANICE: 1/1 (20,5x27 cm) 1/2 (20,5x13 ili 10x27 cm) 1/3 (20,5x9 cm) 1/4 (20,5x6 ili 10x12 cm)

Cijene za umetke, posebne oblike i formate oglasa te popusti utvrđuju se dogovorom.

Cijena u kunama (bez PDV-a) 3.600,00 2.400,00 2.000,00 1.800,00

TEB-ova biblioteka Red. br. 1. 2.

3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. 18. 19. 20.

21. 22. 23. 24. 25. 26. 27. 29. 29.

Naziv izdanja

Cijena (kn)

NOVA IZDANJA! Zakon o radu - komentar, sudska praksa, ogledni primjeri s CD-om Trgovačka društva prema Zakonu o trgovačkim društvima i ZTD - komplet od 2 knjige: “Trgovačka društva” s razradom praktične primjene ZTD-a s opsežnom domaćom i inozemnom praksom te proćišćeni tekst ZTD-a sa CD-om, u kojem su navedeni brojevi stranica knjige “Trgovačka društva” na kojim se objašnjava primjena odnosnih odredbi članka ZTD-a (tvrde korice, ukupno 980 str.) Računovodstvo trgovačkih društava - primjena HSFI-a i MSFI-a na praktičnim primjerima Godišnji odmori prema novom Zakonu o radu Obavljanje samostalne djelatnosti - građevinari, cvijećari, stomatolozi Jedinice lokalne i područne (regionalne) samouprave - prijam u službu, primjena Zakona o radu, primjena Zakona o porezu na dohodak Zakon o sudskom registru, Pravilnik o načinu upisa u sudski registar Javna nabava u praksi FINANCIJE I POREZI Vrednovanje poduzeća Uvod u poslovnu analizu - II. izdanje Primjeri financijskih i računovodstvenih ugovora - III. izdanje TEB-ov analitički kontni plan Trgovačko poslovanje Vodič za prvu primjenu HSFI-a Obrtnici, slobodna zanimanja i poljoprivrednici, s dodatkom Priručnik za banke Mjenica i zadužnica PRORAČUNSKO RAČUNOVODSTVO Proračunsko računovodstvo - primjena računskog plana (cijena u pretprodaji) Računski plan za proračunsko računovodstvo (novo) Primjena Pravilnika o financijskom izvještavanju u proračunskom računovodstvu (cijena u pretprodaji) LOKALNA I PODRUČNA (REGIONALNA) SAMOUPRAVA Službenički odnosi, platni i klasifikacijski sustav u lokalnim jedinicama Plaće i radni odnosi u lokalnoj područnoj (regionalnoj) samoupravi DEVIZNO I CARINSKO POSLOVANJE Carinjenje robe Vanjskotrgovinsko poslovanje PRAVO Zakon o javnoj nabavi - VI. izdanje (novo) Aktualnosti u primjeni novog Zakona o općem upravnom postupku Inspekcijsko pravo (knjiga + CD s propisima) ZDRAVSTVO Zdravstveni sustav u Republici Hrvatskoj OSIGURANJE OSNOVE OSIGURANJA načela i praksa

Kol.

Ukupna vrijednost

810,00

750,00 500,00 100,00 110,00 230,00 95,00 300,00 290,00 300,00 224,00 50,00 90,00 160,00 280,00 210,00 230,00 300,00 60,00 250,00 260,00 220,00 256,00 220,00 270,00 153,00 170,00 190,00 232,00

NARUDŽBENICA PODACI O NARUČITELJU Društvo / Ime i prezime

:

Ulica i broj

:

Mjesto

:

OIB

:

Ime i prezime naručitelja

:

Telefon

:

E-mail

:

Datum

:

Potpis i pečat

:

Fax:

:

Obvezujemo se dugujuću svotu od _____________ kn uplatiti u korist računa TEB- a 2340009-1100180787

TEB-ova stalna izdanja (za 2011.) Red. br. 1.

2.

3.

4.

5.

6.

7.

8.

9.

Naziv izdanja

Cijena (kn)

Časopis Financije i porezi – mjesečnik s dodatcima i drugim pogodnostima ▶ u cijenu FIP-a uključeni su: - 12 brojeva časopisa, upute za porezne prijave, telefonski savjeti, zidni kalendar za računovođe, TEB-ov e-mail servis, popusti na seminarima, 3 mjeseca besplatnog korištenja internetskog izdanja i dr. TEB-ov priručnik o porezima - TPP ▶ u cijenu TPP-a uključeni su: - za dosadašnje pretplatnike: osnovno izdanje TPP-a (u registratoru i na CD-u s pretraživačem) i dopune za 2011., dopune za Zbirku mišljenja Ministarstva financija ZMF za 20101 i CD s osnovnim izdanjem ažuriranim na dan 1.1.2011. - za nove pretplatnike: Osnovno izdanje TPP-a (u registratoru i na CD-u s pretraživačem) i dopune za 2011., Osnovno izdanje Zbirke mišljenja Ministarstva financija - ZMF za 2010. s dopunama za 2011. i CD s osnovnim izdanjem ažuriranim na dan 1.1.2011. Zbirka mišljenja Ministarstva financija – ZMF ▶ za dosadašnje pretplatnike: dopune za 2011. i CD s ažuriranim osnovnim izdanjem na dan 1.1.2011. ▶ za nove pretplatnike: osnovno izdanje s dopunama za 2011. i CD s osnovnim izdanjem na dan 1.1.2011. Priručnik o trgovačkom poslovanju – PTP

Kol.

Ukupna vrijednost

1.150,00

1.120,00

400,00 980,00

▶ za dosadašnje pretplatnike: dopune za 2011. ▶ za nove pretplatnike: osnovno izdanje s dopunama za 2011.

840,00 1.320,00

Carinska tarifa – TCT ▶ za dosadašnje pretplatnike: dopune za 2011. i CD s ažuriranim propisima ▶ za nove pretplatnike: osnovno izdanje (u registratoru i na CD-u) s dopunama za 2011.

1.050,00 1.400,00

Sustav javne nabave – SJN ▶ za dosadašnje pretplatnike: dopune za 2011. i novi registrator Praksa u javnoj nabavi ▶ za nove pretplatnike: osnovno izdanje s dopunama za 2011. i registrator Praksa u javnoj nabavi

1.200,00

Sustav državne riznice – SDR ▶ za dosadašnje pretplatnike: novo osnovno izdanje i dopune za 2011. ▶ za nove pretplatnike: osnovno izdanje s dopunama za 2011.

860,00 1.550,00

Lokalna i područna (regionalna) samouprava – LPS ▶ za dosadašnje pretplatnike: dopune za 2011. i CD s ažuriranim propisima ▶ za nove pretplatnike: osnovno izdanje s dopunama za 2011.

945,00 1.600,00

870,00

Međunarodni ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja i socijalnom osiguranju – TPU ▶ osnovno izdanje s dopunama po objavi novih ugovora ▶ pretplatnici TPP-a

600,00 300,00

NARUDŽBENICA PODACI O NARUČITELJU Društvo / Ime i prezime

:

Ulica i broj

:

Mjesto

:

OIB

:

Ime i prezime naručitelja

:

Telefon

:

E-mail

:

Datum

:

Potpis i pečat

:

Fax:

:

Obvezujemo se dugujuću svotu od _____________ kn uplatiti u korist računa TEB- a 2340009-1100180787